第6章审计计划、重要性PPT课件

第六章审计计划 重要性和审计风险 教学目标 掌握审计计划的涵义 内容 编制方法 掌握审计重要性的涵义 特点 确定方法 掌握审计风险的涵义 构成要素 了解审计风险的评估方法 第一节审计计划 审计计划 审计人员为了完成各项审计业务 达到预期的审计目标 在执行审计程序之前编制的工作计划 一 审计计划的作用 1 通过制定和实施审计计划 可使审计人员能够根据具体情况收集充分 适当的证据 2 通过制定审计计划 可以保持合理的审计成本 提高审计工作的效率和质量 3 通过制定审计计划 可以避免与审计单位之间发生误解 二 审计计划的内容及编制 1 审计计划的内容 1 总体审计策略 对审计的预期范围和实施方式所作的规划 用以确定审计的范围 时间和方向 并指导具体审计计划 整个审计工作的蓝图 是具体审计计划的指导 2 具体审计计划 是依据总体审计策略制定的 对实施总体审计策略所需要的审计程序的性质 时间和范围所作的详细规划和说明 1 总体审计策略的基本内容 1 被审计业务的特征2 明确审计业务的报告目标3 重要会计问题及重点审计领域4 审计工作进度及时间5 审计小组组成及人员分工6 审计重要性的确定及审计风险的评估7 对专家 内部审计人员及其他审计人员工作的利用8 其他有关内容 1 总体审计策略的基本内容 1 被审计业务的特征2 明确审计业务的报告目标3 重要会计问题及重点审计领域4 审计工作进度及时间5 审计小组组成及人员分工6 审计重要性的确定及审计风险的评估7 对专家 内部审计人员及其他审计人员工作的利用8 其他有关内容 例如 会计报表截止日前后发生的大额或异常经济业务 长期挂账项目 如逾期应收账款 呆滞存货 与关联者的业务往来等 这些问题通常由审计人员在对会计报表进行分析性复核及对被审计单位内部控制制度和审计风险进行初评的基础上 运用其专业判断和审计经验来确定 1 总体审计策略的基本内容 1 被审计业务的特征2 明确审计业务的报告目标3 重要会计问题及重点审计领域4 审计工作进度及时间5 审计小组组成及人员分工6 审计重要性的确定及审计风险的评估7 对专家 内部审计人员及其他审计人员工作的利用8 其他有关内容 1 总体审计策略的基本内容 1 被审计业务的特征2 明确审计业务的报告目标3 重要会计问题及重点审计领域4 审计工作进度及时间5 审计小组组成及人员分工6 审计重要性的确定及审计风险的评估7 对专家 内部审计人员及其他审计人员工作的利用8 其他有关内容 审计人员应当对各种审计程序的实施时间及进度作出规划 特别是对有限制的审计程序 如何时监盘 函证等作出规定 要明确哪些程序在资产负债表日前实施 哪些在资产负债表日或以后执行 明确执行程序的各个步骤所需要的人员及工作时间 完成全部审计项目的工时量估计 完成主要审计工作的大致时间 完成整个审计业务的费用预算等 一般情况下 审计费用等于审计工时与工时费用率之积 应分别按计划费用和实际费用填制 通过分析两者之间的差异 来评价审计工作的效率和收益 审计工时也分为计划工时和实际使用工时 分别不同层次的人员来确定 工时费用率也分别不同层次的人员来确定 1 总体审计策略的基本内容 1 被审计业务的特征2 明确审计业务的报告目标3 重要会计问题及重点审计领域4 审计工作进度及时间5 审计小组组成及人员分工6 审计重要性的确定及审计风险的评估7 对专家 内部审计人员及其他审计人员工作的利用8 其他有关内容 1 总体审计策略的基本内容 1 被审计业务的特征2 明确审计业务的报告目标3 重要会计问题及重点审计领域4 审计工作进度及时间5 审计小组组成及人员分工6 审计重要性的确定及审计风险的评估7 对专家 内部审计人员及其他审计人员工作的利用8 其他有关内容 确定审计成员特别是项目负责人和签字注册会计师时 应充分考虑其审计经验 胜任能力和独立性 并根据各自的特长进行分工 1 总体审计策略的基本内容 1 被审计业务的特征2 明确审计业务的报告目标3 重要会计问题及重点审计领域4 审计工作进度及时间5 审计小组组成及人员分工6 审计重要性的确定及审计风险的评估7 对专家 内部审计人员及其他审计人员工作的利用8 其他有关内容 专家是指在会计 审计领域之外的特定领域中 具有特殊的技能 知识和经验的个人或公司 如鉴赏家 律师 工程师等 审计人员在审计过程中 有时会遇到非本专业的问题 此时 审计人员必须利用专家的工作 对专家工作的利用首先应考虑专家的能力 其次应选择与被审计单位没有关系的专家 最后还应考虑专家的工作及其结果在整个审计业务中的地位及其影响 审计人员以专家的工作作为审计证据时 应对其适当性进行评价 对不适当或不充分的审计证据 应考虑执行其他审计程序 在发表无保留意见时 不应提及专家的工作 以防误解 在发表保留意见时 必要时应提及专家的意见 用于解释原因 审计人员在审计过程中应考虑内部审计和它们的作用 内部审计的作用由管理部门决定 其审计目标与注册会计师的不同 它取决于内部管理的要求 而注册会计师的审计目标则是关注会计报表有无重大错报 但两者所采用的方法很相似 在某些情况下 高效的内部审计程序可以改变外部审计手续的性质 时间和程度 利用内部审计人员的工作时 首先应考虑其在被审计单位中的地位 作用和相对独立性 其次应考虑利用其工作的范围 这里需要注意的是利用内部审计手续不能完全代替外部审计手续 而且 利用内部审计工作并不能减轻审计人员的责任 对其他审计人员工作的利用涉及到的本所和他所注册会计师工作如何分配 人员如何选派 审计工作底稿如何利用 结论如何复核等一系列问题 在编制审计计划时 应充分考虑 1 总体审计策略的基本内容 1 被审计业务的特征2 明确审计业务的报告目标3 重要会计问题及重点审计领域4 审计工作进度及时间5 审计小组组成及人员分工6 审计重要性的确定及审计风险的评估7 对专家 内部审计人员及其他审计人员工作的利用8 其他有关内容 总体审计策略记录模式范例 2 具体审计计划的内容 1 审计目标2 审计步骤3 执行人及执行时间4 审计工作底稿的索引号5 其他有关内容 2 具体审计计划的内容 1 审计目标2 审计步骤3 执行人及执行时间 在审计存货的存在性时 对于不是存放在经营场所的存货 事务所有两个可供选择的方案 其一是直接派出审计人员进行实地检查 其二是通过联系 如函证 这些存货的管理人员来获得证明 很显然 无论从时间还是人力上 前者的成本都要高于后者 2 具体审计计划的内容 1 审计目标2 审计步骤3 执行人及执行时间4 审计工作底稿的索引号5 其他有关内容 例如 审计人员应当对应收账款进行函证 如果审计人员有充分证据证明应收账款对会计报表并不重要 或函证可能是无效的 那么审计人员可以不函证 而实施其他替代审计程序 但必须把支持审计人员作出这种审计程序调整的证据记录于审计工作底稿之中 2 审计计划的编制 审计计划应由审计项目负责人编制 审计计划应形成书面文件 并在工作底稿中加以记录 审计计划的文件形式多种多样 主要包括 表格式 问卷式和文字叙述 时间预算是编制总体审计策略的一个重要内容 时间预算 就执行审计程序的每一步骤需要的人员和工作时间所做的计划 时间预算的作用 时间预算既是合理确定审计收费的依据 又是衡量审计工作进度 判断审计人员工作效率的依据 7 时间预算表与审计程序表 参加教材P 103 三 审计计划的审核 审计计划由会计师事务所的有关业务负责人审核批准 对审计计划的审核分别总体计划和具体计划 审核按其构成内容进行 总体计划审核的主要内容6项 具体审计计划审核的主要内容4项 参见教材P 104 对审核中发现的问题应及时修改和补充 并形成书面意见 记录于审计工作底稿 审计过程中对计划的更改 1 对审计计划工作的认识审计计划工作并非审计业务的一个孤立阶段 而是一个持续的 不断修正的过程 贯穿于整个审计业务的始终 2 审计计划更改的基本要求由于未来预期事项 条件的变化或在实施审计程序中获取的审计证据等原因 注册会计师应当在必要时对总体审计策略和具体审计计划做出更新和修改 3 导致审计计划修改的特别事项 1 对重要性水平的调整 2 对某类交易 账户余额和披露的重大错报风险评估的修改 3 对进一步审计程序的修改 四 审计计划的记录 教材P105 练习题 A注册会计师作为甲股份有限公司 以下简称甲公司 2006年度财务报表审计的项目负责人 正在计划对甲公司财务报表的审计工作 对下列问题请根据 计划审计工作 准则代为做出正确的判断 1 为保证计划审计工作的效果 审计计划应有项目负责人独立完成 答案 解析 项目负责人和项目组其他关键成员应当参与计划审计工作 利用其经验和见解 以提高计划过程的效率和效果 2 初步业务活动的目的是确定财务报表的重大错报风险较高的领域 答案 解析 确定财务报表重大错报风险较高的领域是注册会计师在制定总体审计策略时要完成的 单选题 A会计师事务所在首次承接B公司2010年度财务报表审计业务之前了解到 负责B公司2009年度财务报表审计的C会计师事务所为其出具了否定意见的审计报告 审计意见涉及收入的虚假确认 同时证券监管部门正在对公司的收入确认问题进行调查 尚无结果 A会计师事务所仍然决定承接该业务 并指派甲注册会计师为B公司审计项目合伙人 甲注册会计师在制定审计计划时 遇到以下问题 请根据审计准则的相关规定 根据B公司的特点 代甲注册会计师判断以下事项中需要修改具体审计计划的包括 A 甲注册会计师在初步评估重大错报风险前 将B公司的销售和收款循环列为重点审计领域B 甲注册会计师在进行存货监盘前 与B公司讨论存货盘点计划和存货监盘计划C 甲注册会计师在对应收账款函证前 向B公司索取债务人联系方式 以便尽早实施函证D 甲注册会计师在进驻B公司时 提请B公司允许注册会计师接触与编制财务报表相关的所有信息 其他信息 以及不受限制地接触其认为必要的内部人员和其他相关人员 答案 B 解析 选项A恰当 由于B公司2009年审计结论涉及收入虚假确认问题 在2010年 证券监管部门正在对B公司的收入进行调查且尚无结果 可见销售与收款循环存在较高重大错报风险 注册会计师应将B公司销售收入作为2010年财务报表审计的重点审计领域 选项B不恰当 甲注册会计师应就B公司存货盘点计划进行讨论 但为了增加审计程序的不可预见性 不应与B公司讨论存货监盘计划 选项C恰当 甲注册会计师应向B公司索取债务人联系方式 以便尽早实施函证 因为实施函证时间太晚影响注册会计师对应收账款询证函回函结果的分析 选项D恰当 甲注册会计师在注册会计师实施现场审计之前 提请B公司允许注册会计师接触与编制财务报表相关的所有信息 如记录 文件和其他事项 向注册会计师提供审计所需的其他信息 允许注册会计师在获取审计证据时不受限制地接触其认为必要的内部人员和其他相关人员 第二节重要性 一 重要性的定义及适用范围 1 重要性的定义国际会计准则委员会 如果信息的错报或漏报会影响使用者根据财务报表采取的经济决策 信息就具有重要性 美国财务会计准则委员会 一项会计信息的错报或漏报是重要的 指在特定环境下 一个理性的人依赖该信息所作的决策可能因为这一错报或漏报得以变化或修正 英国会计准则委员会 错报或漏报可能影响到财务报表使用者的决策即为重要性 重要性可能在整个财务报表范围内 单个财务报表或财务报表的单个项目中加以考虑 信息的错报或漏报可能影响财务报表使用者的决策 一 重要性的定义及适用范围 1 重要性的定义我国审计准则对重要性的定义 重要性取决于在具体环境下对错报金额和性质的判断 如果一项错报单独或连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表做出的经济决策 则该项错报是重大的 对审计重要性的理解 1 重要性概念是针对财务报表而言的 2 重要性概念必须从财务报表使用者的角度来考虑 3 重要性的判断离不开特定的环境 错报的定义 错报是指某一财务报表项目的金额 分类 列报或披露 与按照适用的财务报告编制基础应当列示的金额 分类 列报或披露之间存在的差异 导致错报的事项1 收集或处理用以编制财务报表的数据时出现错误 2 遗漏某项金额或披露 3 由于疏忽或明显误解有关事实导致作出不正确的会计估计 4 注册会计师认为管理层对会计估计作出不合理的判断或对会计政策作出不恰当的选择和运用 2 重要性的适用范围 1 审计人员在执行财务报表审计时 2 审计人员在执行其他鉴证业务时 财务报表审计时审计重要性运用的两个环节 1 计划审计工作时 1 为财务报表层次确定重要性水平 以发现在金额上重大的错报 2 评估各类交易 账户余额和披露认定层次的重要性 以便确定进一步审计程序的性质 时间安排和范围 将审计风险降至可接受的低水平 2 确定审计意见类型时在确定审计意见类型时 注册会计师也需要考虑重要性水平 二 重要性的运用 1 运用重要性原则的一般要求 1 对重要性的评估需要运用专业判断 2 审计人员在审计过程中应当运用重要性原则一是为了提高审计效率 二是为了保证审计质量 3 审计人员应当合理运用重要性原则 4 在审计过程中 需要运用重要性原则的情形有两种 一是在确定审计程序的性质 时间和范围时 二是在评价审计结果时 应用重要性概念的步骤 2 金额和性质的考虑 1 涉及舞弊与违法行为的错报 2 可能引起履行合同义务的错报 3 影响收益趋势的错报或漏报 4 不期望出现的错报关注小金额错报的累积影响 2 金额和性质的考虑 1 对财务报表使用者需求的感知 比如他们对财务报表的哪一方面最感兴趣 2 获利能力趋势 3 因没有遵守贷款契约 合同约定 法规条款和法定的或常规的报告要求而产生错报的影响 4 计算管理层报酬 奖金等 的依据 5 由于错误或舞弊而使一些账户项目对损失的敏感性 6 重大或有负债 7 通过一个账户处理大量的 复杂的和相同性质的个别交易 8 关联方交易 9 可能的违法行为 违约和利益冲突 10 财务报表项目的重要性 性质 复杂性和组成 11 可能包含了高度主观性的估计 分配或不确定性 12 管理层的偏见 管理层是否有动机将收益最大化或者最小化 13 管理层一直不愿意纠正已报告的与财务报告相关的内部控制的缺陷 14 与账户相关联的核算与报告的复杂性 15 自前一个会计期间以来账户特征发生的改变 例如 新的复杂性 主观性或交易的种类 16 个别极其重大但不同的错报抵销产生的影响 3 两个层次重要性的考虑 1 财务报表层次 2 帐户和交易层次 三 编制审计计划时对重要性的评估 1 对重要性评估的总体性要求 1 编制审计计划时必须对审计重要性水平作出初步判断 2 初步判断的目的是确定所需审计证据的数量 3 重要性水平与审计证据之间呈反向关系 2 对重要性水平作出初步判断时应考虑的因素 1 以往的审计经验 2 被审计单位的经营规模及业务性质 3 内部控制与审计风险的评估结果 4 财务报表各项目的性质及其相互关系 5 财务报表各项目的金额及其波动幅度 2 对重要性水平作出初步判断时应考虑的因素 1 以往的审计经验 2 被审计单位的经营规模及业务性质 例如 规模大的企业 其重要性水平的绝对值一般比规模小的企业大 但相对值一般比规模小的企业小 如美国德勤会计公司在按税后利润确定重要性水平时 对上市公司一般选用5 10 之间的低比例 而对非上市公司则选用10 的高比例 2 对重要性水平作出初步判断时应考虑的因素 1 以往的审计经验 2 被审计单位的经营规模及业务性质 3 内部控制与审计风险的评估结果 4 财务报表各项目的性质及其相互关系 5 财务报表各项目的金额及其波动幅度 2 对重要性水平作出初步判断时应考虑的因素 1 以往的审计经验 2 被审计单位的经营规模及业务性质 3 内部控制与审计风险的评估结果 4 财务报表各项目的性质及其相互关系 例如 使用财务报表的可能是债权人 他们更关注流动负债和流动资产类项目 则审计人员就应该从严确定这些项目的重要性水平 2 对重要性水平作出初步判断时应考虑的因素 1 以往的审计经验 2 被审计单位的经营规模及业务性质 3 内部控制与审计风险的评估结果 4 财务报表各项目的性质及其相互关系 5 财务报表各项目的金额及其波动幅度 3 财务报表层次重要性水平的确定 1 判断基础和计算方法判断基础 资产总额 净资产 营业收入 净利润等 判断基础的选择 被审计单位净利润为零时 不应将净利润作为重要性水平的判断基础 被审计单位净利润波动幅度较大时 不应将当年的净利润作为重要性水平的判断基础 而应选择近年的平均净利润 被审计单位属于劳动密集型企业时 不应将资产总额 净资产作为重要性水平的判断基础 3 财务报表层次重要性水平的确定 1 判断基础和计算方法判断基础 资产总额 净资产 营业收入 净利润等 判断基础的选择计算方法 固定比率 变动比率 参考教材P 110 3 财务报表层次重要性水平的确定 1 判断基础和计算方法 2 财务报表层次重要性水平的选取如果同一期间各财务报表的重要性水平不同 审计人员应当取其最低者作为财务报表层次的重要性水平 例如 参考教材P 110 3 财务报表尚未编制完成时重要性水平的确定 4 账户或交易层次重要性水平的确定 主要考虑因素 各账户或各类交易的性质及错报的可能性 各账户或各类交易重要性水平与财务报表层次重要性水平的关系 确定方法 例6 1 教材P 111 分配的方法 不分配的方法 审计过程中修改重要性水平 1 基本要求注册会计师可能需要修改财务报表整体的重要性和特定类别的交易 账户余额或披露的认定重要性水平 2 重要性水平修改的原因 1 审计过程中情况发生重大变化 如决定处置被审计单位的一个重要组成部分 2 获取新信息 3 通过实施进一步审计程序 注册会计师对被审计单位及其经营的了解发生变化 四 评价审计结果时对重要性的考虑 1 评价审计结果时所运用的重要性水平 1 评价审计结果时所运用的重要性水平可能不同于编制审计计划时确定的重要性水平 评价审计结果时所运用的重要性水平高于审计计划所确定的重要性水平 实际执行的重要性 实际执行的重要性是指注册会计师确定的低于财务报表整体的重要性的一个或多个金额 旨在将未更正和未发现错报的汇总数超过财务报表整体的重要性的可能性降至适当的低水平 确定实际执行的重要性应考虑因素1 对被审计单位的了解 这些了解在实施风险评估程序的过程中得到更新 2 前期审计工作中识别出的错报的性质和范围 3 根据前期识别出的错报对本期错报作出的预期 实际执行的重要性水平的经验值 四 评价审计结果时对重要性的考虑 1 评价审计结果时所运用的重要性水平 1 评价审计结果时所运用的重要性水平可能不同于编制审计计划时确定的重要性水平 评价审计结果时所运用的重要性水平高于审计计划所确定的重要性水平 2 如果评价审计结果时所运用的重要性水平大大低于编制审计计划时确定的重要性水平 审计人员应当重新评估所执行的审计程序是否充分 2 错报的汇总 1 已发现的错报即通过对账户或交易实施详细的实质性测试所确认的未调整错报 已发现的错报是注册会计师在审计过程中发现的 能够准确计量的错报 包括下列两类 1 对事实的错报 2 涉及主观决策的错报 1 对事实的错报 这类错报产生于被审计单位收集和处理数据的错误 对事实的忽略或误解 或故意舞弊行为 2 涉及主观决策的错报 这类错报产生于两种情况 一是管理层和注册会计师对会计估计值的判断差异 二是管理层和注册会计师对选择和运用会计政策的判断差异 由于注册会计师认为管理层选用会计政策造成错报 管理层却认为选用会计政策适当 导致出现判断差异 1 对事实的错报 这类错报产生于被审计单位收集和处理数据的错误 对事实的忽略或误解 或故意舞弊行为 2 涉及主观决策的错报 这类错报产生于两种情况 一是管理层和注册会计师对会计估计值的判断差异 二是管理层和注册会计师对选择和运用会计政策的判断差异 由于注册会计师认为管理层选用会计政策造成错报 管理层却认为选用会计政策适当 导致出现判断差异 为了鼓励企业加大投资力度 支持企业技术改造 促进产品结构调整和经济稳定发展 对在我国境内投资于符合国家产业政策的技术改造项目的企业 其项目所需国产设备投资的40 可从企业技术改造项目设备购置当年比前一年新增的企业所得税中抵免 2 错报的汇总 1 已发现的错报 2 推断的错报即通过审计抽样或分析程序所估计的未调整的错报 3 前期尚未调整的错报 4 期后事项和或有事项是否进行适当处理 3 汇总数超过重要性水平时的处理 审计人员应采取的措施 1 扩大实质测试范围 以进一步确认汇总数是否重要 2 提请被审计单位调整财务报表 以使汇总数低于重要性水平 注意 参考教材P 113第1自然段 例如 重要性水平200万 已识别的错报120万 推断的是140万的错报 所以合在一起汇总数是260万 是超过的 首先调整120万 未更正的剩余140万 如果被审单位拒绝调整 所以未更正的汇总数仍然是260万 那么 进一步扩大程序 仍然有可能是重大的 4 汇总数接近重要性水平的处理 审计人员应采取的措施 1 实施追加审计程序 2 提请被审计单位进一步调整已发现的错报 注意 参考教材P 113第2自然段 例如 重要水平200万 已经发现的是90万 推断的误差为100万 所以合在一起汇总数是190万 应提请被审计单位就已发现的错报进行调整 如果被审单位调整 总体超过的概率就很小 如果拒绝调 汇总的190万 就需追加程序 1 下列对重要性含义的表述中 不恰当的是 A 如果合理预期错报可能影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策 则通常认为错报是重大的B 判断某事项对财务报表使用者是否重大时 应考虑错报对个别财务报表使用者的影响C 对重要性的判断是根据具体环境作出的D 对重要性的判断受错报的金额或性质的影响或受两者共同作用的影响 单选题 答案 B 解析 选项B不恰当 判断某事项对财务报表使用者是否重大 是在考虑财务报表使用者整体共同的财务信息需求的基础上作出的 由于不同财务报表使用者对财务信息的需求可能差异很大 因此不考虑错报对个别财务报表使用者可能产生的影响 2 天成会计师事务所的王华注册会计师作为天籁公司2006年度财务报表审计的项目负责人 编制并向事务所的业务部门负责人提交了总体审计计划 部门负责人在对总体审计计划进行审核时 如果发现总体审计计划中包含了以下 B 内容 应建议王华注册会计师将其纳入具体审计计划中 A 时间预算B 审计程序C 重点审计领域D 审计重要性 3 昌盛会计师事务所承接了天成上市公司2006的财务报表审计业务 派出了注册会计师王华进入天成股份有限公司进行审计 注册会计师王华按资产总额1000万元的2 计算了资产负债表的重要性水平 按净利润500万元的2 计算了利润表的重要性水平万元 则其最终应取 B 作为财务报表的重要性水平 A 10B 2C 5D 0 4 2009年考题 单项选择题 在确定重要性水平时 下列各项中通常不宜作为计算重要性水平基准的是 A 持续经营产生的利润B 非经常性收益C 资产总额D 营业收入 答案 B 5 尚未更正错报的汇总数包括已经识别的具体错报和推断误差 其中已经识别的具体错报包括对事实的错报和涉及主观决策的错报 下列属于事实的错报的是 B A 管理层和注册会计师对会计估计值的判断差异B 被审单位收集和处理数据的错误C 管理层和注册会计师对选择和运用会计政策的判断差异D 注册会计师通过实质性分析程序推断出的估计错报 6 2010年考题 单项选择题 随着审计过程的推进 注册会计师通常认为修改重要性水平的合理理由是 A 审计的时间预算重新调整B 约定的审计收费发生变化C 甲公司及其经营环境发生变化D 甲公司在下一年度采用新的固定资产折旧政策 答案 C 7 2010年考题 单项选择题 1分 在确定尚未更正错报的汇总数时 注册会计师不应将其包括在内的是 A 本期审计中已识别但尚未更正的具体错报B 以前期间审计中已识别但尚未更正错报对本期的净影响额C 对不能明确识别的其他错报的最佳估计数D 可容忍错报 答案 D 8 2007年考题 单项选择题 1分 有关审计重要性的表述中 错误的是 A 在考虑一项错报是否重要时 既要考虑错报的金额 又要考虑错报的性质B 如果一项错报单独或连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表做出的经济决策 则该项错报是重要的C 如果已识别但尚未更正的错报汇总数接近但不超过重要性水平 注册会计师无需要求管理层调整D 重要性的确定离不开职业判断 答案 C 多选题 1 如果已发现但尚未调整的错报 漏报的汇总数超过重要性水平 为降低审计风险 注册会计师应当采取的必要措施包括 BCD A 修改审计计划 将重要性水平调整至更高的水平B 扩大实质性程序范围 进一步确定汇总数是否重要C 提请被审计单位调整财务报表 以便汇总数低于重要性水平D 发表保留意见或否定意见 2 尚未更正错报的汇总数包括已经识别的具体错报和推断误差 下列各项中 属于推断误差的是 AB A 注册会计师通过实质性分析程序推断出的估计错报B 通过测试样本估计出的总体错报减去在测试中已经识别的具体错报C 被审单位故意舞弊行为D 管理层和注册会计师对选择和运用会计政策的判断差异 判断题 1 计划审计工作是在审计业务开始前进行的 一旦确定不可以更新或修改 X 2 注册会计师王华在对天籁公司2006年度财务报表进行审计 在评价审计结果时 尚未调整的错报 漏报的汇总数为18万元 在计划阶段确定的重要性水平只有12万元 注册会计师就当考虑扩大实质性程序范围或提请天籁公司调整其财务报表 V 3 一般而言财务报表使用者十分关心流动性较高的项目 因此 注册会计师应当从严确定重要性水平 X 4 如果已识别但尚未更正错报的汇总数接近重要性水平 注册会计师应当考虑该汇总数连同尚未发现的错报是否可能超过重要性水平 并考虑通过实施追加的审计程序 或要求管理层调整财务报表降低审计风险 V 5 只要财务报表中仍然存在尚未调整的已发现错报 漏报 注册会计师就不应发表无保留意见 V Havearest 第三节审计风险 一 审计风险的组成要素及其相互关系 1 审计风险的定义 指财务报表存在重大错报而审计人员发表不恰当审计意见的可能性 2 审计风险的特征 1 审计风险是客观存在的从审计发展的历史看 审计风险是审计发展到一定阶段的产物 它与特定的经济条件相联系 审计风险不以人的意志为转移 是独立于审计人员意识之外的客观存在 对于审计风险 人们只能认识它和控制它 只能在有限的空间和时间内改变审计风险存在和发生的条件 降低其发生的概率 而不可能完全消除它 2 审计风险的特征 1 审计风险是客观存在的 2 审计风险贯穿于审计过程的始终尽管审计风险是通过最终的审计结论与客观事实的偏差表现出来的 但这种偏差是由多方面的因素造成的 审计程序的每一个环节都可能导致审计风险的产生 因此 不同的审计计划和审计程序会产生与之相应的审计风险 并会影响最终的审计风险 2 审计风险的特征 1 审计风险是客观存在的 2 审计风险贯穿于审计过程的始终 3 审计风险是审计人员的非故意行为引起的审计风险是由审计人员在审计过程中无意识造成的 并非故意行为 审计人员的舞弊行为不属于审计风险 而是须负法律责任的违法行为 认识到审计风险的无意性 对研究与控制审计风险是非常重要的 2 审计风险的特征 1 审计风险是客观存在的 2 审计风险贯穿于审计过程的始终 3 审计风险是审计人员的非故意行为引起的 4 审计风险是可以控制的虽然审计风险的产生及其后果是难以预料的 但人们仍然可以通过主观努力对其进行适当的控制 将其控制在可接受的范围之内 由于审计风险是可以控制的 审计人员不必对其产生惧怕心理 在审计过程中可以通过识别风险领域和种类 采取相应的措施 将审计风险降到可接受的水平 2 审计风险的特征1 审计风险是客观存在的2 审计风险贯穿于审计过程的始终3 审计风险是审计人员的非故意行为引起的4 审计风险是可以控制的综上所述 审计风险是一种不可完全避免的客观存在 是由审计人员的非故意行为引起的 它存在于审计过程的各个阶段 但又是可以适当控制的 审计人员只有了解审计风险的这些特征 才能更好地运用审计风险模型指导审计实务 以提高审计工作效果与效率 3 审计风险的成因 1 审计风险形成的客观原因审计责任 尤其是法律责任的存在是审计风险存在的直接原因 审计对象的复杂性和审计内容的广泛性是审计风险产生的另一个客观原因 现代审计方法所存在的缺陷也是审计风险形成的重要客观原因 3 审计风险的成因 1 审计风险形成的客观原因 2 审计风险形成的主观原因审计人员的经验和能力直接导致了审计风险的形成 审计人员的工作责任心不强 没有保持应有的职业谨慎态度也是形成审计风险的主观原因 一 审计风险的组成要素及其相互关系 审计风险 指财务报表存在重大错报而审计人员发表不恰当审计意见的可能性 传统风险导向审计 审计风险包括固有风险 控制风险和检查风险 经营风险导向审计 审计风险包括重大错报风险和检查风险 传统风险导向审计 审计风险包括固有风险 控制风险和检查风险 1 固有风险 是指假定不存在相关内部控制时 某一账户或交易类别单独或连同其他账户 交易类别产生重大错报或漏报的可能性 固有风险与被审单位管理当局的诚信程度 管理当局对财务报告可靠性的态度 被审单位业务的复杂程度以及所在行业的特性等因素有关 如果审计人员认为管理人员是高度诚信的 能真正关注财务报告的正确性 欺诈性财务报告出现的可能性将大大降低 如果被审单位所在行业具有一些独特行业特性 会增加审计的复杂性和不确定性 从而增加了财务报表中存在未发现的错报或漏报的可能性 导致固有风险增加 审计风险的构成要素 对于石油 天然气勘探和灾害保险行业中的客户 由于收益决定需采用特殊的会计方法 与典型的制造业 商业和服务业客户相比 审计复杂性更大 固有风险也就更高 夕阳行业中的客户与稳定行业和朝阳行业中的客户相比 固有风险更高 一方面 由于行业的衰退 客户可能难以持续经营下去 审计人员就需要特别关注客户的持续经营能力 如果客户的持续经营能力存在不确定性 则应依据不确定性程度的高低修正审计意见 另一方面 处于衰退行业中的客户更容易出现欺诈性财务报告 当经营业务下滑时 为了维持报告经营收益的稳定 管理当局可能会采用能最大化每股收益的会计政策 或将正常经营亏损归人非常损失 收人下滑也可能会带来流动性问题 导致客户违反贷款协议中限制性条款 如最低现金余额或营运资本要求 的可能性增加 也会促使客户的管理当局进行欺诈性财务报告 例如 1 固有风险 2 控制风险 是指某一账户或交易类别单独或连同其他账户 交易类别产生错报或漏报 而未能被内部控制防止 发现或纠正的可能性 现代企业为了保证经营管理活动顺利而有效地进行都建立了内部控制 内部控制的存在有利于防范和检查交易或事项的发生及其处理过程中的差错 审计风险的构成要素 但是 内部控制的这种能力是有限的 主要原因在于 由于成本效益原则的要求 内部控制的设计只能提供适当的保证能力 而绝对不是充分的 由于人为因素和外部环境因素的影响 内部控制的实际执行效果和其设计目标之间会产生差异 由于内部控制对象的局限性 内部控制通常对企业高层管理人员不能产生有效的作用力 由于企业内外环境的变化 原来有效的内部控制有可能因过时而失效 因此 内部控制的局限性是控制风险产生的主要原因 1 固有风险 2 控制风险 3 检查风险 是指某一账户或交易类别单独或连同其他账户 交易类别产生重大错报或漏报 而未能被实质性测试发现的可能性 检查风险是由于现代审计方法本身的局限性造成的 同时它还受审计程序的性质 时间和范围的影响 比如 详查法比抽查法更能减少检查风险 但是由于成本效益原则的限制 检查风险并非越低越好 审计人员必须通过对审计程序的合理安排将检查风险调整到适当的水平 审计风险的构成要素 在审计风险的三个构成要素中 固有风险和控制风险可以通称为 客户风险 它们是与被审单位有关的 直接受被审单位的经营活动及其内部控制等情况的影响 审计人员对此无能为力 但是 审计人员可以通过加深对被审单位的了解 对其固有风险和控制风险的高低作出合理的评估 并在此基础上确定实质性测试的性质 时间和范围 以便将检查风险和总体审计风险降到可接受的水平 固有风险 控制风险和检查风险三者的相互关系可以从定性和定量两个方面加以考察 审计风险构成要素之间的关系 从定性的角度看 审计风险的三个构成要素之间不是孤立存在的 而是相互联系 相互作用的 主要体现在 1 审计风险各要素是相互独立的 2 审计风险各要素的排列是有序的 3 审计风险各要素只有同时发生才会构成审计风险 4 审计风险各要素与审计人员的关系不同 5 审计风险各要素之间存在如表所示的变动关系 审计风险构成要素之间的关系 从定量的角度看 根据概率论原理 总体审计风险可以看成是固有风险 控制风险和检查风险的联合概率 如下式所示 审计风险 固有风险X控制风险X检查风险 审计风险构成要素之间的关系 经营风险导向审计审计风险包括重大错报风险和检查风险 重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性 在设计审计程序以确定财务报表整体是否存在重大错报时 注册会计师应当从财务报表层次和各类交易 账户余额 列报认定层次方面考虑重大错报风险 两个层次的重大错报风险 1 财务报表层次重大错报风险财务报表层次重大错报风险与财务报表整体存在广泛联系 可能影响多项认定 此类风险通常与控制环境有关 但也可能与其他因素有关 如经济萧条 此类风险难以界定某类交易 账户余额 列报的具体认定 相反 此类风险增大了任何项目的不同认定发生重大错报的可能性 此类风险对注册会计师考虑由舞弊引起的风险特别相关 注册会计师评估财务报表层次重大错报风险的措施包括 考虑审计项目组承担重要责任的人员的学识 技术和能力 是否需要专家介入 考虑给予业务助理人员适当程度的监督指导 考虑是否存在导致注册会计师怀疑被审计单位持续经营假设合理性的事项或情况 两个层次的重大错报风险 1 财务报表层次重大错报风险2 各类交易 账户余额 列报认定层次的重大错报风险注册会计师同时考虑各类交易 账户余额 列报认定层次的重大错报风险 考虑的结果直接有助于注册会计师确定认定层次上实施的进一步审计程序的性质 时间和范围 注册会计师在各类交易 账户余额 列报认定层次获取审计证据 以便能够在审计工作完成时 以可接受的低审计风险水平对财务报表整体发表审计意见 认定层次的重大错报风险又可以进一步细分为固有风险和控制风险 需要特别说明的是 由于固有风险和控制风险不可分割地交织在一起 有时无法单独进行评估 审计准则通常不再单独提到固有风险和控制风险 而只是将两者合并称为 重大错报风险 但这并不意味着 注册会计师不可以单独对固有风险和控制风险进行评估 相反 注册会计师既可以对两者进行单独评估 也可以对两者进行合并评估 具体采用的评估方法取决于会计师事务所偏好的审计技术和方法及实务上的考虑 2008年考题 单选题 注册会计师负责对乙公司20 8年度财务报表进行审计 在运用审计风险模型 审计风险 重大错报风险 检查风险 时 B注册会计师遇到下列事项 请代为做出正确的专业判断 1 下列与重大错报风险相关的表述中 正确的是 A 重大错报风险是因错误使用审计程序产生的B 重大错报风险是在不存在相关内部控制 某一认定发生重大错报的可能性C 重大错报风险独立于财务报表审计而存在D 重大错报风险可以通过合理实施审计程序予以控制 答案 C 解析 根据审计风险模型 审计风险 重大错报风险 检查风险 注册会计师通过风险评估程序评估的是重大错报风险 不能够控制重大错报风险 能够控制的是检查风险 故选项C正确 选项D不正确 二 评估重大错报风险 1 识别和评估两个层次的重大错报风险注册会计师应当实施下列审计程序 1 在了解被审计单位及其环境的整个过程中识别风险 并考虑各类交易 账户余额 列报 2 将识别的风险与认定层次可能发生错报的领域相联系 3 考虑识别的风险是否重大 风险是否重大是指风险造成后果的严重程度 4 考虑识别的风险导致财务报表发生重大错报的可能性 二 评估重大错报风险 1 识别和评估两个层次的重大错报风险注册会计师应当实施下列审计程序注册会计师应关注下列事项和情况可能表明被审计单位存在重大错报风险 参考教材P 114 115 2 需要特别考虑的重大错报风险特别风险的含义作为风险评估的一部分 注册会计师应当运用职业判断 确定识别的风险哪些是需要特别考虑的重大错报风险 以下简称特别风险 2 需要特别考虑的重大错报风险特别风险的含义确定特别风险时应考虑的事项 1 风险是否属于舞弊风险 2 风险是否与近期经济环境 会计处理方法和其他方面的重大变化有关 3 交易的复杂程度 4 风险是否涉及重大的关联方交易 5 财务信息计量的主观程度 特别是对不确定事项的计量存在较大区间 6 风险是否涉及异常或超出正常经营过程的重大交易 2 需要特别考虑的重大错报风险非常规交易和判断事项导致的特别风险日常的 不复杂的 经正规处理的交易不太可能产生特别风险 特别风险通常与重大的非常规交易和判断事项有关 非常规交易是指由于金额或性质异常而不经常发生的交易 判断事项通常包括做出的会计估计 非常规交易的特征 参考教材P 116与重大判断事项相关的特别风险可能导致更高的重大错报风险的原因 参考教材P 116 2 需要特别考虑的重大错报风险考虑与特别风险相关的控制了解与特别风险相关的控制 有助于注册会计师制定有效的审计方案予以应对 对特别风险 注册会计师应当评价相关控制的设计情况 并确定其是否已经得到执行 由于与重大非常规交易或判断事项相关的风险很少受到日常控制的约束 注册会计师应当了解被审计单位是否针对该特别风险设计和实施了控制 如果管理层未能实施控制以恰当应对特别风险 注册会计师应当认为内部控制存在重大缺陷 并考虑其对风险评估的影响 在此情况下 注册会计师应当就此类事项与治理层沟通 3 仅通过实质性程序无法应对的重大错报风险 作为风险评估的一部分 如果认为仅通过实质性程序获取的审计证据无法将认定层次的重大错报风险降至可接受的低水平 注册会计师应当评价被审计单位针对这些风险设计的控制 并确定其执行情况 在被审计单位对日常交易采用高度自动化处理的情况下 审计证据可能仅以电子形式存在 其充分性和适当性通常取决于自动化信息系统相关控制的有效性 注册会计师应当考虑仅通过实施实质性程序不能获取充分 适当审计证据的可能性 4 对重大错报风险评估的修正 注册会计师对认定层次重大错报风险的评估应以获取的审计证据为基础 并可能随着不断获取审计证据而做出相应的变化 评估重大错报风险与了解被审计单位及其环境一样 也是一个连续和动态地收集 更新与分析信息的过程 贯穿于整个审计过程的始终 在既定的审计风险水平下 可接受的检查风险水平与认定层次重大错报风险的评估结果成反向关系 评估的重大错报风险越高 可接受的检查风险越低 评估的重大错报风险越低 可接受的检查风险越高 检查风险与重大错报风险的反向关系用数学模型表示如下 审计风险 重大错报风险 检查风险检查风险 审计风险 重大错报风险这个模型也就是审计风险模型 三 检查风险的评估基础 检查风险与重大错报风险的反向关系用数学模型表示如下 审计风险 重大错报风险 检查风险检查风险 审计风险 重大错报风险假设针对某一认定 注册会计师将可接受的审计风险水平设定为5 注册会计师实施风险评估程序后将重大错报风险评估为25 则根据这一模型 可接受的检查风险为20 当然 实务中 注册会计师不一定用数量表达这些风险水平 而选用 高 中 低 等文字描述 注册会计师应当合理设计审计程序的性质 时间和范围 并有效执行审计程序 以控制检查风险 上例中 注册会计师根据确定的可接受检查风险 20 设计审计程序的性质 时间和范围 四 检查风险对确定实质性测试性质 时间和范围的影响 检查风险与实质性测试的性质 时间和范围的关系 五 检查风险与审计意见的类型 如果经过实施有关实质性测试后 审计人员仍认为与某一重要账户或交易类别的认定有关的检查风险不能降低至可接受的水平 那么 应当发表保留意见或拒绝发表意见 P108 4 重要性与审计风险的关系 重要性与审计风险之间存在反向关系 重要性水平越高 审计风险越低 重要性水平越低 审计风险越高 这里所说的重要性水平高低指的是金额的大小 审计风险越高 越要求注册会计师收集更多更有效的审计证据 以将审计风险降至可接受的低水平 因此 重要性和审计证据之间也是反向变动关系 值得注意的是 注册会计师不能通过不合理地人为调高重要性水平 降低审计风险 因为重要性是依据重要性概念中所述的判断标准确定的 而不是由主观期望的审计风险水平决定 重要性 审计风险和审计证据的关系 单选题 1 某位注册会计师可接受的审计风险为5 将被审计单位的重大错报风险评估为24 则可以接受的检查风险为 A 15 2 B 4 8 C