房地产行业红线外配套成本的分摊和税务问题

房地产篇 红线外配套设施成本与费用的分摊筹划技巧 2018 03 19 牛鲁鹏 房地产纳税服务网 红线外配套设施成本 费用的分摊 尤其是在分期项目 中的处理 一直是困扰房地产企业财务人员的难题 我将根据前期服务过的一个项目作为案例展开分析 受 托项目由 7 个地块组成 并且 7 个地块紧密联系在一起 如下图所示 成为一个组团 由企业一次性拍下 因此 该项目中的公共配套设施相当于市政配套设施 那么它的分摊与扣除是怎么样的呢 企业拿地时 与当地政府分别签订了 7 份 国有建设用 地使用权出让合同 每份合同补充条款均约定 受让人 负责无偿配建上述 7 宗地范围内的三座桥梁建设 项目区 范围内所有的道路 绿化景观 河道整治等基础设施配套 以及上述地块四周道路 河道之间的绿化建设 负责驳岸 栏杆 绿化景观 清淤和亮化等工程的方案设计与建设 经工程造价公司评估 工程预计造价约 1 3 亿元 根据规划 未来项目中配建的桥梁 道路 河道和堤围 均位于地块组团的中部 即红线内 项目开发完毕后 企 业配建的公共配套设施 小区全体业主都能够免费使用 企业不保留所有权 并且小区属于开放型小区 小区以外 的其他城市居民也将能够免费使用 因此我认为 在政策方面 企业所得税有 国家税务总 局关于印发的 通知 国税发 2009 31 号 第十七条规定支持 企业在 开发区内建造的会所 物业管理场所 电站 热力站 水 厂 文体场馆 幼儿园等配套设施 属于非营利性且产权 属于全体业主的 或无偿赠与地方政府 公用事业单位的 可将其视为公共配套设施 其建造费用按公共配套设施费 的有关规定进行处理 土地增值税方面有 国家税务总局关于房地产开发企业 土地增值税清算管理有关问题的通知 国税发 2006 187 号 第四条 土地增值税的扣除项目 第 三 款规定支持 房地产开发企业开发建造的与清算项目配套的居委会和派 出所用房 会所 停车场 库 物业管理场所 变电站 热力站 水厂 文体场馆 学校 幼儿园 托儿所 医院 邮电通讯等公共设施 按以下原则处理 1 建成后产权属于 全体业主所有的 其成本 费用可以扣除 2 建成后无偿移 交给政府 公用事业单位用于非营利性社会公共事业的 其成本 费用可以扣除 3 建成后有偿转让的 应计算收入 并准予扣除成本 费用 综上 我个人认为在所得税 土地增值税上 上述配套 设施的建造费用均应可以扣除 分摊方法方面 我们知道 按照 国家税务总局关于印 发的通知 国税发 2009 31 号 第二十九条规定 共同成本和不能 分清负担对象的间接成本 应按受益的原则和配比的原则 分配至各成本对象 具体分配方法可按以下规定选择其一 占地面积法 建筑面积法 直接成本法与预算造价法 结合本案例 项目规划中河流虽然位于每一地块的红线 之外 但却处于整个规划项目之内 且被 7 个地块所环绕 如上图所示 三座桥梁建设 项目区范围内所有的道路 绿化景观 河道整治等基础设施配套以及上述地块四周道 路 河道之间的绿化建设成本 费用归集汇总后 由 7 个 地块按照合理的分摊方法进行分配 并计入 7 个地块相关 开发项目的开发成本 结合着项目的特点 我认为该项目可以考虑以下几种方法 1 占地面积法占地面积法 把河流 桥梁 堤坝 道路等发生的拆迁及基础设施建 设的投入总成本分摊到每一地块时 按照占地面积法进行 均摊 即基础设施费总投入成本除以可利用的地块的总占 地面积 求出单位面积投入成本额 然后按照各单一地块 的占地面积进行分配 计算方法 根据土地合同 已知各个地块的土地面积 按照各个地块占地面积占整个项目地块的百分比 1 各个地块占地面积可以从土地出让合同中取得 土地面积合计为平方米 统计显示如下表 2 通过计算得知 1 地块土地面积占整个地块比例 为 54514 100 13 06 3 依次类推可以得知各个地块应分摊的比例 4 假定企业为整个项目发生的公建配套成费用为 X 元 则 1 地块应分摊的成本费用应为 13 06 X 5 依次类推可以得知各个地块应分摊的金额 假设企业为配建以上公用设施 投入的成本金额为 X 元 则各个应分摊公用设施成本金额如下 2 建筑面积法建筑面积法 本方法是按照各个地块中的计算容积率总建筑面积分摊 通过企业提供的各个地块 综合经济技术指标 可以获知 各个地块的计算容积率总建筑面积 具体计算步骤参照占地面积法中计算方法 3 预算造价法预算造价法 某一地块周边道路内侧或河流内侧所发生的拆迁及基础 设施建设的投入总成本 按照各地块开发项目预算造价的 比例进行分摊 具体需要结合各地块投资预算 计算方法参见占地面积法 4 就近分摊法就近分摊法 就近分摊法遵循就近原则 体现着一种成本费用的相关性 就近原则是指某一地块周边道路内侧或河流内侧所发生 的拆迁及基础设施建设的投入总成本 均归属于该区域地 块的成本 如果开发项目或建筑物在河流 道路的一侧 则河流或道路建设费用的一半应归属于该区域地块 而另 一半则归属于另一侧的开发项目或建筑物 需要注意的是 就近分摊法不是税法中明确列举的方法 使用时需要取得当地税务机关的认同 实践中采用哪种方法分摊对企业最为有利呢 我认为需 要经过测算 用数据说话才最为有力 分析各地块 综合经济技术指标 得知 项目中计算容 积率的开发产品中包括住宅 商业 办公和配套设施等业态 根据我个人多年的从业经验 认为以上各开发产品建造成 本基本一致 例如主体建造成本为 2000 元 平方米 但 是销售价格迥异 一般情况下 商业 办公的增值率远远高 于住宅 因此 在总成本不变的情况下 适当把成本向商 业 办公倾斜 将对降低企业土地增值税和企业所得税 作 用明显 通过计算各个地块中商业占该地块计算容积率总建筑面 积占比 可以得出如下数据 数据显示 在对外销售的商品房地块中 编号为 5A 的 地块中 商业 办公占比最高 2 号地块次之 因此 建议在成本一定的情况 适度向编号 5A 地块倾 斜 结论结论 1 根据前面的占地面积法与建筑面积法的数据 我 们对比得知 在建筑面积法下 5A 地块占比明显 将可以 多分摊公共配套项目成本 2 对于预算造价法 结合各个地块的商业占比 如 果 5A 地块项目投资预算造价占整个项目的比例高于建筑面 积法 则可以选择预算造价法 否则应选择建筑面积法 3 对于就近分摊法 首先是税务局认可 税务局认 可后 再把此种情况下 5A 地块分摊的成本金额与建筑面积 法 预算造价法的比较 如果合适则选择此种方法 土地增值税属于地方税种 各地对于红线外市政配套设施 的扣除差异很大 这里列举三个标准 企业处理时应据理力争 合法维护公 司的最大权益 实现税收负担最小 价值最大 附录附录 一 有关联有依据可扣除一 有关联有依据可扣除 湖北省地方税务局关于进一步规范土地增值税征管工作的若 干意见 鄂地税发 2013 44 号 七 关于审批项目规划外所建设施发生支出的扣除问题 房地产开发企业在项目建设用地边界外 审批的项目规划外 即 红线 外 承诺为政府或其他单位建设公共设施或其他工 程所发生的支出 能提供与本项目存在关联关系的直接依据的 可以计入本项目扣除项目金额 不能提供或所提供依据不足的 如与建设项目开发无直接关联 仅为开发产品销售提升环境品质 的支出 不得计入本项目扣除金额 二 立项时确定的可扣除二 立项时确定的可扣除 广西自治区地方税务局关于明确土地增值税清算若干政策问题的 通知 桂地税发 2008 44 号 五 关于当地政府要求房地产开发商建设道路 桥梁等公共 设施所产生的成本费用 可否扣除的问题 按照当地政府要求建设的道路 桥梁等公共设施所产生的成本费 用 凡属于房地产开发项目立项时所确定的各类设施投资 可据 实扣除