房地产开发企业收入确认的会计与税收比较

1 厦门地税稽查局干部培训资料 二 房地产开发企业收入确认的会计与税收比较房地产开发企业收入确认的会计与税收比较 收入确认方法收入确认方法 项目项目 收入确认内收入确认内 容容会计处理会计处理 制度依制度依 据据 税收规定税收规定法规依据法规依据 1 采取一次 性全额收款方 式销售开发产 品 应于实际收讫价款或取得了索取价款的凭据 权利 时 确认收入 的实现 2 采取分期 付款方式销售 开发产品 应按销售合同或协议约定付款日确认收入的实现 付款方提前付款 的 在实际付款日确认收入的实现 一 开 发产品 对外销 售 3 采取银行 按揭方式销售 开发产品 1 销售商品的收入只有在符合四 个条件的情况下才能予以确认 2 房地产开发企业自行开发商品 房对外销售 如果符合建造合同 的条件 并且有不可撤消的建造 合同的情况下 也可按照建造合 同收入确认的原则 按照完工百 分比法确认房地产开发业务的收 入 企业 会计准 则 收 入 企业 会计制 度 第 97 条首付款应于实际收到日确认收入的实现 余款在银行按揭贷款办理 转账之日确认收入的实现 国家税务总 局 关于房 地产开发有 关企业所得 税问题的通 知 年 月 日 国税发 号 2 4 采取委托 方式销售开发 产品 1 采取支付手续费方式委托销售开发产品的 应按实际销售额于 收到代销单位代销清单时确认收入的实现 2 采取视同买断方式委托销售开发产品的 应按合同或协议规定 的价格于收到代销单位代销清单时确认收入的实现 3 采取包销方式委托销售开发产品的 应按包销合同或协议约定 的价格于付款日确认收入的实现 包销方提前付款的 在实际付款 日确认收入的实现 4 采取基价 保底价 并实行超过基价 双方分成方式委托销售开发产品的 应按基价加按超基价分成比例 计算的价格于收到代销单位代销清单时确认收入的实现 委托方和接受委托方应按月或按季为结算期 定期结清已销开发产 品的清单 已销开发产品清单应载明售出开发产品的名称 地理位 置 编号 数量 单价 金额 手续费等 5 以非货币 性资产分成形 式取得收入 应于分得开发产品时确认收入的实现 3 6 开发产品 预售收入 房地产开发企业按照国家法律 法规的规定取得预售许可证后 方可上市预售商品房 预售商品 房所得的价款 只能用于相关的 工程建设 并作为企业预收账款 管理 商品房竣工验收办理移交 手续后 应将预收账款转为营业 收入 财政部 房地 产开发 企业财 务管理 若干问 题的补 充规定 房地产开发企业采取预售方式销售开发产品的 其当期取得的预售 收入先按规定的利润率计算出预计营业利润额 再并入当期应纳税 所得额统一计算缴纳企业所得税 待开发产品完工时再进行结算调 整 预计营业利润额 预售开发产品 收入 利润率 预售收入的利润率 不得低于 含 由主管税务机关结合本地实际情况 按公平 公正 公开的原则分类 或分项 确定 预售开发产品完 工后 企业应及时按规定计算已实现的销售收入 同时按规定结转 其对应的销售成本 计算出已实现的利润 或亏损 额 经纳税调 整后再计算出其与该项开发产品全部预计营业利润额之间的差额 再将此差额并入当期应纳税所得额 4 二 合 作开发 房地产 项目 1 房地产开 发企业之间签 订项目开发合 作 合资开发 项目 1 项目开发合同中规定按投资额 比例分配项目开发产品的 主办 企业收到投资各方开发资金作应 付账款管理 项目开发完毕并办 理竣工验收手续后 主办企业按 合同规定分配投资各方项目开发 产品 应按实际成本冲转开发产 品及相应的应付账款 投资各方 对分回的开发产品应及时作为存 货管理 2 项目开发合同中规定按投资额 比例分配项目利润的 主办企业 收到投资各方开发资金作预收账 款管理 项目开发完毕并办理竣 工验收手续后 主办企业对外出 售项目开发产品 应将预收账款 转为营业收入 并相应结转营业 成本 项目利润形成后 按合同 规定分配项目利润 财政部 房地 产开发 企业财 务管理 若干问 题的补 充规定 甲方以土地使用权 乙方以货币资金合股 成立合营企业 合作 建房 对此种形式的合作建房 则要视具体情况确定如何征税 1 房屋建成后 如果双方采取风险共担 利润共享的分配方式 按 照营业税 以无形资产投资入股 参与接受投资方的利润分配 共 同承担投资风险的行为 不征营业税 的规定 对甲方向合营企业 提供的土地使用权 视为投资入股 对其不征营业税 只对合营企 业销售房屋取得的收入按销售不动产征税 对双方分得的利润不征 营业税 2 房屋建成后 甲方如果采取按销售收入的一定比例提成的方式参 与分配 或提取固定利润 则不属于营业税所称的投资入股不征营 业税的行为 而属于甲方将土地使用权转让给合营企业的行为 那 么 对甲方取得的固定利润或从销售收入按比例提取的收入按 转 让无形资产 征税 合营企业则按全部房屋的销售收入依 销售不 动产 税目征收营业税 3 如果房屋建成后双方按一定比例分配房屋 则此种经营行为 也 未构成营业税所称的以无形资产投资入股 共同承担风险的不征营 业税的行为 因此 首先对甲方向合营企业转让的土地 按 转让 无形资产 征税 其营业额按实施细则第十五条的规定核定 其次 对合营企业的房屋 在分配给甲 乙方后 如果各自销售 则再按 销售不动产 征税 5 2 房地产开 发企业与其他 无房地产开发 经营权的单位 签订合资开发 项目合同 合 同中规定按各 方出资比例分 配项目开发产 品 房地产开发企业收到出资各方资 金作预收账款管理 项目开发完 毕并办理竣工验收手续后 房地 产开发企业按合同规定分配出资 各方项目开发产品 应按合同规 定的转让价格计入营业收入 并 相应冲转预收账款 结转营业成 本 合同中规定按各方出资比例 分配项目利润的 按第一条第二 款规定执行 6 3 房地产开 发企业出资与 土地方合作开 发项目 按照法律 法规的规定 应办理 土地使用权过户登记手续 需调 整土地使用权出让金的 按照调 整后的土地使用权出让金计入开 发成本 不需支付土地使用权出 让金的 按照合同 协议约定的 价值计入开发成本 项目开发完 毕并办理竣工验收手续后 房地 产开发企业分配合作方开发产品 按照合同 协议约定的价值计入 营业收入 并相应结转营业成本 纯粹的 以物易物 即双方双各自拥有的土地使用权和房屋所有 权相互交换 具体的交换方式也有以下两种 1 土地使用权和房屋所有权相互交换 双方都取得了拥有部分房屋 的所有权 在这一合作过程中 甲方以转让部分土地使用权为代价 换取部分房屋的所有权 发生了转让土地使用权的行为 乙方则以 转让部分房屋的所有权为代价 换取部分土地使用权 发生了销售 不动产的行为 因而合作建房的双方都发生了营业税的应税行为 对甲方应按 转让无形资产 税目中的 转让土地使用权 子目征 税 对乙方应按 销售不动产 税目征税 由于双方没有进行货币 结算 因此应当按照 中华人民共和国营业税暂行条例实施细则 第十五条的规定分别核定双方各自的营业额 如果合作建房的双方 或任何一方 将分得的房屋销售出去 则又发生了销售不动产行 为 应对其销售收入再按 销售不动产 税目征收营业税 2 以出租土地使用权为代价换取房屋所有权 例如 甲方将土地使 用权出租给乙方若干年 乙方投资在该土地上建造建筑物并使用 租赁期满后 乙方将土地使用权连同所建的建筑物归还甲方 在这 一经营过程中 乙方是以建筑物为代价换得若干年的土地使用权 甲方是以出租土地使用权为代价换取建筑物 甲方发生了出租土地 使用权的行为 对其按 服务业 租赁业 征营业税 乙方发生了 销售不动产的行为 对其按 销售不动产 税目征营业税 对双方 分别征税时 其营业额也按 中华人民共和国营业税暂行条例实施 细则 第十五条的规定核定 7 三 委 托代建 项目 不需办理土地 使用权过户登 记手续 在工程竣工验收办妥交接手续后 应按照委托方确认的结算价款 计入营业收入 并结转代建工程 相关成本 房地产开发企业代建工程和提供劳务不超过 个月的 可按合同 约定的价款结算日或在合同完工之日确认收入的实现 持续时间超 过 个月的 可采用完工百分比法按季确认收入的实现 完工百 分比法是根据合同完工进度确认收入和费用的方法 完工进度可按 累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例 已经完成的合 同工作量占合同预计总工作量的比例 测量已完成合同工作量等方 法确定 房地产开发企业在代建工程 提供劳务过程中节省的材料 下脚料 报废工程或产品的残料等 如按合同规定留归房地产开发 企业所有的 应于实际取得时按市场公平成交价确认收入的实现 国家税务总 局关于房地 产开发有关 企业所得税 问题的通知 年 月 日 国税发 号 四 房 地产开 发企业 出售周 转房 应将周转房转作开发产品处理 并按照合同 协议约定价值计入 营业收入 按照周转房的摊余价 值结转营业成本 财政部 房地 产开发 企业财 务管理 若干问 题的补 充规定 8 将开发产 品用于本企业 自用 捐赠 赞助 广告 样品 职工福 利 奖励等 按捐赠方式及成本和费用方式进 行处理 自产自用产品只按成本 转账 不计算收入 企业 会计制 度 的 规定 将开发产 品转作经营性 资产 房地产开发企业按照实际成本将 开发产品转作自用固定资产 应 视同销售处理 并按照国家有关 规定缴纳各种税费 财政部 房地 产开发 企业财 务管理 若干问 题的补 充规定 将开发产 品用作对外投 资以及分配给 股东或投资者 按投资准则进行处理 商品分配 给股东或投资者时 在会计实务 处理时计算收入 企业 会计制 度 的 规定 五 开 发产品 视同销 售行为 以开发产 品抵偿债务 按债务重组方式进行处理 会计 制度规定 企业在债务重组时 无论债务人还是债权人 均不确 认债务重组收益 但应确认债务 重组损失 企业会 计准则 债务重 组 视同销售行为的收入确认时限 视同销售行为应于开发产品所有权或使用权转移 或于实际取 得利益权利时确认收入的实现 视同销售行为收入确认的方法和顺序 按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价 格确定 由主管税务机关参照同类开发产品市场公允价值确定 按成本利润率确定 其中 开发产品的成本利润率不得低 于 含 具体由主管税务机关确定 国家税务总 局 关于房 地产开发有 关企业所得 税问题的通 知 年 月 日 国税发 号 9 以开发产 品换取其他企 事业单位 个 人的非货币性 资产 按非货币性交易进行确认和计量 会计制度规定 对企业非货币性 交易换出的资产不确认收入 企业 会计制 度 六 代 收款项 房地产开发企业出售商品房时 按照国家规定代为收取的住宅共 用部位 共用设施设备维修基金 以下简称维修基金 作为代收 代缴款项管理 并专户存储 按 照国家规定 房地产开发企业向 房地产行政主管部门或物业管理 企业移交维修基金时 相应冲转 代收代缴款项 维修基金在移交 房地产行政主管部门或物业管理 企业之前而滞留在房地产开发企 业期间 产生的利息净收入转入 本金 不得挪作他用 收入不包括为第三方或者客户代 收的款项 财政部 房地 产开发 企业财 务管理 若干问 题的补 充规定 10 1 在新建商 品房未办理房 地产初始登记 取得房地产权 证前 与承租 人签订商品房 租赁预约协议 取得的商品房预租价款 作为预 收账款管理 商品房竣工验收办 理租约手续后 应将预收账款转 为营业收入 2 已取得房 地产权证的商 品房采取先出 租给承租人使 用 再根据合 同 协议约定 出售给该承租 人 租赁期间取得的价款作为租金收 入计入营业收入 租赁期满 承 租人愿意购买该商品房 企业取 得的售房价款计入营业收入 七 开 发产品 先出租 再出售 3 房地产开 发企业出售商 品房时与买受 人约定 在出 售后的一定年 限内由企业以 代理出租的方 式进行包租 企业出售商品房时 与买受人签 订售房合同 协议并不据价款结 算账单 按照合同 协议约定的 价款计入营业收入 代理出租期 间 收取的房屋租金作为其他应 付款处