长期股权投资核算方法的转换

一 成本法转换为权益法 长期股权投资的核算由成本法转为权益法时 应以成本法下长期股权投资的账面价值 作为按照权益法核算的初始投资成本 并在此基础上比较该初始投资成本与应享有投资单 位可辨认净资产公允价值的份额 确定是否需要对长期股权投资的账面价值进行调整 第一种情况即 1 原持有的对被投资单位不具有控制 共同控制或重大影响 在活跃市场中没有报价 公允价值不能可靠计量的长期股权投资 因追加投资导致持股比例上升 能够对被投资单 位施加重大影响或是实施共同控制的 在自成本法转为权益法时 应区分原持有的长期股 权投资以及新增长期股权投资两部分分别处理 1 原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被 投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额属于通过投资作价体现的商誉部分 不调 整长期股权投资的账面价值 属于原取得投资时因投资成本小于应享有被投资单位可辨认 净资产公允价值份额的差额 一方面应调整长期般权投资的账面价值另一方面应同时调整 留存收益 对于原取得投资后至再次投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动 相对于原持股比例的部分属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的 一方面应 当调整长期股权投资的账面价值 另一方面应同时调整留存收益属于其他原因导致的被投 资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额在调整长期股权投资账面价值的同时 应当计入 资本公积 其他资本公积 2 对于新取得的股权部分 应比较新增投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单 位可辨认净资产公允价值的份额 其中投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资 产公允价值份额的 不调整长期股权投资的成本 对于投资成本小于应享有被投资单位可 辨认净资产公允价值份额的应调整增加长期股权投资的成本 同时计入取得当期的营业外 收入 上述与原持股比例相对应的商誉或是应计入留存收益的金额与新取得投资过程中体现 的商誉与计入当期损益的金额应综合考虑 在此基础上确定与整体投资相关的商誉或是因 投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额应计入留存收益或是损益的金 额 A 公司于 20 5 年 2 月取得 B 公司 10 的股权 成本为 900 万元 取得时 8 公司可辨认净 资产公允价值总额为 8 400 万元 假定公允价值与账面价值相同 因对被投资单位不具有 重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值 A 公司对其采用成本法核算 本例中 A 公 司按照净利润的 l0 提取盈余公积 20 6 年 4 月 10 日 A 公司又以 l 800 万元的价格取得 B 公司 l2 的股权 当日 8 公 司可辨认净资产公允价值总额为 12 000 万元 取得该部分股权后 按照 8 公司章程规定 A 公司能够派人参与 B 公司的生产经营决策 对该项长期股权投资转为采用权益法核算 假定 A 公司在取得对 B 公司 l0 的股权后 B 公司通过生产经营活动实现的净利润为 900 万元 未派发现金股利或利润 除所实现净利润外 未发生其他计入资本公积的交易或事 项 1 20 6 年 4 月 l0 日 A 公司应确认对 B 公司的长期股权投资 账务处理为 借 长期股权投资 18 000 000 贷 银行存款 18 000 000 2 对长期股权投资账面价值的调整 确认该部分长期股权投资后 A 公司对 B 公司投资的账面价值为 2 700 万元 其中与 原持有比例相对应的部分为 900 万元 新增股权的成本为 1 800 万元 对于原 l0 股权的成本 900 万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价 值份额 840 万元 8 400 10 之间的差额 60 万元 属于原投资时体现的商誉 该部分差 额不调整长期股权投资的账面价值 对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动 12 000 8 400 相对于原持股比例的部分 360 万元 其中属于投资后被投资单位实现净利润部 分 90 万元 900 10 应调整增加长期股权投资的账面余额 同时调整留存收益 除实现 净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动 270 万元 应当调整增加长期股权 投资的账面余额 同时计入资本公积 其他资本公积 账务处理为 借 长期股权投资 3 600 000 贷 资本公积 其他资本公积 2 700 000 盈余公积 90 000 利润分配 未分配利润 810 000 对于新取得的股权 其成本为 1 800 万元 取得该投资时按照持股比例计算确定应 享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额 1 440 万元 12 000 12 之间的差额为投 资作价中体现出的商誉 该部分商誉不要求调整长期股权投资的成本 例 2006 年 1 月 1 日 B 公司购入彩虹公司股票 100 万股 占该公司总股本 10 准备长 期持有 共支付价款及相关税费 515 万元 购买时 彩虹公司可辨认净资产公允价值 5100 万 账面价值 5000 万 除一台设备公允价值高于账面价值 100 万元外 其他资产 负债公 允价值均与账面价值相同 该设备公允价值 600 万 账面价值 500 万 尚可使用 10 年 按 年限平均法计提折旧 并且没有净残值 2006 年彩虹公司实现净利润 200 万元 并于 2007 年 3 月 20 日宣告发放现金股利每股 0 1 元 2007 年彩虹公司实现净利润 300 万元 2008 年 1 月 1 日 B 公司再次购入 200 万股 占总股本 20 共支付 1300 万元 此时彩虹公司 可辨认净资产公允价值 6100 万 账面价值 6000 万 除了第一次购入时 设备公允价值高 于账面价值 80 万以外 有原材料一批公允价值 80 万 账面价值 60 万 2008 年彩虹公司 实现净利润 400 万元 解答 1 2006 年 1 月 1 日购入时 借 长期股权投资 5150000 贷 银行存款 5150000 2 2007 年 3 月 20 日彩虹公司宣告发放现金股利 借 应收股利 100000 贷 投资收益 100000 3 2008 年 1 月 1 日 由于 B 公司再次购入彩虹公司 20 的股票 持股比例达到 30 长期股权投资应由成本法改为权益法 进行调整 原取得投资后至新取得投资的交易日之 间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分 属于在此期间被投 资单位实现净损益中应享有份额的 一方面应当调整长期股权投资的账面价值 同时调整 留存收益 属于其他原因导致被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额 调 整长期股权投资账面价值 并调整权益 借 长期股权投资 彩虹公司 成本 5150000 长期股权投资 彩虹公司 损益调整 380000 长期股权投资 彩虹公司 其他权益变动 620000 6100000 5100000 380000 贷 长期股权投资 5150000 盈余公积 38000 380000 10 利润分配 未分配利润 342000 资本公积 其他资本公积 620000 4 2008 年 1 月 1 日 B 公司再次购入彩虹公司 20 股份 借 长期股权投资 彩虹公司 成本 13000000 贷 银行存款 13000000 5 2008 年 12 月 31 日 确认投资收益 投资收益 4000000 100000 200000 30 1110000 借 长期股权投资 彩虹公司 损益调整 1110000 贷 投资收益 1110000 第二种情况即 2 因处置投资导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或 是与其他投资方一起实施共同控制的情况下 首先应按处置或收回投资的比例 结转应终止确认的长期股权投资成本 在此基础上 应当比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算 原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额 属于投资作价中体 现的商誉部分 不调整长期股权投资的账面价值 属于投资成本小于应享有被 投资单位可辨认净资产公允价值份额的 在调整长期股权投资成本的同时应 调整留存收益 对于原取得投资后至转变为权益法核算之问被投资单位实现净损益中按照 持股比例计算应享有的份额 一方面应当调整长期股权投资的账面价值同时 调整留存收益 对于被投资单位在此期间所有者权益的其他变动应享有的份 额在调整长期股权投资账面价值的同时 应当计入 资本公积 其他资本 公积 例 D 公司持有隆达公司 60 股权 账面余额为 7800 万 没有提取减值准备 2006 年 12 月 10 日 D 公司将 20 股权对外出售 获得价款 3000 万元 出售当日隆达公司可辨认净 资产公允价值为 18000 万元 D 公司取得隆达公司 60 股权时 该公司可辨认净资产公允 价值为 15000 万元 假设公允价值与账面价值相同 自 D 公司取得隆达公司 60 股权后 至本次出售前 被投资方实现净利润 4000 万 假设隆达公司一直未进行利润分配 除实现 净损益外 被投资方可供出售金融资产的公允价值变动计入权益部分的金额为 100 万 盈 余公积按净利润 10 比例提取 1 2006 年 12 月 10 日 借 银行存款 30000000 贷 长期股权投资 26000000 78000000 3 投资收益 4000000 剩余长期股权投资的账面价值为 5200 万元 小于与原投资时应享有被投资方隆达公司可辨 认净资产公允价值份额为 800 万元 15000 40 5200 该部分应调整长期股权投资的 账面价值 同时调整留存收益 2 调整长期股权投资账面价值 借 长期股权投资 隆达公司 成本 52000000 贷 长期股权投资 52000000 借 长期股权投资 隆达公司 成本 8000000 贷 盈余公积 800000 8000000 10 利润分配 未分配利润 7200000 原取得投资后至转换为权益法核算之间被投资单位实现净损益中应享有的份额 一方面调 整长期股权投资账面价值 同时调整留存收益 其他原因导致被投资方所有者权益变动中 应享有的份额 在调整长期股权投资账面价值同时 调整投资方权益 借 长期股权投资 隆达公司 损益调整 16000000 40000000 40 贷 盈余公积 1600000 16000000 10 利润分配 未分配利润 14400000 借 长期股权投资 隆达公司 其他权益变动 400000 1000000 40 贷 资本公积 其他资本公积 400000 二 权益法转为成本法 第一种情况 1 因收回投资等原因导致长期股权投资的核算由权益法转换为成 本法的 应以转换时长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的基础 继 后期间 自被投资单位分得的现金股利或利润未超过转换时被投资单位账面留 存收益中本企业享有份额的 应冲减长期股权投资的成本 不作为投资收益 自被投资单位取得的现金股利或利润超过转换时被投资单位账面留存收益中本 企业享有份额的 确认为当期损益 例 C 公司持有兴达公司 40 的股权 因能够对兴达公司的生产经营决策施加重大影响 采用权益法核算 2007 年年初 C 公司将兴达公司 30 的股权以 2000 万元价格对外出售 出售时 该项长期股权投资账面价值为 2400 万元 其中成本 2000 万 损益调整 400 万 剩余 10 股权改为成本法核算 假定转换日被投资方兴达公司的留存收益为 2000 万 2007 年 3 月 5 日 兴达公司宣布发放现金股利 1000 万元 2007 年全年兴达公司实现盈利 5000 万元 2008 年 3 月 8 日 宣布发放现金股利 3000 万元 1 2007 年年初出售 借 银行存款 20000000 贷 长期股权投资 兴达公司 成本 15000000 20000000 75 长期股权投资 兴达公司 损益调整 3000000 4000000 75 投资收益 2000000 2 持股比例下降为 10 改用成本法核算 借 长期股权投资 6000000 贷 长期股权投资 兴达公司 成本 5000000 长期股权投资 兴达公司 损益调整 1000000 自被投资方分得的现金股利未超过转换时被投资方账面留存收益中投资方应享有的份额的 分得的现金股利应冲减长期股权投资的成本 不确认投资收益 3 2007 年 3 月 5 日 借 应收股利 1000000 贷 长期股权投资 1000000 4 2008 年 3 月 8 日 借 应收股利 3000000 贷 长期股权投资 1000000 投资收益 2000000 第二种情况 因追加投资原因导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公 司投资的 即通过多次交换交易 分步取得股权最终形成企业合并的 企业合并成本为每 一单项交易的成本之和 其中 达到企业合并前对持有的长期股权投资采用成本法核算的 长期股权投资在购买日的成本应为原账面余额加上购买日为取得进一步的股份新支付对价 的公允之和 达到企业合并前对长期股权投资采用权益法核算的 购买日应对权益法下长 期股权投资的账面余额进行调整 将有关