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会计信息本质属性 会计信息本质属性 摘要：本文通过对会计信息的本质属性剖析在理性的假设条件下对会计信息进行重新解读认为会计信息既不能独断地界定为公共物品也不能定义为商品这样都不能从真正意义上解释在经济包括社会领域所产生的经济现象所以认为会计信息本身并不具备所谓的公共物品或商品的条件 关键词：会计信息公共物品成本效益 一、文献回顾 会计信息属性一直是学者研究的重点然而至今依然观点不一 会计信息的本质属性的定性问题是会计研究的基础会计学科的特点决定了会计与信息有着天然的联系会计信息是私人商品还是公共物品?“会计信息最显著的特征之一是消费非竞争性和非排他性即一个信息使用者对会计信息的使用不会排除另一个使用者对它的作用非排他性消费又进一步产生公共领域问题进而滋生外部性问题”(黄世忠等)因而形成了会计信息的“公共产品属性”理论 罗斯.L.瓦茨和杰罗尔德.L.齐默尔(1990)认为：“会计信息介于公共物品和私人商品之间”也即被界定为强性的准公共产品 徐星勤()这样认为：“在不同的企业产权制度下会计信息分别表现出私人物品俱乐部物品公共物品的性质”魏明海认为：“会计信息是会计管理性劳动的产品”这是站在“管理运动论”的立场上把会计信息看作是管理活动的直接结果 会计信息产品在特定的消费群中(各种投资者)仍然是私人物品会计信息资源的配置仍由竞争市场中的价格机制来引导(吴水澎秦勉) 这些划分其实际上都混淆了会计信息与会计信息供给、会计信息需求的概念因此我们会发现大部分理论都是基于会计信息供给与需求并偏重于需求但无论公共物品理论还是私人物品观点在某种情况下都不能很好地解释会计信息在各种情形下表现出来的特性或现象待之而来的是准公共产品理论来调和两个理论都不能解决的现象的矛盾 本文认为会计信息严格地说并不具备产权的属性只是一种中性的物品 所说的私人物品或公共物品都是会计信息被运用后的两种外在表现而这两种表现都是由于成本效益的原则下呈现出来的是在成本效益原则下的两种表现形式 二、会计信息的属性与信息的关系分析 信息是会计存在的主要内容会计报告是信息的一种载体方式两者之间有着天然的联系 信息是能够传递、传播被人或物所感知的信号这种感知总是或多或少地带来某种效益(无论正效益还是负效益) 美国会计学会(AAA)认为会计是对经济信息进行确认、计量和表述的过程以便于信息使用者能够做出判断和决策 AccountingPrinciplesBoard定义为：会计作为一项服务活动其功能是就一个经济个体主要财务方面提供量化的信息以帮助(信息使用者)做出经济决策以及在不同的备选方案中做出最终的选择 从这两个定义中都能够发现无论会计如何定义都与信息有着千丝万缕的联系会计的作用本就是提供信息会计信息几乎和人类同步原始人通过结绳记数对经济事项进行计量记录中国史书上对结绳记事的记载可谓屡见不鲜 周易正义中讲：“伏羲仓精初造王业画卦结绳以理海内”“事大大结其绳事小小结其绳结之多少随物众寡”随着社会的发展并被逐步运用到经济领域当信息被运用到经济社会领域后并以会计报告为载体的形式表现出来之后被冠之于一个专有名称：会计信息是被人们杜撰出来的 会计信息来源于信息具有信息的基本特征 从结绳记忆到现代的会计电算化都是为了传递着某种信息可以说会计的每一个毛孔都散发着信息的气息 “会计信息是会计概念与信息概念的交集 会计信息是一种反映主体价值运动的经济信息是对经济事项的说明会计信息的基本形式是数据及定义或数据加说明”是有会计数据被加工或者处理后的会计数据解释是经济和包括社会活动在内的过程中的会计运用 随着经济和社会活动的不断进步会计信息的作用也日益突现 会计信息是会计人员通过会计信息系统采取特定的会计核算模式、程序和方法对经济、社会、环境各种相关因素而取得的原始数据进行加工整理、分类计算通常以货币形式编制成财务报告或者其他资料反映会计主体的经营和财务情况 会计信息是以会计报告(可分为外部报告和内部报告)为载体以信息为主要内容的现代会计理论中一个基本范围 会计信息本身并没有自己产权界定属性当它被利用之后便产生了产权问题主要体现在它的有用性能够为利益相关者带来效益成为公共物品和私人物品争论的焦点 三、会计信息不能随意界定为公共物品 人们总是无意识或有意识地把会计信息界定为某一方所拥有 这有意识或无意识的界定是产生产权问题的最主要的因素或原因 然而产权这种界定直接导致为公共物品与私人物品之争 当然公共物品难免会产生“搭便车”现象 “考虑到财务资本投入者是追求货币收益满意化的经济人且最为关注货币收益而企业会计又是一个提供财务信息为主的经济信息系统”(葛家澍1983)我们会毫不模糊地界定这种经济信息被披露之后被披露者拥有了所有权与某种利益的索取权会计信息成为了企业产出的替代变量 其实作为拥有信息产出的产权的企业法人只是一种法律虚构把这种虚构实体以契约关系的形式框定下来当这种会计信息在监管的条件之下披露出来之后又会把会计信息的产出者排除在外结果对于所有者、债权人以及其他的会计信息使用者便表现为公共物品从表面上看其中一部分会计信息的使用者运用了会计信息的披露之后并不会影响其他人消费会计信息的数量和质量或说增加其他信息的消费者的成本很容易给人这样一个假象：会计信息不具有排他性和竞争性会计信息一经披露后所有现在和潜在的信息使用者都能无成本的共享 由此看来会计信息显然是公共物品这与公共物品的定义不谋而合 如果会计信息是公共物品那么其中使用一单位的会计信息不会对其他人产生的影响令X为某会计信息使用l对第i类会计信息的消费量其中为会计信息的总供给量对于纯粹的公共品的会计信息则有： 蒋尧明等认为在会计信息的黑色交易阶段会计信息的“交换”关系附属于经济业务实体并隐藏于经济关系中会计信息价格机制是一种隐含的方式间接发挥作用其二会计信息的非排他性是不充分的会计信息一旦被公司管理当局生产并披露特定投资者对会计信息的使用一般都会影响到其他投资者对使用会计信息的效用即会计信息使用成本随使用人次和时间的增加而递增并且有会计信息的效用随时间递减的属性因此?鄣x/?鄣X0也即会计信息并不是纯粹公共物品 四、会计信息也不能主观的界定为私人产品 私人产品必须是劳动产品并且可能是用来交换的只有这样才能成为意义的私人产品 凡私人产品在交换过程都具有使用价值和价值两个因素 会计信息的使用价值在会计的定义下清晰明了 会计信息能够满足投资者、债权人、供货单位和客户等诸多有关客户的需要以了解企业或经营单位的财务状况和经营成果并根据经营成果作出决策这种毫不遮掩的夸张的表现会让每一个有理性的人极容易把信息的使用者定义下来 然而这些所谓的使用者都是被茫目标定之下的结果是经济管理条件之下的畸形产物 如果按照如此的定义会计信息是纯粹的私人商品的条件下某会计信息使用l对第i类会计信息的消费量其中X为会计信息的总供给量则有 本文为全文原貌未安装PDF浏览器用户请先下载安装原版全文 五、会计信息属性分析 1)会计信息向多元使用者的历史转变 我们认为的会计信息作为一种商品形式是人类社会经济发展的结果王宪磊认为：“在商品经济的早期阶段信息不可能作为独立形态的商品进入流通而且也发挥不了商品的作用”这可以看出会计信息原本没有商品的本质属性由于社会经济的发展使得所有权与管理权的分离产生了会计信息的产权界定 这种产权界定具有无意识的社会属性认为会计信息的提供责任归属管理当局在这种情况下会计信息的依存性决定了以管理当局利益集团为主体而实质的产权所有人是股东和债权人这要求管理当局要报告内部的管理业绩和经营状况这一发展过程经历了三个阶段： 第一阶段企业的经营者的报告目标非常明确会计信息的使用人非常清晰报告也较为简单直接使用者就是所有者与债权人相对来说提供报告的成本也就低;第二阶段提供经营状况的目标人相对较为明确报告的使用人的范围扩展到利益相关的第三人第二阶段到第三阶段经历了一个过渡过程开始转向不明第三者利益相关者的会计信息使用者;到了第三阶段会计信息的使用者完全转向多元化这就使得会计信息提供者的目标对象变得模糊、不明确并且会计信息使用者的目的各不相同那么对会计信息的要求重点也就不同 这时以管理经营团体的会计信息提供者面对的是复杂的信息需求方也就提高了会计信息提供的成本 2)会计信息需求是动态需求 企业报告信息的电子发布、(ElectronicdistributionofBusinessReportingInformaton2000年)改进企业报告：洞悉加强自愿披露的内情(ImprovingBusinessreporting：InsightsIntoEnhancingVoluntaryDisclosures2000年1月29日)和公认会计原则与证券交易委员会披露要求(GAASECDisclosurerequirements年3月6日)三个研究报告从不同侧面对信息使用者信息需求的类型和对现行报告体系的改进建议等方面作了全面论述不难发现信息使用者的信息需求是动态需求 3)会计信息使用者需求的阶层性 1973年10月AICPA以Trueblood为主席的财务会计研究小组发表了Trueblood报告该报告一共提到了12个目标会计信息使用者需求分了五个层次可以看出信息提供者不能满足各种各层的信息需求者针对性已经模糊、不确切 会计信息需求以上的特征的多元化、状态多层次、动态性和使用者多层次性使得会计信息使用对象的“看不清” 在“看不清”会计信息需求的情况下会计信息提供者以什么为提供原则给他们带来了难题也为会计信息的提供有了选择披露内容的自由空间 在如此的情况下选择了成本效益原则令提供第i类消费者从会计信息消费得到的效用为? 根据成本效益原则来向外提供披露会计信息 由于对象的模糊性和不明确性就产生了会计信息的披露超载或不足这是产生外部性与“搭便车”现象的渊源 而对于会计信息的需求者由于会计信息的提供是面对不同“看不清面孔”的需求者再由于不同会计信息的需求者目标不同不同的会计信息需求者需要“甄别会计信息信号” 这里我们引入会计信息交合能力概念即“一种通过对事物的结构、功能、材料等信息要素的系统分解从信息要素的各种组合联系中需求创造性构想的能力它包含自体交合、异体交合、多元体交合、多系统交合四种基本类型”会计信息需求者使用目的的不同因而会计信息交合的类型也不同在“甄别会计信息信号”的过程中需要付出成本会计信息提供的不针对性对某方需求者来说表现为信息超载或不足会计信息的使用者就需要运用专业知识和 (+)当趋于+时对于会计信息的其他需求方或提供方来说表现为外部性当趋于时则表现为搭便车现象这些都是会计信息公共物品的表现特征 当在零左右方附近时就表现为私人商品现象 结论 在理性的条件下会计信息被冠以利用的属性之后便产生了公共物品和私人物品的表象是现有产权制度安排下的产物当把所有的限定和障碍都剥离之后会计信息的物质性就会显而易见是被假定某一方所拥有而产生的结果 “这是一种错觉因为在某些特定情况下管理当局、企业职工和债权人都可能成为企业实质的所有者”(张维迎19969)会计信息的利益相关团体是一个动态的会计信息的利益团体的状态依存性决定着利益集团的主体 如果选择的参照物不同那么就会有不同甚至相反的表现而其中之现象会计信息的提供是在被贯之有用性之后的事情无论如何选择会计信息的参照物只要投入的成本小于或等于所带来的效益会计信息就会被提供 这种参照物即可能是投资人、债权人、受托人、管理者等诸多与之相关的对象 例如对于企业管理者如果提供企业完全的信息会使成本高于效益他就会考虑减少信息的供给量使其披露成本降低到最小程度对于企业外部信息的消费者来讲如果成本大于效益那么他就会通过其他的方式增加所需的信息量这种