技术创新的税收激励--理论

技技术术创创新新的的税税收收激激励励 理理论论与与实实践践 2006 11 24 14 38 18 一 税收激励技术创新的理论分析 西方经济学的市场失灵理论认为市场机制并不是完美无缺的 当完全竞争市场的条件得不到满足时会导致资源配置的非最优 因此 为优化社会资源配置 政府有必要性干预经济活动以提高经济绩效 20 世纪 60 年代 创新学派代表人物 Nelson 和新古典 经济学代表人物 Arrow 率先将市场失灵的理论假定应用于技术创新政策分析 Arrow 1962 明确指出 技术创新具有三个重要特征 即创新收益的外部性 非独占性 创新过程的不可分割性以及不确定性 从而技术创新过程存在市场失灵的现象 这就为政府介 入技术创新提供了依据 税收激励也称为税收优惠 是指税法中规定的给予某些活动 某些资产 某些组织形式以及某些融资方式以优惠待遇的条款 税收优惠直接作用于纳税人的收入 间接影响 激励 纳税人的行为 从而引起社会经济活动的变化 以实现政府预定的调控目标 实现方式主要有两种 一是通过各税种的纳税对象的选择 税基的确定 税率的变化以及征收范围的调整等来实现 二是通过税 法中的一些特殊法律条款 给予特定纳税人或特定类型活动以各种税收优惠待遇 以引导 扶持某些经济活动以及刺激投资意愿 具体到税收对于技术创新活动的激励 笔者认为 由于税收工具的直接作用对象是企业的成本支出和利润水平 这样 税收 优惠与企业技术创新活动的强度和范围之间并不存在直接的对应关系 而是通过内在的作用机制不同程度地影响到企业的创新收 益和成本 并最终影响到创新活动的预期利润 从而激励企业的技术创新动力 一是通过补偿创新活动的外部性以增加创新收益的激励机制 技术创新具有公共物品的特征 常常产生正向的溢出效应 Griliches 1979 和 Mohnen 1996 将相关的溢出效果分为 价格溢出 和 知识溢出 前者指新的或改进的产品或服务所增长的 价值没有完全体现在价格差异上 后者指技术知识溢出到竞争公司但没有给创新公司以补偿 因此 技术创新活动的社会收益率 比私人收益率要高很多 溢出降低了创新主体的预期回报率 导致进行创新活动投资的积极性下降 一些没有进行创新的企业还 可以通过成本较低的技术模仿行为而获取 免费搭车 的利益 为此 通过适当的税收优惠 比如税收豁免 纳税扣除 优惠的 个人所得税等手段 对率先创新企业应得收益 或承担成本 进行补偿以激励企业创新 二是通过减弱创新不确定性以增加创新预期收益的激励机制 不确定性是指企业在投入大量的人力 物力 财力进行技术创 新时 并不知道技术创新能否成功或者即使技术创新成功了能够带来多大的收益 即评估技术创新收益的不可能性 泰奇 1997 认为不确定性的根源来自三个方面 一是缺乏对未知技术和市场的足够信息 二是技术创新的复杂性和资本密集性 三是时间因 素 不确定性使得创新企业在税收负担方面与传统企业相比处于劣势地位 可以采取促进技术成果市场化的税收优惠措施 为保 护国内创新产品市场而对内外资企业实施适度区别的税收政策等手段 发挥风险分摊的功能 以政府税式支出的形式分担部分投 资风险 实质上是将技术创新过程中的不确定性分散到技术创新不同环节的参与者身上 使创新企业与其他类型企业处于相对公 平的竞争环境之中 体现税收的公平原则 三是通过培育适宜的创新环境以提高创新预期收益的激励机制 比如 有关鼓励企业在技术引进基础上再创新 引导各渠道 社会资金投入 扶持科技园区 扶持风险投资等方面的税收激励措施等 从根本上讲 这个激励机制体现了税收的效率原则 体 现了税收激励对企业技术创新活动的导向功能 即通过税收的征收 引导或促使资源从低效率部门流向高效率部门 促进人们更 有效地利用现有资源 积极探索开发新资源 以此提高全社会的劳动生产率 二 发达国家激励技术创新的税收政策 分析比较发达国家所实施的税收激励政策 可以得到以下几点启示 1 从实施优惠的税种上看 主要是企业所得税 增值税和个人所得税 由于企业所得税属于效益型税种 最能体现科技对经济的拉动作用 因而 它成为发达国家税收优惠的重点 常采用下列优 惠手段 1 直接税收抵免 即研发投入的一定比例直接从应纳税所得额中扣减或一定期限内免征所得税 如 日本规定 当企业 或研发机构的科研经费的增加部分超过以往的最高限额时 可按增加部分的 20 抵免所得税 法国税法规定 凡是研发经费投资比 上一年增加的企业 均可申请按增加额的 50 抵免所得税税金 高新技术开发区内的新办企业免征公司所得税 10 年 美国税法规 定 企业当年科研开支超过前 3 年科研开发支出平均值的 其增加部分给予 25 的税收抵免 2 盈亏互抵 即准许企业以某年度 的亏损抵消以后或以前年度的盈利 从而企业可以减少其以后年度应纳税所得额或者冲抵以前年度的盈余 申请退还以前年度已 纳税的部分税款 比如 英国规定可以冲抵的年限为前 3 年 后则无限 显然 这种税收优惠对极具风险的企业技术创新活动具 有很强的激励作用 3 费用列支 即准许企业将技术创新中研究 开发与实验的费用以及用于培训职工掌握新技术的教育培训费 等在税前部分或全部列支 从而减少了应纳税所得额 降低了企业所得税负 比如 美国税法规定 公司可以将当年的研究实验 费用 资本化 通过待摊费用的方式逐年计入成本 法国规定企业开发电脑软件的费用可在当年全额列支 澳大利亚准许企业 的研发费用按实际支出的 150 的比例在税前列支 4 投资税收抵免 即当企业购进生产性固定资产设备时 准许其在税前扣除设 备价款一定比例的金额 以减轻其税负 这种税收优惠类似于政府对私人投资的补助 也称为投资津贴 从而激励企业进行固定 资产更新和技术创新 比如 英国税法规定 企业用于科技开发的资本性支出可以 100 从税前的营业收入中扣除 而对购买知识 产权和技术秘诀的投资 则按递减余额的 25 从税前扣除 在实行增值税的发达国家 为鼓励企业进行设备改造和技术更新 提高产品的技术含量 一般采用消费型增值税 同时 对 用于科学研究的产品以及用于交流与促进科学技术发展的书报刊物 大学教材 学术杂志等的增值税采用零税率 在个人所得税 方面 为激励科技人员的创新积极性 许多国家对科技人员获得的科技奖励 特许权使用费收入实施税收优惠 比如 日本对于 个人向国外技术输出的所得 转让工业产权 专利等收入的 7 提供咨询服务收入的 12 可计入亏损 从而降低了个人税负 2 从税收负担的角度看 发达国家采取灵活多样的优惠方式 注重税收的事前扶持和事后扶持的有机结合 从事基础性研究和处于研发阶段的企业 由于所需资金多 风险性较大而一旦成功 其产生的社会效率又非常显著 根据企 业在技术创新初期的这一特点 发达国家为激励企业技术创新和体现政府扶持科技创新的政策意向 特别强调对创新企业实施事 前的税基式优惠政策 比如 加速折旧就是各国对创新型企业广泛采用的一种税收激励手段 在固定资产使用年限的初期 准许 企业提取较多的折旧 以后逐年降低 这样 尽管企业总的税负不变 但相对于 直线法 折旧 企业税负前轻后重 享有递延 纳税的优势 相当于政府为企业提供了一笔无息贷款 税前扣除 投资豁免等手段都有类似的功能 比如 英国 R D 减免法案规 定 企业用于研发的建筑物和机器设备 在购置费用发生当年全部税前扣除 法国规定用于研发活动的新设备可以在两年内折旧 完 而德国则对用于研发的固定资产投资实行特殊优惠的折旧制度 对于已经能够获得技术开发收益的企业 发达国家多偏重于事后的 税率式的优惠和税额减免 比如 对创新型企业实施的 再投资退税政策 就是通过退还企业再投资部分的已纳税额以鼓励企业将所获利润进行再投资 3 从税收优惠政策的运用角度看 发达国家注重提高科技税收激励政策的效率性 为提高税收激励的效率 发达国家采取了以下一些相关措施 1 明确科技税收优惠的政策导向 发达国家并非无限制地使用 税收优惠 而是严格按照国家的产业规划和序列 将有限的税收优惠运用到急需发展的行业和领域 尤其是科技制高点领域 2 保持科技税收优惠制度的相对稳定性 比如 加速折旧 投资税收抵免等税收优惠手段 都是各国长期稳定实施的激励措施 显 然 稳定的税收激励政策给可能享受优惠的企业以明确的信号 从而对企业技术创新起到激励作用 3 税收激励政策实施上的高 效透明 虽然税收优惠政策是由政府制订的 但其激励效果取决于市场 是由市场来引导企业是否进行技术创新以及决定最终的 创新效应 税收优惠政策的激励效率 不仅有赖于一国经济体制的完善程度 也取决于这一政策的透明度 因此 发达国家非常 重视在科技税收优惠政策管理上的透明性 包括监管的规范化和制度化 征管手续的精简化 比如对加速折旧政策的实施 各国 都规定了详细的加速折旧设备清单 但在具体处理上 是否加速折旧以及如何折旧等则取决于企业的判断 税务机关保留最后审 查的权利 三 完善我国技术创新税收激励政策的选择 一 对目前我国税收激励政策的评价 我国已经出台了一些促进技术创新的税收政策 国际上通用的税收抵免 税前扣除 加速折旧等优惠手段都已实施 初步形 成了以所得税为主 增值税 营业税并重的技术创新税收政策体系 体现了国家政策导向 对我国的技术创新起到一定的激励促 进作用 但是 按照建设创新型国家的目标和提高创新绩效的要求来看 目前技术创新税收激励政策总体上存在以下不足之处 1 对技术创新过程各个环节的支持不平衡 偏重于对 R D 企业技术改造 技术引进的税收扶持 而对技术创新成果的商品化 和产业化则支持不够 企业技术创新是一个经过发明 开发 设计 试制 产业化 产品化 商品化的一个持续发展的系统过程 离开了任何一个环节 企业的技术创新就不能完成 然而 我国现行税收仅对企业发明 设计 试制等过程给予优惠 而对技术 的产业化 产品化 商品化几乎没有考虑 比如 对高技术产业发展极为重要的风险投资 有关的税收激励制度至今还未建立起 来 2 过于偏重税额式直接减免 税基式优惠的力度偏小 运用范围也有限 限制条件较多 税收优惠政策的针对性不强 导致 激励作用有限 3 系统性较差 无法形成有效的创新激励合力 一是激励目标不明确 表现在如何通过税收激励协调发展基础理论研究与应 用技术研究 技术的国外引进与国内自主创新 发展高新技术和改造传统技术等方面 二是各项税收政策之间的协调性较差 虽 然目前的科技税收优惠的数量较多 但由于审批不严 认定标准不统一 法律间相互抵触的现象时有发生 导致激励不足或激励 不当 三是过于重视区域性优惠 如对科技园区企业的各种税收优惠 而忽视了政策优惠的产业性指向 具体到我国企业所得税 增值税和个人所得税等税种的设计上 存在以下不利于技术创新的问题 1 从费用抵扣方面来看 大部分技术创新企业并没有得到优惠 甚至出现了研发投入越大而越享受不到优惠的现象 如我国 税法规定 企业研究开发新产品 新技术 新工艺所发生的各项技术开发费用 可按实际发生额 在计征企业所得税时税前扣除 其各项费用增长幅度超过 10 以上的 允许再按实际发生额的 50 在应纳税所得额中扣除 然而研发投入与一般的经常性支出不同 不可能在一个水平上逐年逐步增长 存在高峰和低谷 还要受到市场需求变化 技术可行性进展状况的影响 研发费用不可能平 稳增长 实践中大部分企业并没有得到优惠 再如我国税法规定 企业的研发支出只能当期列支 然而在企业加大科研投入的同 时 很可能不能在当年盈利 将导致企业出现亏损 不能享受现有税收优惠政策 使其处于竞争劣势地位 从而不愿意进行研发 投入 2 从折旧政策来看 我国税法对资产折旧方法的选用 有着严格的规定 除某些科技含量较高的行业采用加速折旧方法外 绝大多数行业采用平均年限折旧方法 这导致企业固定资产更新缓慢 设备陈旧和技术创新能力不足 此外 我国虽然规定对一 些企业的机器设备可以实行加速折旧 但在具体实施上 采取的是一事一批的逐级上报审批方式 实行加速折旧最终要有国家税 务总局 财政部的批准 这就决定了加速折旧一般不具有可行性 何况 允许加速折旧的技术设备没有规定详细的清单 透明度 低 致使企业享受税收优惠的成本增加 3 我国现行的增值税是生产型增值税 不利于加快固定资产设备的更新 为了研发高新技术产品 企业在购买先进技术设备 方面 一般成本高昂 所应用的一些高新技术也逐步物化在所购买的技术设备中 而生产型增值税不允许将购买固定资产设备已 纳税额放入进项税额中 一律按固定资产折旧中处理 导致资金回收速度缓慢 企业纳税负担较重 4 我国的个人所得税采用 分类所得税制 在计算个人所得税时 只允许纳税人每月扣除基本生活费 对纳税人的继续教 育费用不予扣除 且对个人转让专利权 商标权 非专利技术 著作权等特许权的所得适用税率以及扣除标准同劳务报酬 财产 租赁所得的相同 这些规定不利于激励个人学习知识和进行科技发明 二 完善我国税收激励政策的思路和对策建议 1 注重税收的事前扶持和事后扶持的有机结合 突出针对性 应该根据不同行业 处于不同技术创新阶段的企业创新活动的 不同特点以及一般科技投入与高新技术投入的不同标准 采取灵活多样的优惠形式以及适度多样化的工具组合 不应实行普遍优 惠而使税收激励政策失去针对性 从目前看 应当适度扩大投资抵免 加速折旧等税基式激励政策工具的应用范围和优惠力度 而对税率式优惠的力度要适当调整 发挥出市场对技术创新的基础性作用 2 注重税收激励政策的总体整合和协调 从宏观层面上看 税收优惠政策要突出国家未来产业政策的导向 扶持力度要有层 次和重点 对国家重点发展的高新技术领域要提供充分支持 同时 要以法制保证税收激励政策的规范化和长期稳定性 从微观 层面上看 税收优惠政策的制订既要考虑针对性 也要注重税收政策对技术创新各环节的激励平衡 对处于基础研究和中试阶段 的企业 应该适度地侧重所得税方面的激励 而对处于商品化和产业化阶段的企业 侧重于流转税方面的激励 3 实现国际化与本土化的结合 即在借鉴国外财税政策激励经验和满足 WTO 原则框架前提下 建立适合国情的科技税收激励 政策 在 WTO 相关协定的框架下 清理过滥的税收优惠 禁止越权的税收减免 对适当的税收优惠予以改进和保留 同时 政府 应当逐步推行税式支出管理 提高科技税收激励制度的透明度 按照上述完善思路 对企业所得税 增值税和个人所得税等提出如下改革建议 1 调整费用抵扣政策 取消研发支出增长 10 的条件限制 采用税基计算的支出总量法核定税前扣除额 并放宽目前仅限于 盈利企业 和 超额扣除 以当年应税所得额为限的规定 使之适用于所有企业 对于企业因当年利润较少或亏损 盈利部分 不足以抵扣规定扣除额的 可规定一定期限内向前追溯和向后结转 2 改变折旧计提方法 对于技术创新的固定资产 不管是否