第三章审计目标、程序、方法.ppt

第三章审计目标 程序 方法 学习目标1 掌握审计的总目标和具体目标2 理解管理层的认定3 掌握审计程序4 掌握审计技术方法5 熟悉抽样审计 她曾是世界上唯一的哥特式建筑群落车站她曾是亚洲最大的火车站她曾登上清华 同济的建筑类教科书她曾被战后西德出版的 远东旅行 列为远东第一站 有这样一个火车站 有这样一个火车小站 建于1908 火车站 她曾是世界上唯一的哥特式建筑群落 火车站 她曾是亚洲最大的 火车站 同济 清华 圆形 屋顶 教堂式 候车厅 塔型钟楼 塔型钟楼 钟楼 塔型 塔型 钟楼传出悠远的钟声 于1992年7月1日 被挂了 她曾经且将永远成为人们心中的痛 她就是 济南火车站 济南火车站 新 新 第一节财务报表审计的目标一 审计目标的含义与演变 1 含义 在一定历史环境下 审计主体通过审计实践活动所期望达到的境地或最终结果 包括 总目标 具体目标两个层次 2 审计总目标的演变 三个阶段 详细审计阶段 查错防弊 英式审计 方法详细资产负债表审计阶段 重点关注资产负债表项目余额真实性和可靠性 审查企业财务状况 为银行贷款服务 查错防弊退居其次 财务报表审计阶段 审计目标是对财务报表是否公允发表意见 同时 查错防弊成为次要目标 向管理领域深入和发展 期望差 习惯法国家 影响审计目标的因素 二 我国财务报表审计的总目标根据 中国注册会计师审计准则第1101号 财务报表审计的目标和一般原则 财务报表审计的目标是注册会计师通过执行审计工作 对财务报表的下列方面发表审计意见 1 财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制 合法性 2 财务报表是否在所有重大方面公允反映了被审计单位的财务状况 经营成果和现金流量 公允性 与交易 账户余额和列报相关的审计目标 财务报表审计的业务循环循环审计法按照被审计单位的业务循环组织财务报表的审计 与按业务循环进行的内部控制测试直接联系 业务循环是指处理某一类经济业务的工作程序和先后顺序 把紧密联系的交易种类和账户余额归入同一块 审计实务通常把企业的业务循环分为 销售与收款循环 采购与付款循环 生产循环 筹资与投资循环 货币资金循环 关系如图 各循环密不可分 需综合考虑各业务循环 各循环之间的关系 图3 1生产企业的业务循环 一 管理层对财务报表的认定认定 对财务报表组成要素的确认 计量 列报作出的 陈述或声明 包括明示性和暗示性的表达 例如 财务报表中的陈述 货币资金100000元 人民币 其中的内容包括 企业有货币资金 货币资金是存在的 明示 企业全部的货币资金都包含在内 没有遗漏 暗示 该货币资金是 企业 的 企业享有对它的所有权 金额是100000元 不多不少 没有错计 计价 货币资金的使用不受限制 充分的披露 暗示 三 具体审计目标的确定 会计流程 三个环节 平时处理交易 期末结转余额 列报在报表上 应收账款 期初余额 96 结转期末余额 105 590 26 35 收款 销售退回与折让 冲销坏账 销售 营业收入 销售 660 交易 营业收入20000减 营业成本 净利润 利润表 本期总发生额 20000 列报 列报 660 其他交易 报表出错的原因 从上图分析 报表出错 可能是 平时交易处理出错 也可能是由于期末余额出错 还有可能前两者都没有错 而是编制报表 列报 出了错 具体到每一个环节 又有如下具体认定出了错 结果就导致该环节出错 管理层的认定可以分为三类 1 与各类交易和事项相关的认定2 与期末账户余额相关的认定3 与列报相关的认定 1 与各类交易和事项相关的认定 1 发生记录的交易或事项已发生且与被审计单位有关 发生认定要解决的问题是 管理层是否把那些没发生的交易记入财务报表 它主要与报表项目的高估有关 2 完整性所有应当记录的交易和事项均已记录 完整性认定是针对漏记交易 与低估有关 3 准确性与交易和事项有关的金额及其他数据已恰当记录 注意准确性与发生 完整性之间的区别 4 截止交易和事项已记录于正确的会计期间 5 分类交易和事项已记录于恰当的账户 2 与期末账户余额相关的认定 1 存在记录的资产 负债和所有者权益是存在的 2 完整性所有应当记录的资产 负债和所有者权益均已记录 3 权利和义务记录的各项资产确属企业的权利 由被审计单位拥有和控制 记录的负债确属被审计单位应履行的义务 4 计价或分摊各项资产 负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中 与之相关的计价或分摊调整已恰当记录 3 与列报相关的认定 1 发生及权利和义务披露的交易 事项和其他情况已发生 且与被审计单位有关 2 完整性所有应当包括在财务报表中的披露均已包括 3 分类和可理解性财务信息已被恰当地列报和描述 且披露内容表达清楚 4 准确性和计价财务信息和其他信息已公允披露 且金额恰当 二 具体审计目标简而言之 具体目标就是对三类认定是否正确进行再认定 1 与各类交易和事项相关的审计目标2 与账户余额相关的审计目标3 与列报相关的审计目标 课堂例题 与各类交易和事项相关的审计目标 1 发生认定发生 虚构销售 2 完整性认定完整性 不计收入 3 准确性认定准确性 数量或者金额错误 4 截止认定截止5 分类认定分类赊销现销收入分类 与账户余额相关的审计目标 1 存在 记录金额存在2 权利与义务 3 完整性 已经存在的金额记录4 计价与分摊 金额 与列报相关的审计目标 1 发生与权利和义务 交易事项情况发生有关2 完整性3 分类和可理解性4 准确性和计价 三 具体审计目标某公司管理当局认定与具体审计目标 截止 即检查交易是否记入恰当的会计期间 有无提前或推迟 打擦边球 例1 某上市公司 2006年收入提前到05确认 2005年费用推迟到06确认 达到增发股票要求 6 净资产收益率 例2 某上市公司2007年成本提前到06 2006年收入推迟到07 防止三年亏损被停牌 这叫做bigbath 净利润 净利润 练习3 1 针对与交易相关的现金支出审计具体目标 指出其相应的管理当局认定 1 已入账的现金支出是采购商品或接受劳务的金额并已正确入账 2 已入账的现金支出是用于已实际收到的商品和劳务 3 现金支出交易已适当地分类 4 发生的现金支出交易已入账 5 现金支出交易已在正确日期入账 练习3 2 下面是对任何资产负债表账户审计时 对不动产 厂场和设备审计的十一个具体审计目标 对于每一个具体审计目标 指出其具体类别的相应管理当局认定 1 不存在在用固定资产未入账的情况 2 公司对于拥有的资产都有有效所有权 3 不动产 厂场和设备的明细余额与总账一致 4 固定资产实物存在 并正按预定用途使用 5 不动产 厂场和设备记录金额正确 6 公司对于租入资产的使用拥有合同权利 7 不动产 厂场和设备项目上的留置权或其他抵押权均已知并已披露 8 费用账户没有包含应当予以资本化的金额 9 折旧根据一种可接受的方法确定 在重大方面 金额计算正确 10 固定资产账户对于历史成本的减值已进行了适当调整 第二节目标的实现 审计程序 审计程序是指审计项目从开始到结束的过程中 审计人员所采取的系统性工作步骤 一般分为以下五个阶段 1 接收业务委托阶段 了解可审计性 决定是否接收委托 商定业务条款 签订业务约定书 审计业务约定书的定义 是指会计师事务所与被审计单位签订的 用以记录和确认审计业务的委托与受托关系 审计目标和范围 双方的责任以及报告的格式等事项的书面协议 会计师事务所承接任何审计业务都应与被审计单位签订审计业务约定书 内容 1 财务报表审计的目标 2 管理层对财务报表的责任 3 管理层编制财务报表采用的会计准则和相关会计制度 4 审计范围 包括指明在执行财务报表审计业务时遵守的中国注册会计师审计准则 5 执行审计工作的安排 包括出具审计报告的时间要求 6 审计报告格式和对审计结果的其他沟通形式 7 由于测试的性质和审计的其他固有限制 以及内部控制的固有局限性 不可避免地存在着某些重大错报可能仍然未被发现的风 8 管理层为注册会计师提供必要的工作条件和协助 9 注册会计师不受限制地接触任何与审计有关记录 文件和所需要的其他信息 10 管理层对其做出的与审计有关的声明予以书面确认 11 注册会计师对执业过程中获知的信息保密 12 审计收费 包括收费的计算基础和收费安排 13 违约责任 14 解决争议的方法 15 签约双方法定代表人或其授权代表的签字盖章 以及签约双方加盖的公章 2 计划审计阶段 1 制定总体审计策略 确定审计时间 范围 方向内容 向具体审计领域资源调配 向具体审计领域分配资源数量 审计时间多少 复核范围大小 盘点人数多少 何时调配资源 期中 期末 管理指导监督利用会议 复核 2 制定具体的审计计划 风险评估程序第六章 计划实施的进一步审计程序第六章 计划实施的其他审计程序 3 实施风险评估程序 第六章 实施的了解被审计单位及其环境并识别和评估重点错报风险的程序 风险评估程序包括 1 了解被审计单位及其环境而实施的程序 2 识别和评估财务报表重大错报风险 4 实施控制测试和实质性测试控制测试 为评价控制设计是否合理和控制是否得到执行而实施的测试程序 间接证据 实质性测试 是为了发现认定层次的重大错报而实施的测试程序 包括对交易 账户余额 列报的细节测试和实质性分析程序 直接证据 由于注册会计师对重大错报风险的评估是一种判断 可能无法充分识别所有的重大错报风险 并且由于内部控制存在固有的局限性 因此 无论评估的重大错报风险结果如何 注册会计师都应当针对所有重大的各类交易 账户余额 列报实施实质性程序 判断题 通常在预期控制是有效的 或者仅仅实施实质性测试不能提供充分适当的证据时 控制测试才是必要的 判断题 5 完成审计工作和编制审计报告主要包括 1 审计期初余额 期后事项 或有事项等 2 编制审计差异调整表和试算平衡表 3 提请被审计单位调整或披露 4 复核审计工作底稿 5 复核财务报表 6 与管理层和治理层沟通 7 评价所有证据 形成审计意见 8 编制审计报告 第三节审计方法 一 审计方法概述审计方法是指审计人员检查分析审计对象 收集审计证据 编写审计报告 形成审计结论和意见的各种专门手段的总称 现代的审计方法体系包括审计的基本方法和技术方法 审计方法顺查法 正查法 审查书面逆查法 倒查法 资料的方法详查法抽查法 任意 判断 统计抽样审阅法 凭证 账簿 报表 其他P73方核对法 证证 账证 账账 表表 法账表 表表查询法 询问法 函证法 肯定否定 分析法 盘存法 直接盘存 间接盘存证实客观调节法 公式事物的方法观察法 鉴定法 二 审计的一般方法 一 按审查会计资料的顺序分类1顺查法原始凭证审核 核对检查记账凭证 核对检查账簿 核对会计报表 优点 系统 全面 可以避免遗漏 缺点 不能突出重点 耗费人力 物力 时间多 适用 比较简单的企业和事业单位 2逆查法一般从会计信息的输出系统 如会计报表 或暴露出的重大问题的审查入手 验证结果和问题的性质进行分解 并以此为线索查找导致结果的主客观因素 由表及里 由结果到过程 主要针对 存在与发生 认定 优点 突出重点 节省人力 物力和时间 缺点 不能全面地审查问题 易发生遗漏 适用 二 按审查书面资料的详细程度分类 1 详查法详查法是指对被审计单位一定时期内的所有凭证 账簿和报表或某一项目的全部会计资料进行详细审查的一种方法 2 抽查法抽查法是指审计人员从审计对象总体中选取一定数量的样本进行测试 并根据测试结果来推断总体特征的一种审计方法 三种 1 任意抽样法 2 判断抽样法 3 统计抽样法 三 审计的技术方法 一 审查书面资料的方法1 审阅法 1 原始凭证的审阅 2 记账凭证的审阅 3 账簿的审阅 4 报表的审阅 5 其他书面资料的审阅 2 核对法核对法是指对被审计单位的凭证 账簿和报表等书面资料 按照其相互的内在关系进行对照检查 借以查明证证 账证 账表 表表之间是否相符 从而取得有无错弊的书面证据的一查对方法 账单核对 银行存款日记账 银行存款对账单 债权债务往账 客户对账单 营业费用检查法 如会计资料审计如下 会计凭证 原始凭证 记帐凭证 证证核对 总帐 日记证 明细帐 账账核对 会计报表 利润表 资产负债表 现金流量表 表表核对 3 分析法 一 比较分析法 二 比率分析法 三 账户分析法 四 账龄分析法 五 因素分析法 六 趋势分析法 分析程序 你正在对一家公司进行审计 从各种渠道 你已经获得了下表中所列示的信息 4计算法 复算法是指通过对有关数据指标重新计算 来验证其是否正确的一种审计方法 被审计单位的凭证 账簿 报表会有大量的数据 可能会因工作人员的疏漏或业务水平低 或故意舞弊等而造成数据失真 因此 在审计时 就有必要对有关数据进行复核 5 查询法 面询法 函询法 口头询问 1 口头询问 2 缺陷 1 现金未及时关存银行 2 出纳收 付款未经会计审核 3 每日现金未及时盘点潜在的错误与舞弊 1 现金未及时送存银行及盘点不及时 均可能导致收入被坐支 挪用或失窃 2 出纳收款未先会计审核 有可能导致收款不入账 被贪污挪用 3 出纳员付款未经会计审核 有可能发生乱开支 虚报冒领 重复报账等 案例分析 实务1 资料 审计人员是在2000年对市民政局的事业费用支出 进行审计时发现有三笔记帐凭证下没有原始凭证 1 5月10日有金额1000元 2 6月7日金额500元 3 8月3日金额200元 而在后几个月中原始凭证又发现这三笔金额相同的原始凭证 请分析原因 1 分析会计机构人员分工 会计出纳一个人 2 没有原始单据是不能报帐的 费用支出明细表是假的 3 重复报帐 套取现金 判断 违背会计法的规定 会计出纳一人兼 要进一步落实此种行为 采用查询和鉴定法 对费用支出明细表造假的行为进一步落实 结论 会计采取没有凭证 重复报帐的手段 加大费用开支 贪污公款1700元 建议 追回公款1700元 与会计人员的经济责任 实务2 审计人员审查某 科长到郊外某商店购买两台英文打字机 价格为41 600元 价格为56 700元 公司在市内 商店也多 分析 为什么不在市内购买 为什么不用专业人员去买 审计 有可能某 科长利用职务之便 谋取私利 收受回扣 审查后落实1500元的回扣 结论 落实回扣款1500元 建议 经办人员退回回扣款1500元 写出深刻检查 但是单位领导一定要重视会计机构设置 要合理 堵塞漏洞 三 证实客观事物的方法 一 盘点法盘点法是指对被审计单位的各项财产物资进行实地盘点 以证实被审计单位的账簿记录同有关的财产物资是否一致的审计方法 盘点法一般可分为直接盘点和监督盘点两种方法 是静态点库 现金库 材料库 产成品库等 二 调节法 调节法是指由于被审计单位报告日数据与审计日数据存在差异或由于被审项目存在未达账项 通过对有关数据进行调节来验证报告日数据是否账实一致的方法 调节公式如下 结账日账面数量 盘点日盘点数量 结账日至审计日发出数量 结账日至审计日收入数量应用调节法 银行存款余额调节法 例 某企业20 1年12月31日账面结存甲材料1000千克 通过审阅和核对并无错弊 20 2年1月1日至1月15日收入甲材料20000千克 发出17850千克 1月1日期初余额及1月1日至1月15日的收发甲材料数额 经审核 核对也无错弊 盘点后 1月15日甲材料实存数为3000千克 调节计算如下 结账日甲材料数量 3000 17850 20000 850 千克 经过上述调节 20 1年12月31日甲材料的实存数应为850千克 与账面甲材料1000千克不一致 审计人员应要求有关人员说明原因 并查清原因 这样通过调节法发现了甲材料账实不符的错误 3 观察法观察法是指审计人员通过实地观察取得审计证据的一种审计技术 内控制度执行情况 4 鉴定法鉴定法是指运用专门技术对审计对象进行技术鉴定的一种审计方法 科学方法 物理 化学 影印等 第三节统计抽样法 四 抽样审计一 属性抽样法属性抽样法是指在给定抽样误差和可靠程度的保证下 以样本差错率推断总体差错率而采用的一种方法 属性抽样法大多用于测试内部控制制度的健全有效程度 步骤 一 确定预计差错发生率预计差错发生率是指总体 被审计资料的全体 可能出现的差错概率 它是审计人员在对被审计对象内部控制制度作小范围测试后 并根据被审计单位的经济规模 业务频繁程度和上一次查账的情况 作出差错量或异常量多少的估计 用差错量或异常量占总体的百分率表示 例如2 或1 预计差错发生率与被审计单位内部控制制度和会计核算质量有密切关系 如果内部控制制度无效 会计核算质量差 则预计差错发生率就高 那么抽样的规模势必要大 抽取的样本就要更多一些 反之 抽取的样本就可以少一些 因此 差错发生率与样本数量成正比例关系 二 确定精确度它是对审查结果的差错率与总体中客观存在的差错率所期望允许的差错幅度 例如 预计差错率为3 精确度为 1 那就是审查后的差错率如在2 下限 或4 上限 之间 都认为是符合抽查质量要求的 精确度除了用相对数表示外 也可以用绝对数表示 如 2000元 精确度越大 即差错容许界限越大 则抽查的样本数越少 即精确度的高低与抽取样本数成反比例关系 精确度的高低又取决于审计项目的重要性 审查重要项目 应提高精确度 审查一般项目 则可放宽一些 三 确定可靠程度可靠程度是测定抽样可靠性的尺度 若确定90 的可靠程度 那就是要求其正确性有90 的把握 要求样本的可靠程度越高 就必须有较大的样本量作保证 当样本量等于总体量时 样本的可靠程度为100 可靠程度的数值一般在90 99 之间 四 确定样本数量确定了差错发生率 精确度和可靠程度之后 就可以通过样本确定量的统计表确定样本数量 五 选择随机抽样方法确定样本数量只是解决了 抽多少 的问题 而要产生恰当的样本 关键在于解决 如何抽 的问题 在统计抽样的情况下 随机抽样法主要有随机数表法 系统抽样法 分层抽样法和整群抽样法 1 随机数表法随机数表选样法是指对审计对象总体或次级总体的所有项目 按随机原则用随机数表来选取样本的方法 随意选样是不考虑金额大小 资料取得的难易程度及个人偏好 以随意的方式选取样本 随意选样的缺点在于很难完全无偏见地选取样本项目 使用随机数表时 首先应建立表中数字与总体中项目的一一对应关系 其次应选择一个起点和一个选号路线 起点和路线可任意选择 第三 从选定的抽样起点 按选定的选号路线利用随机数表选择样本号码 其所对应的个体就是所选定的样本 例 假定注册会计师对某公司连续编号为500 5000的现金支票进行随机选样 希望选取一组样本量为20的样本 采用随机数表选样的操作步骤是 第一 确定只用随数表所列数字的前4位来与现金支票号码一一对应 第二 确定第5列第1行为起点 选号路线依次为第5列 第4列 第3列 第2列 第1列 第三 按照规定的一一对应关系和选样起点及选号路线 从而选取出如下数码 3099 789 612 2775 1887 1745 4962 4823等20个 如出现重码 在不放回的情况下 重新补选 随列 2 系统抽样法系统抽样法又称间隔抽样法 是指先计算间隔 再确定选样起点 最后再根据间隔和起点 顺序选取样本的一种选样方法 确定间隔数的公式如下 M N n式中 M 抽样间隔数 N 总体数量 n 抽样数量 例如 从2000张凭证中抽取200张凭证作为样本 则抽样间隔数为 M 2000 200 10 张 假定从前10张凭证中随机选定一张凭证 如从4 开始 每间隔10张凭证抽取一张 即4 14 24 34 44 54 64 直到抽完200张凭证为止 2 系统抽样法系统抽样法又称间隔抽样法 是指先计算间隔 再确定选样起点 最后再根据间隔和起点 顺序选取样本的一种选样方法 确定间隔数的公式如下 M N n式中 M 抽样间隔数 N 总体数量 n 抽样数量 例如 从2000张凭证中抽取200张凭证作为样本 则抽样间隔数为 M 2000 200 10 张 假定从前10张凭证中随机选定一张凭证 如从4 开始 每间隔10张凭证抽取一张 即4 14 24 34 44 54 64 直到抽完200张凭证为止 3 分层抽样法分层抽样法又称分组随机抽样法 是指按照一定标准将总体划分为若干层次 然后对每一层次进行随机抽样的一种选样方法 例如 将销货凭证按照金额大小分为三组 第一组金额较大 第二组金额中等 第三组金额较小 运用分层抽样法 第一组为第一层次 该层次全部抽查 第二组为第二层次 该层次可利用随机数表进行抽查 第三组为第三层次 该层次可采用系统抽样法抽取样本 4 整群抽样法整群抽样法是指按某一标志将总体全部个体分成若干群 以群作为抽样单位 然后按随机原则抽出若干群作为样本进行审查的一种选样方法 2 系统抽样法系统抽样法又称间隔抽样法 是指先计算间隔 再确定选样起点 最后再根据间隔和起点 顺序选取样本的一种选样方法 确定间隔数的公式如下 M N n式中 M 抽样间隔数 N 总体数量 n 抽样数量 例如 从2000张凭证中抽取200张凭证作为样本 则抽样间隔数为 M 2000 200 10 张 假定从前10张凭证中随机选定一张凭证 如从4 开始 每间隔10张凭证抽取一张 即4 14 24 34 44 54 64 直到抽完200张凭证为止 六 评价抽样结果 推断总体特征样本项目抽取出来以后 就应对样本项目进行审查 审查完毕 就可得到样本差错率 这时就应将样本差错率与确定样本规模时所使用的预计差错率作比较 以便确定是否要对抽样作适当调整 具体情况有三种 样本差错率与预计差错率大致相同 说明样本规模符合抽样要求 样本差错率小于预计差错率 说明样本规模过大 但此时样本已审查完毕 缩小样本已无必要 样本差错率大于预计差错率 说明样本规模过小 这时应以样本差错率代替预计差错率 重新确定样本规模 并抽取和审查新增的样本项目 重新计算样本差错率 直至样本差错率等于或小于计算样本规模时所使用的预计差错率为止 属性抽样的审计结论 通常是以一定的可靠程度确信总体差错率不超过某一百分比 这个百分比就是样本差错率加上精确度 如果审计人员能接受这一审计结论 表示内部控制制度健全有效 如果审计人员不能接受这一审计结论 则需采取下列某项措施 1 增大样本量 重新计算样本差错率 2 分析超过预计差错率的原因 有针对性地采取措施 3 对内部控制制度不信任时 采取其他审计方法 例为测定大明工厂材料控制制度执行情况 审计人员对该厂2000年上半年4000笔材料收发业务进行审计 根据上半年度审计报告确定预计差错率为3 可靠程度为95 精确度为 2 1 确定样本单位数 n t2p 1 p 1 962 3 97 280 2 计算样本差错率 抽取280笔业务后对其审查 假定有8笔业务不符合内部控制制度要求 则 样本差错率 8 100 2 86 由于样本差错率 2 86 小于预计差错率 3 由此得出总体差错率在0 9 4 9 之间 审计人员应明确能否接受这一推断结果 如果经过判断认为能予以接受 表示内部控制制度是健全有效的 审计结论为 以95 的把握推得4000笔材料收发业务差错率最高不超过4 9 说明该厂内部控制制度是健全有效的 二 变量抽样法变量抽样法是以样本差错额测定总体差错额而采用的一种方法 变量抽样法大多用于对盘存账户和应收款项账户余额的实质性测试 变量抽样法的基本步骤如下 一 确定审计总体和样本单位审计人员先根据审计目标确定审计范围即审计总体 然后选定抽样方法 以确定预备样本量 根据预备样本量选取样本 一般选30 50个 除此以外 还需估计总体的标准差 二 对样本进行审计样本确定后 即可对样本进行审查 以确定样本差错的实际情况 并根据样本差错的情况进行以下的计算 1 计算样本的平均额 d n式中 d 样本个体数额 n 样本数 2 计算样本标准差 s s 3 计算抽样单位数 n n t2s2 2式中 t 概率度 精确度 三 评价抽样结果将计算的抽样