资产减值ppt课件 (3).ppt

第二章资产减值 1 第一节资产减值概述第二节资产可收回金额的计量第三节资产减值损失的确认与计量第四节资产组的认定及减值处理第五节商誉减值测试与处理 目录 2 一 资产减值的含义 第一节资产减值概述 资产减值是指因外部因素 内部使用方式或使用范围发生变化而对资产造成不利影响 导致资产使用价值降低 致使资产未来可流入企业的全部经济利益低于其现有的账面价值 资产的现时经济利益预期低于原记账时对未来经济利益的确认值 资产的可收回金额低于其账面价值 定义 本质 表现 3 二 资产减值的确认在资产负债表日应当判断资产是否存在可能发生减值的迹象 主要可从企业外部信息来源和企业内部信息来源两方面加以判断 外部信息来源 例如资产的市价在当期大幅下跌 并对企业产生负面影响 环境 利率变化等内部信息来源 例如有证据表明资产已经过时或实体已经损坏 闲置 终止使用 绩效降低等对于因企业合并形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产 企业至少应当于每年年度终了进行减值测试 4 本章资产减值的范围 主要是长期资产1 投资性房地产 采用成本模式后续计量 2 长期股权投资 对子公司 联营 合营的投资 3 固定资产4 生产性生物资产5 油气资产 探明矿产权益 井及相关设施 6 无形资产7 商誉 5 一 估计资产可收回金额的基本方法资产的可收回金额是指以下两者之间的较高者 估计资产可收回金额时 原则上应当以单项资产为基础 若难以估计单项资产的可收回金额 则以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额 第二节资产可收回金额的计量 公允价值减去处置费用后的净额 预计未来现金流量的现值 6 要估计资产的可收回金额 通常需要同时估计该资产的两项指标 但是在下列情况下 可以有例外或者做特殊考虑 第一 两项指标只要有一项超过了资产的账面价值就表明资产没有发生减值 不需再估计另一项金额 第二 没有确凿证据或者理由表明资产预计未来现金流量现值显著高于其公允价值减去处置费用后的净额的 可以将资产的公允价值减去处置费用后的净额视为资产的可收回金额 第三 资产的公允价值减去处置费用后的净额如果无法可靠估计 应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额 7 二 资产的公允价值减去处置费用后的净额的估计资产的公允价值减去处置费用后的净额 通常反映的是资产如果被出售或者处置时可以收回的净现金收入 资产的公允价值是指在公平交易中 熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换的金额处置费用是指可以直接归属于资产处置的增量成本即 与资产处置有关的法律费用 相关税费 搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等 但不包括财务费用和所得税费用 8 公允价值的估计 应当按照下列顺序进行 9 如 同行业类似资产的最近交易价格 9 三 资产预计未来现金流量的现值的估计现值估计的三个因素 1 资产的预计未来现金流量 2 资产的使用寿命 3 折现率 资产未来现金流量的现值PV 10 一 资产未来现金流量的预计1 预计资产未来现金流量的基础 11 2 预计资产未来现金流量的构成内容 1 预计现金流入 2 预计现金流出 3 处置资产时所收到或支付净现金流量 每期净现金流量 每期现金流入 该期现金流出 12 2011年净现金流量 1000 50 500 200 120 130 万元 2012年净现金流量 900 50 80 450 190 110 120 万元 2013年净现金流量 800 80 50 400 150 90 290 万元 例 甲公司管理层2010年年末批准的财务预算中与产品W生产线预计未来现金流量有关的资料如下表所示 3 预计资产未来现金流量应当考虑的因素 1 以资产的当前状况为基础预计资产未来现金流量 不包括与将来可能会发生的 尚未作出承诺的重组事项或者与资产改良有关的预计未来现金流量 2 预计资产未来现金流量不应当包括筹资活动和所得税收付产生的现金流量 3 对通货膨胀因素的考虑应当和折现率一致 4 内部转移价格应当予以调整 14 4 预计资产未来现金流量的方法传统法 根据资产未来每期最有可能产生的现金流量进行预测 期望现金流量法 根据资产未来每期现金流量的期望值进行预计 每期现金流量的期望值按照在各种可能情况下的现金流量与其发生的概率进行加权计算 15 B企业拥有乙固定资产 该固定资产剩余使用年限为3年 企业预计未来3年内 该资产每年可为企业产生的净现金流量分别为 第1年200万元 第2年100万元 第3年20万元 假定利用乙固定资产生产的产品受市场行情波动的影响较大 企业预计未来3年每年的现金流量情况见表9 1 例 表9 1预计未来3年每年的现金流量情况单位 万元计算资产每年的预计未来现金流量如下 第1年的预计现金流量 300 30 200 60 100 10 220 万元 第2年的预计现金流量 160 30 100 60 40 10 112 万元 第3年的预计现金流量 40 30 20 60 O lO 24 万元 二 折现率的预计折现率是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率 市场利率 依据 替代利率 17 三 资产未来现金流量现值的预计 资产未来现金流量的现值PV 18 XYZ航运公司于20 0年末对一艘远洋运输船只进行减值测试 该船舶账面价值为1 6亿元 预计尚可使用年限为8年 该船舶的公允价值减去处置费用后的净额难以确定 因此 企业需要通过计算其未来现金流量的现值确定资产的可收回金额 假定公司当初购置该船舶用的资金是银行长期借款资金 借款年利率为15 公司认为15 是该资产的最低必要报酬率 已考虑了与该资产有关的货币时间价值和特定风险 因此 在计算其未来现金流量现值时 使用15 作为其折现率 税前 例 公司管理层批准的财务预算显示 公司将于20 5年更新船舶的发动机系统 预计为此发生资本性支出1500万元 这一支出将降低船舶运输油耗 提高使用效率等 因此 将提高资产的运营绩效 假定公司管理层批准的20 0年末该船舶预计未来现金流量如下表所示 例3 20 0年末 船舶账面价值16000万元 可收回金额10965万元应确认的减值损失为 16000 10965 5035 万元 21 2009年12月31日 甲公司预计某生产线在未来4年内每年产生的现金流量净额分别为200万元 300万元 400万元 600万元 2014年产生的现金流量净额以及该生产线使用寿命结束时处置形成的现金流量净额合计为400万元 假定按照5 的折现率和相应期间的货币时间价值系数计算该生产线未来现金流量的现值 该生产线的公允价值减去处置费用后的净额为1650万元 已知部分货币时间价值系数如下 问题 该生产线2009年12月31日的可收回金额为 万元 A 1615 12B 1301 72C 1650D 115 12 分析题 C 该生产线未来现金流量现值 200 0 9524 300 0 9070 400 0 8638 600 0 8227 400 0 7835 1615 12 万元 一 资产减值损失确认与计量的一般原则资产的可收回金额账面价值按其差额确认为资产减值损失 同时计提相应的资产减值准备 资产减值损失确认后 减值资产的折旧或者摊销费用应当在未来期间作相应调整 资产减值损失一经确认 在以后会计期间不得转回 第三节资产减值损失的确认与计量 23 二 资产减值损失的账务处理 24 当企业确定资产发生了减值时 根据所确认的资产减值金额 期末余额转入 本年利润 科目 结转后无余额 累积每期计提的资产减值准备 至相关资产被处置 对外投资等时才予以转出 25 2009年6月10日 某上市公司购入一台不需要安装的生产设备 支付价款和相关税费 不含增值税 总计100万元 购入后即达到预定可使用状态 该设备的预计使用寿命为10年 预计净残值为8万元 按照年限平均法计提折旧 2010年12月因出现减值迹象 对该设备进行减值测试 预计该设备的公允价值为55万元 处置费用为13万元 如果继续使用 预计未来使用及处置产生现金流量的现值为59万元 假定原预计使用寿命 预计净残值不变 问题1 2010年年末 该上市公司对该生产设备应确认的减值损失为 万元 问题2 2011年该生产设备应计提的折旧为 万元 分析题 该设备2010年末计提减值准备前的账面价值 100 100 8 10 1 5 86 2 万元 该设备可收回金额 59万元 该设备应计提的减值损失 86 2 59 27 2 万元 2011年该设备应计提的折旧 59 8 8 5 6 万元 27 2 6 一 资产组的认定 一 资产组的概念资产组是企业可以认定的最小资产组合 其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组 资产组应当由创造现金流入相关的资产组成 二 认定资产组应当考虑的因素 1 最关键的因素 该资产组能否独立产生现金流入 2 应考虑的重要因素 企业对生产经营活动的管理或者监控方式 以及对资产使用或者处置的决策方式等 第四节资产组的认定及减值处理 27 三 资产组认定后不得随意变更资产组一经确定后 在各个会计期间应当保持一致 不得随意变更 如果由于企业重组 变更资产用途等原因导致资产组构成确需变更的 企业可以进行变更 但企业管理层应当证明该变更是合理的 并应当在财务报表附注中作相应说明 28 二 资产组减值测试资产组减值测试的原理和单项资产是一致的如果资产组的可收回金额低于其账面价值 表明资产组发生了减值损失 应当予以确认 一 资产组账面价值和可收回金额的确定基础两者确定基础一致 29 二 资产组减值的会计处理减值损失金额应当按照以下顺序分摊 分摊减值损失金额的顺序1 抵减分摊至资产组中商誉的账面价值2 根据资产组中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重 按比例抵减其他各项资产的账面价值 以上资产账面价值的抵减 应当作为各单项资产 包括商誉 的减值损失处理 计入当期损益 未能分摊的减值损失金额 应当按照相关资产组中其他各项资产的账面价值所占比重进行分摊 抵减后的各资产的账面价值不得低于以下三者之中最高者 1 该资产的公允价值减去处置费用后的净额 如可确定 2 该资产预计未来现金流量的现值 如可确定 3 零 30 应用举例 资料 1 开华公司有一甲生产线 生产某精密仪器 由A B C三部机器构成 初始成本分别为40万元 60万元和100万元 使用年限为10年 预计净残值为零 以年限平均法计提折旧 2 三部机器均无法单独产生现金流量 但整条生产线构成完整的产销单位 属于一个资产组 3 2006年该生产线所生产精密仪器有替代产品上市 到年底导致公司精密仪器销路锐减40 因此 公司于年末对该条生产线进行减值测试 4 2006年末A机器的公允价值减去处置费用后的净额为15万元 B C机器都无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额以及未来现金流量的现值 5 整条生产线预计尚可使用5年 31 减值测试过程 1 确定2006年12月31日资产组账面价值 资产组账面价值 20 30 50 100万元2 估计资产组可收回金额 经估计生产线未来5年现金流量及其折现率 得到其现值为60万元 而公司无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额 则以预计未来现金流量的现值作为其可收回金额 由此 资产组可收回金额 60万元 32 比较资产组的账面价值及其可收回金额 并确认相应的减值损失 33 会计分录 借 资产减值损失 机器A50000 机器B131250 机器C218750贷 固定资产减值准备 机器A50000 机器B131250 机器C218750 34 某公司在A B C三地拥有三家分公司 其中 C公司是上年吸收合并的公司 由于A B C三家分公司均能产生独立于其他分公司的现金流入 所以该公司将这三家分公司确定为三个资产组 2010年12月1日 企业经营所处的技术环境发生了重大不利变化 出现减值迹象 需要进行减值测试 减值测试时 C分公司资产组的账面价值为520万元 含合并商誉为20万元 该公司计算C公司资产的可收回金额为400万元 假定C分公司资产组中包括甲设备 乙设备和一项无形资产 其账面价值分别为250万元 150万元和100万元 假定C资产组中各项资产的预计使用寿命相同 要求 计算商誉 甲设备 乙设备和无形资产应计提的减值准备并编制有关会计分录 分析题 借 资产减值损失120贷 商誉减值准备20固定资产减值准备80无形资产减值准备20 分析 三 总部资产的减值测试 37 总部资产减值 能够分摊至资产组 不能够分摊至资产组 将总部资产分摊至资产组 并确定账面价值 分别确定含总部资产价值的各资产组可收回金额 比较后若减值 将减值损失分摊至总部资产和资产组本身 计算资产组中各单项资产减值损失 对能够分摊至资产组的部分总部资产进行减值测试 确定一个包括全部总部资产的最小资产组组合 比较其账面价值与可收回金额 若减值 按照不能分摊的总部资产和减值后其他资产组账面价值的比例分配减值 38 长江公司在A B C三地拥有三家分公司 这三家分公司的经营活动由一个总部负责运作 由于A B C三家分公司均能产生独立于其他分公司的现金流入 所以该公司将这三家分公司确定为三个资产组 2011年12月1日 企业经营所处的技术环境发生了重大不利变化 出现减值迹象 需要进行减值测试 假设总部资产的账面价值为200万元 能够按照各资产组账面价值的比例进行合理分摊 A B C分公司和总部资产的使用寿命均为20年 减值测试时 A B C三个资产组的账面价值分别为320万元 160万元和320万元 长江公司计算得出A分公司资产的可收回金额为420万元 B分公司资产的可收回金额为160万元 C分公司资产的可收回金额为380万元 要求 计算A B C三个资产组和总部资产应计提的减值准备 分析题 进行减值测试 A资产组账面价值 400万元可收回金额 420万元 没有发生减值B资产组账面价值 200万元可收回金额 160万元 发生减值40万元C资产组账面价值 400万元可收回金额 380万元 发生减值20万元 分析 资产减值计算表 将各资产组的减值额在总部资产和各资产组之间分配 B资产组减值损失分配给总部资产的金额 40 40 200 8 万元 分配给B资产组本身的金额 40 8 32 万元 C资产组减值损失分配给总部资产的金额 20 80 400 4 万元 分配给C资产组本身的金额 20 4 16 万元 因此 A资产组没有发生减值 B资产组发生减值32万元 C资产组发生减值16万元 总部资产发生减值8 4 12万元 分析 一 商誉减值测试的一般要求至少应当在每年年度终了进行减值测试 应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试 对于因企业合并形成的商誉的账面价值 应当自购买日起按照合理的方法分摊至相关的资产组 难以分摊至相关的资产组的 应当将其分摊至相关的资产组组合 第五节商誉减值测试与处理 42 二 商誉减值测试的方法及会计处理首先 对不包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试 计算其可收回金额 并与相关账面价值进行比较 确认相应的减值损失 然后 对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试 比较这些相关资产组或者资产组组合的账面价值 包括所分摊的商誉的账面价值部分 与其可收回金额 如果相关资产组或者资产组组合的可收回金额低于其账面价值 应当按其差额确认减值损失 43 应用举例 资料 1 甲企业在20 7年1月1日以1 600万元的价格收购了乙企业80 股权 在购买日 乙企业可辨认资产的公允价值为1 500万元 没有负债和或有负债 因此 甲企业在其合并财务报表中确认 1 商誉400万元 1600 1500 80 2 乙企业可辨认净资产1500万元 3 少数股东权益300万元 1500 20 2 假定乙企业所有资产被认定为