二CPA考试增值税法PPT课件

1 2012注册会计师考试 税法 经济贸易系 10财务管理1 2 12财务管理 专升本 适用 谭庆2012 09 2 第二章增值税 本章内容 11节第一节征税范围及纳税义务人 第二节一般纳税人和小规模纳税人的认定及管理第三节税率与征收率 第四节一般纳税人应纳税额的计算 第五节小规模纳税人应纳税额的计算 3 第二章增值税 第六节特殊经营行为和产品的税务处理 第七节进口货物征税 第八节出口货物退 免 税 第九节税收优惠第十节征收管理第十一节增值税专用发票的使用及管理 4 引言 我国1979年就引入了增值税 1984年10月1日在全国范围内实行 1994年税制改革后 成为我国税制中最为重要的税种之一 占我国税收总收入的50 左右 对我国财政收入及经济发展影响极大 从税收管理看 属于中央地方共享税 中央75 地方25 5 1 定义 增值税是以商品生产 流通和劳务服务过程中的增值额为课税对象而征收的一种流转税 增值额 企业在生产经营中新创造的价值理论增值额 C V M W法定增值额 法定增值额是指各国政府在增值税制度中人为规定的增值额 因扣除范围不同 6 2 类型 根据法定增值额划分生产型增值税收入型增值税消费型增值税 7 实例 例 某企业销售收入100万元 购入流动资产45万元 固定资产36万元 当期提折旧5万 确定其法定增值额 类型销售额扣除外购扣除外购法定增值额流动资产固定资产生产型10045055收入型10045550消费型100453619 8 3 增值税的特点 增值税一般特点 1 以增值额为征税对象 但采用间接计算办法 2 逐环节征税 逐环节扣税 3 价外计税 我国增值税特点 1 消费型增值税 2009年1月1日起全面实行消费型增值税 2008年12月31日前主要是生产型增值税 2 以票扣税为主 3 划分两类纳税人 4 对劳务划分应税与非应税 9 4 营改增试点工作进展 自2012年1月1日起 国家决定在上海试点营业税改征增值税的工作 即上海市交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税 国务院总理温家宝7月25日主持召开国务院常务会议 决定扩大营业税改征增值税试点范围 会议决定 自2012年8月1日起至年底 将交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点范围 由上海市分批扩大至北京 天津 江苏 浙江 安徽 福建 湖北 广东和厦门 深圳10个省 直辖市 计划单列市 明年继续扩大试点地区 并选择部分行业在全国范围试点 10 第一节征税范围及纳税义务人 一 征税范围 11 第一节征税范围及纳税义务人 12 第一节征税范围及纳税义务人 一 一般规定 包括生产 批发 零售 进口环节 1 销售 有偿转让所有权 或者进口的货物 有形动产 包括电力 热力和气体 2 有偿 提供的加工 修理修配劳务 属于受托行为 且劳务对象必须是有形动产 13 第一节征税范围及纳税义务人 二 具体规定1 属于征税范围的特殊项目 1 货物期货 包括商品期货和贵金属期货 解释 谁开具发票 谁为纳税人 期货交易所增值税按次计算 2010 12 01起 上海期货交易所试点开展期货保税交割业务 暂免征收增值税 14 1 属于征税范围的特殊项目 2 银行销售金银业务 3 典当业的死当物品销售业务和寄售业代委托人销售寄售物品业务 4 集邮商品 生产 销售 邮政部门以外的其他单位和个人 5 发行报刊 邮政部门 征收营业税 其他单位和个人 征收增值税 6 电力公司向发电企业收取的过网费 15 1 属于征税范围的特殊项目 7 融资租赁 经批准 征收营业税 其他单位 所有权转让 征收增值税 未转让 征收营业税 解释 融资性售后回租 承租方出售资产的行为 不征收增值税和营业税 8 转让企业全部产权 涉及应税货物的转让 不征收增值税 9 从事热力 电力 燃气 自来水等公用事业收取的一次性费用 与货物销售数量有关 征收增值税 无关 不征 16 1 属于征税范围的特殊项目 10 代行政管理部门收取的相关费用 同时符合条件 不属于价外费用 不征收增值税 11 销售货物代办保险 销售汽车代缴车辆购置税 牌照费 不作为价外费用征收增值税 12 软件产品销售 随同销售一并收取的费用 按增值税混合销售征收 即征即退 交付使用后 按期或按次收取的费用 不征收增值税 17 1 属于征税范围的特殊项目 13 印刷企业印刷图书 报纸 杂志 自行购买纸张 按货物销售 税率为13 由出版单位提供纸张 按加工 修理修配劳务 税率为17 解释 印刷企业印刷资料 信纸 统一按17 税率 14 会员费收入 不征收增值税 15 各燃油电厂从政府财政专户取得的发电补贴 不征收增值税 18 1 属于征税范围的特殊项目 16 提供矿产资源开采 挖掘 切割 破碎 分拣 洗选等劳务 应当缴纳增值税 17 转让土地使用权或销售不动产时一并销售的附着于土地或不动产上的固定资产 属于增值税应税货物 缴纳增值税 属于不动产 缴纳营业税 18 在资产重组过程中 通过合并 分立 出售 置换等方式 将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权 负债和劳动力一并转让给其他单位和个人 涉及的货物转让 不征收增值税 19 1 属于征税范围的特殊项目 19 受托开发软件产品 著作权属于受托方 销售货物 征收增值税 受赠 著作权属于委托方或双方共同拥有 转让无形资产 不征收增值税 解释 经过国家版权局注册登记 纳税人在销售 软件产品 时一并转让著作权 所有权 不征收增值税 20 供电企业利用自身输变电设备 对并入电网的企业自备电厂生产的电力产品进行电压调节 并按电量向电厂收取的并网服务费 属于提供加工劳务 应当征收增值税 20 2 属于征税范围的特殊行为 1 视同销售 解释 自产 委托加工的货物 一律视同销售 购进的货物 内部最终使用不视同销售 进项税额不得抵扣 已抵扣的 按成本价作进项税额转出处理 外部移送视同销售 进项税额可以抵扣 按同类产品的售价或组价 21 2 属于征税范围的特殊行为 22 视同销售 1 将货物交付他人代销 代销中的委托方 掌握要点 纳税义务发生时间 收到代销清单或代销款二者之中的较早者 若均未收到 则于发货后的180天缴纳增值税 23 视同销售 例题 某汽车生产企业收到代销公司代销5辆小汽车的代销清单及货款163 8万元 小汽车每辆成本价20万元 与代销公司不含税结算价28万元 企业会计处理为 借 银行存款 代销汽车款1638000贷 预收账款 代销汽车款1638000 24 视同销售 正确答案 纳税人处理错误 应纳增值税 28 5 17 23 8 万元 应纳消费税 28 5 9 12 6 万元 会计处理为 借 银行存款 代销汽车款1638000贷 主营业务收入1400000应交税费 应交增值税 销项税 238000 25 视同销售 2 销售代销货物 代销中的受托方 掌握要点 售出时发生增值税纳税义务 按实际售价计算销项税 取得委托方增值税专用发票 可以抵扣进项税额 受托方收取的代销手续费 应按 服务业 税目5 的税率征收营业税 26 视同销售 例题 计算题 某商业企业 一般纳税人 为甲公司代销货物 按零售价以5 收取手续费5000元 尚未收到甲公司开来的增值税专用发票 该商业企业代销业务应纳增值税为 27 视同销售 正确答案 零售价 5000 5 100000 元 增值税销项税额 100000 1 17 17 14529 91 元 应纳营业税 5000 5 250 元 28 视同销售 3 总分机构 不在同一县市 之间移送货物用于销售的 移送当天发生增值税纳税义务 29 视同销售 4 将自产或委托加工的货物用于非增值税应税项目 5 将自产 委托加工的货物用于集体福利或个人消费 6 将自产 委托加工或购买的货物作为投资 提供给其他单位或个体经营者 7 将自产 委托加工或购买的货物分配给股东或投资者 8 将自产 委托加工或购买的货物无偿赠送其他单位或者个人 30 视同销售 要点1 上述 4 8 项视同销售行为 对自产货物处理是相同的 对购买的货物用途不同 处理也不同 1 购买的货物 用于投资 6 分配 7 赠送 8 即向外部移送 视同销售计算销项税 2 购买的货物 用于非增值税应税项目 4 集体福利和个人消费 5 即货物进入最终消费 不得抵扣进项税 已抵扣的 作进项税转出处理 31 视同销售 要点2 视同销售不仅缴纳增值税 还会涉及缴纳企业所得税的情况 32 视同销售 例题 多选题 单位或个体经营者的下列业务 应视同销售征收增值税的有 A 商场将购买的商品发给职工B 饭店将购进啤酒用于餐饮服务C 个体商店代销鲜奶D 食品厂将购买的食品原料赠送他人 33 视同销售 正确答案 CD 答案解析 选项A将外购货物用于职工福利 属于不得抵扣进项税行为 而不是视同销售行为 选项B属于应当征收营业税的业务 34 视同销售 例题 计算题 某市一家电生产企业为增值税一般纳税人 12月份将自产家电移送职工活动中心 福利部门 一批 成本价20万元 市场销售价格23万元 不含税 企业核算时按成本价格直接冲减了库存商品 计算该业务增值税销项税额 35 视同销售 正确答案 应确认销项税额 23 17 3 91 万元 36 二 纳税人与扣缴义务人 1 纳税义务人 境内销售或进口货物 提供应税劳务的单位和个人 承租人或承包人 2 扣缴义务人 境外单位或个人在境内提供应税劳务 境内未设立经营机构 境内代理人 购买方 无 37 第二节一般纳税人和小规模纳税人的认定及管理 一 一般纳税人和小规模纳税人的认定标准2个标准 1 经营规模 年应税销售额 纳税人在连续不超过12个月的经营期内累计应征增值税销售额 包括纳税申报销售额 稽查查补销售额 纳税评估调整销售额 税务机关代开发票销售额和免税销售额 2 核算水平 39 例题 单选题 按照现行规定 下列各项中必须被认定为小规模纳税人的是 A 年应税销售额60万元的汽车修理厂B 年不含税销售额90万元以上的从事货物批发的纳税人C 年不含税销售额为80万元以下 会计核算制度不健全的从事货物零售的纳税人D 非企业性单位 40 正确答案 C 答案解析 年不含税销售额低于规定标准 并且会计核算不健全的商业企业 不得认定为一般纳税人 41 二 一般纳税人申请 一 申请一般纳税人资格的条件年应税销售额未超过财政部 国家税务总局规定的小规模纳税人标准以及新开业的纳税人 可以向主管税务机关申请一般纳税人资格认定 对提出申请并且同时符合下列条件的纳税人 主管税务机关应当为其办理一般纳税人资格认定 1 有固定的生产经营场所 2 能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿 根据合法 有效凭证核算 能够提供准确税务资料 42 二 一般纳税人资格认定的所在地和权限 纳税人应当向其机构所在地主管税务机关申请一般纳税人资格认定 一般纳税人资格认定的权限 在县 市 区 国家税务局或者同级别的税务分局 43 三 下列纳税人不办理一般纳税人资格认定 1 个体工商户以外的其他个人 2 选择按照小规模纳税人纳税的非企业性单位 3 选择按照小规模纳税人纳税的不经常发生应税行为的企业 不经常发生应税行为的企业 是指非增值税纳税人 不经常发生应税行为是指其偶然发生增值税应税行为 44 三 小规模纳税人的管理 1 小规模纳税人会计核算健全 能够提供准确税务资料的 可以向主管税务机关申请资格认定 不作为小规模纳税人 2 除国家税务总局另有规定外 纳税人一经认定为一般纳税人以后 不得转为小规模纳税人 一般纳税人与小规模纳税人管理方法的区别 一般纳税人采取购进扣税法 购进货物取得扣税凭证是可以作为进项税抵扣的 应纳增值税 销项税 进项税 小规模纳税人采用简易征收方法 不存在抵扣问题 在销售时计算税额即可 应纳增值税 不含税销售额 征收率 46 四 辅导期一般纳税人的认定及管理 1 主管税务机关可以在一定期限内对下列一般纳税人实行纳税辅导期管理 1 新认定为一般纳税人的小型商贸批发企业 2 国家税务总局规定的其他一般纳税人 增值税偷税数额占应纳税额的10 以上并且偷税数额在10万元以上的 骗取出口退税的 虚开增值税扣税凭证的 其他情形 2 新认定为一般纳税人的小型商贸批发企业实行纳税辅导期管理的期限为3个月 当月执行 其他一般纳税人实行纳税辅导期管理的期限为6个月 次月执行 3 辅导期纳税人取得的增值税专用发票 以下简称专用发票 抵扣联 海关进口增值税专用缴款书以及运输费用结算单据应当在交叉稽核比对无误后 方可抵扣进项税额 4 主管税务机关对辅导期纳税人实行限量限额发售专用发票 1 实行纳税辅导期管理的小型商贸批发企业 领购专用发票的最高开票限额不得超过十万元 2 每次发售专用发票数量不得超过25份 3 辅导期纳税人一个月内多次领购专用发票的 应从当月第二次领购专用发票起 按照上一次已领购并开具的专用发票销售额的3 预缴增值税 未预缴增值税的 主管税务机关不得向其发售专用发票 第三节税率与征收率 需要注意的是 一 一般纳税人 17 基本税率 适用于绝大部分销售或进口的货物 一般纳税人提供的应税劳务 一律适用17 二 适用13 低税率的列举货物是 1 粮食 食用植物油 包括橄榄油 鲜奶 灭菌乳为13 调制乳为17 2 自来水 暖气 冷气 热水 煤气 石油液化气 天然气 沼气 居民用煤炭制品 3 图书 报纸 杂志 4 饲料 化肥 农药 农机 农膜 5 国务院及其有关部门规定的其他货物 1 初级 农产品 2 音像制品 3 电子出版物 4 二甲醚 提示 资源税应税矿产品的增值税税率大部分为17 只有天然气为13 51 三 征收率其他情况 1 小规模纳税人 3 2 52 某企业 小规模纳税人 2011年2月将已使用三年的小轿车以18万元价格售出 请计算其应纳增值税 正确答案 应纳增值税 180000 1 3 2 3495 15 元 例题 计算题 53 2 一般纳税人采用简易办法征收增值税 征收率为4 6 1 一般纳税人销售自己使用过的物品 按下列政策执行 54 2 一般纳税人销售旧货 按照简易办法依照4 征收率减半征收增值税 3 一般纳税人销售自产的列举货物 可选择按照简易办法依照6 征收率计算缴纳增值税 4 一般纳税人销售列举货物 暂按简易办法依照4 征收率计算缴纳增值税 55 第四节一般纳税人应纳税额的计算 一般纳税人计算本月应纳增值税额采用当期购进扣税法 应纳税额 当期销项税额 当期进项税额一般纳税人应纳增值税额的计算 围绕两个关键环节 一是销项税额如何计算 二是进项税额如何抵扣 增值税专用发票 海关完税凭证 购进农产品 运输费用 折扣折让销售 以旧换新销售 还本销售 以物易物销售 包装物押金 旧固定资产销售 57 一 销项税额的计算 销项税额是纳税人销售货物或提供应税劳务 按照销售额或提供应税劳务收入和税率计算并向购买方收取的增值税额 其计算方法为 销项税额 销售额 税率公式中税率为13 或17 而销售额的确定是正确计算销项税额的关键 58 一 一般销售方式下的销售额 销售额 是纳税人销售货物或提供应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用 即价外收入 包括想购买方收取的手续费 补贴 基金 集资费 返还利润 奖励费 违约金 滞纳金 赔偿金 延期付款利息 代收款项 代垫款项 储备费 优质费 包装费 包装物租金 运输装卸费等 1 销售额 价款 价外收入 特别提示 价外收入视为含增值税的收入 必须换算为不含税收入再并入销售额 2 销售额中不包括 1 受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税 2 同时符合以下条件的代垫运费 承运者的运费发票开具给购货方的 纳税人将该项发票转交给购货方的 3 同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费 由国务院或者财政部批准设立的政府性基金 由国务院或者省级人民政府及其财政 价格主管部门批准设立的行政事业性收费 收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据 所收款项全额上缴财政 4 销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费 以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税 车辆牌照费 60 二 特殊销售方式下销售额的确定 1 折扣折让销售2 以旧换新销售3 还本销售4 以物易物销售5 包装物押金6 旧固定资产销售 61 1 折扣折让方式销售 62 某单位销售货物取得不含税价款300万元 购货方及时付款 给予5 的折扣 实收285万元 正确答案 销项税额 300 17 51 万元 例题 计算题 63 2 以旧换新销售 按新货同期销售价格确定销售额 不得扣减旧货收购价格 金银首饰除外 考题 综合题 2009年节选 位于城市市区的一家电视机生产企业 简称甲企业 和一家百货商场 简称乙商场 均为增值税一般纳税人 2009年3月份发生以下业务 乙商场零售金银首饰取得含税销售额10 53万元 其中包括以旧换新首饰的含税销售额5 85万元 在以旧换新业务中 旧首饰作价的含税金额为3 51万元 乙商场实际收取的含税金额为2 34万元 64 正确答案 乙商场3月份零售金银首饰的增值税销项税额 10 53 5 85 1 17 17 2 34 1 17 17 1 02 万元 乙商场3月份零售金银首饰应缴纳的消费税 10 53 5 85 1 17 5 2 34 1 17 5 0 3 万元 65 3 还本销售 销售额就是货物销售价格 不得扣减还本支出 66 4 以物易物销售 双方均作购销处理 以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额 以各自收到的货物核算购货额并计算进项税额 例题 计算题 卷烟厂销售雪茄烟300箱给各专卖店 取得不含税销售收入600万元 以雪茄烟40箱换回小轿车2辆 大货车1辆 正确答案 销项税额 600 600 300 40 17 115 60 万元 67 5 包装物押金处理 1 销售货物收取的包装物押金 如果单独记账核算 时间在1年以内 又未过期的 不并入销售额征税 纳税人为销售货物出租出借包装物而收取的押金 无论包装物周转使用期限长短 超过一年 含一年 以上仍不退还的均并入销售额征税 2 因逾期 1年为限 未收回包装物不再退还的押金 应并入销售额征税 征税时注意两点 一是逾期包装物押金为含税收入 需换算成不含税价再并入销售额 二是征税税率为所包装货物适用税率 3 酒类产品 啤酒 黄酒按是否逾期处理 啤酒 黄酒以外的其他酒类产品收取的押金 无论是否逾期一律并入销售额征税 68 包装物租金 包装物租金在销货时作为价外费用并入销售额计算销项税 69 例题 计算题 某酒厂为一般纳税人 本月向一小规模纳税人销售白酒 并开具普通发票上注明金额93600元 同时收取单独核算的包装物押金2000元 尚未逾期 计算此业务酒厂应确认的销项税额 正确答案 销项税 93600 2000 1 17 17 13890 6 元 70 考题 综合题 2011年节选 某百货商场为增值税一般纳税人 6个月前收取一餐厅啤酒包装物押金10000元 月初到期 餐厅未返还包装物 按照销售时的约定 这部分押金即收归商场所有 百货商场的账务处理为 借 其他应付款 押金10000贷 其他业务收入10000要求 针对上述业务判断百货商场账务处理和相关税务处理是否正确 如果不正确 列出正确的处理方式 71 正确答案 商场的账务处理和税务处理不正确 啤酒逾期的包装物押金是要缴纳增值税的 增值税的销项税额 10000 1 17 17 1452 99 元 冲销错账 借 其他业务收入10000贷 其他应付款 押金10000重做正确处理 借 其他应付款 押金10000贷 其他业务收入8547 01应交税费 应交增值税 销项税 1452 99 72 6 一般纳税人销售已使用过的固定资产的税务处理 73 例题 计算题 某生产企业为增值税一般纳税人 2011年6月把资产盘点过程中不需用的部分资产进行处理 销售已经使用4年的机器设备 取得收入9200元 原值为9000元 销售2010年6月购入的设备一台 专用发票上注明价款100000元 税款17000元 销售时开具普通发票价款为90000元 计算销售应纳增值税 假设当期无进项税 正确答案 应纳增值税 9200 1 4 4 2 90000 1 17 17 13253 85 元 74 例题 计算题 某生产企业为增值税一般纳税人 2011年12月将2月份购入并投入使用的设备一台对外投资 购入时取得专用发票上注明价款200000元 税款34000元 10年使用期 投资时无法确定销售额 假设当期无进项税 正确答案 固定资产净值 200000 200000 10 12 10 183333 33 元 应纳增值税 183333 33 17 31166 67 元 75 三 视同销售货物行为销售额的确定 必须遵从下列顺序 1 按纳税人最近时期同类货物平均售价 2 按其他纳税人最近时期同类货物平均售价 3 按组成计税价格 组价的特殊使用 有售价 但也要核定价格或组价 76 78 四 含税销售额的换算 不含税 销售额 含税销售额 1 13 或17 含税价格 含税收入 判断 1 通过看发票来判断 普通发票要换算 2 分析行业 零售行业要换算 3 分析业务 价外费用 建筑业总承包额中的自产货物要换算 79 二 进项税额的抵扣 进项税额是纳税人购进货物或接受应税劳务所支付或负担的增值税额 它与销售方收取的销项税额相对应 一 准予从销项税额中抵扣的进项税额 分两类 一类是以票抵扣 即取得法定扣税凭证 并符合税法抵扣规定的进项税额 另一类是计算抵扣 即没有取得法定扣税凭证 但符合税法抵扣政策 准予计算抵扣的进项税额 80 计算抵税是进项税额确定中的难点 必须准确掌握计算抵扣的范围和条件 81 1 购进免税农产品的计算扣税 1 基本规定 82 例题 计算题 某一般纳税人购进某国营农场自产玉米 收购凭证注明价款为56830元 正确答案 进项税额 56830 13 7387 9 元 采购成本 56830 1 13 49442 1 元 83 2 对烟叶税的有关规定 84 例题 单选题 某卷烟厂2011年6月收购烟叶生产卷烟 收购凭证上注明价款50万元 并向烟叶生产者支付了价外补贴 该卷烟厂6月份收购烟叶可抵扣的进项税额为 A 6 5万元B 7 15万元C 8 58万元D 8 86万元 正确答案 C烟叶进项税额 收购金额 烟叶税 13 50 1 10 1 20 13 8 58 万元 85 2 运输费用的计算扣税 86 注意 1 购买或销售免税货物 购进免税农产品除外 所发生的运输费用 也不得计算进项税额抵扣 提示 一般纳税人外购固定资产支付的运输费 伴随着消费型增值税的实施 也可以按7 计算抵扣进项税额 2 准予计算进项税额抵扣的货物运费金额是指在运输单位开具的运费结算单据上注明的运费和建设基金 87 注意 3 增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的公路内河货物运输业统一发票 应在开具之日起180日内到税务机关办理认证 并在认证通过的次月申报期内 向主管税务机关申报抵扣进项税额 4 一般纳税人在生产经营过程中所支付的运输费用 允许计算抵扣进项税额 5 一般纳税人取得的国际货物运输代理业发票和国际货物运输发票 不得计算抵扣进项税额 6 增值税一般纳税人购进或销售货物 取得的作为增值税扣税凭证的货运发票 必须是通过货运发票税控系统开具的新版货运发票 88 例题 计算题 一般纳税人从农业生产者手中购进免税农产品 收购凭证上注明是50000元 支付运费 取得了货运发票 注明是2000元 正确答案 进项税 50000 13 2000 7 6640 元 采购成本 50000 87 2000 93 45360 元 89 总结 运费 同时符合以下条件的代垫运费 承运者的运费发票开具给购货方的 纳税人将该项发票转交给购货方的 90 二 不得从销项税额中抵扣的进项税额 1 用于非增值税应税项目 免征增值税项目 集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务 解析1 个人消费包括纳税人的交际应酬消费 解析2 设备在建工程 可抵扣 与不动产在建工程 不可抵扣 解析3 一般纳税人兼营免税项目或者非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的 按下列公式计算 不得抵扣的进项税额 当月无法划分的全部进项税额 当月免税项目销售额 非增值税应税劳务营业额合计 当月全部销售额 营业额合计 91 二 不得从销项税额中抵扣的进项税额 2 非正常损失的购进货物及相关的应税劳务3 非正常损失的在产品 产成品所耗用的购进货物或者应税劳务 解析1 所称非正常损失 是指因管理不善造成被盗 丢失 霉烂变质的损失 解析2 非正常损失货物不得抵扣的进项税额 在增值税中不得扣除 需做进项税额转出处理 在企业所得税中 可以将转出的进项税额计入企业的损失 营业外支出 在企业所得税前扣除 92 二 不得从销项税额中抵扣的进项税额 4 国务院财政 税务主管部门规定的纳税人自用消费品 特例 纳税人自用的应征消费税的摩托车 汽车 游艇 其进项税额不得从销项税额中抵扣5 上述第1项至第4项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用 解析 运输费用的计算抵扣应伴随货物 93 三 进项税额转出 上述1 3的购进货物改变生产经营用途的 不得抵扣进项税额 如果在购进时已抵扣了进项税额 需要在改变用途当期作进项税额转出处理 94 第一 原抵扣进项税额转出 2010综合题业务 企业因管理不善库存原材料损失618 6万元 其中含运费成本18 6万元 正确答案 管理不善损失的原材料不得抵扣进项税额 对购进时已抵扣的作进项税额转出处理 应转出的进项税额 618 6 18 6 17 18 6 1 7 7 103 4 万元 95 96 97 第二 无法准确确定该项进项税额的 按当期实际成本 即买价 运费 保险费 其他有关费用 计算应扣减的进项税额 进项税额转出数额 当期实际成本 税率第三 利用公式 不得抵扣的进项税额 无法划分的全部进项税额 99 例题 单选题 某制药厂 增值税一般纳税人 3月份销售抗生素药品取得含税收入117万元 销售免税药品50万元 当月购入生产用原材料一批 取得增值税专用发票上注明税款6 8万元 抗生素药品与免税药品无法划分耗料情况 则该制药厂当月应纳增值税为 A 14 73万元B 12 47万元C 10 20万元D 17 86万元 100 正确答案 B 101 三 应纳税额计算 销项税额的时间限定 增值税纳税义务发生时间1 采取直接收款方式销售货物 不论货物是否发出 均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天 2 采取托收承付和委托银行收款方式销售货物 为发出货物并办妥托收手续的当天 3 采取赊销和分期收款方式销售货物 为书面合同约定的收款日期的当天 无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的 为货物发出的当天 4 采取预收货款方式销售货物 为货物发出的当天 但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备 船舶 飞机等货物 为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天 5 委托其他纳税人代销货物 为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天 未收到代销清单及货款的 为发出代销货物满180天的当天 6 3 8 项 货物移送的当天 103 进项税额抵扣的时间 2010年1月1日后开具 1 增值税专用发票 公路内河货物运输业统一发票和机动车销售统一发票 应在开具之日起180日内到税务机关办理认证 并在认证通过的次月申报期内 向主管税务机关申报抵扣进项税额 2 实行海关进口增值税专用缴款书 先比对后抵扣 管理办法的增值税一般纳税人取得2010年1月1日以后开具的海关缴款书 应在开具之日起180日内向主管税务机关报送 海关完税凭证抵扣清单 申请稽核比对 二 计算应纳税额时进项税额不足抵扣的处理 结转下期继续抵扣 三 扣减发生期进项税额的规定 进项税额转出 四 销货退回或折让的税务处理 销售方冲减销项税额 购货方冲减进项税额 五 向供货方取得返还收入的税务处理对商业企业向供货方收取的与商品销售量 销售额挂钩 如以一定比例 金额 数量计算 的各种返还收入 均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金 应冲减进项税金的计算公式调整为 当期应冲减进项税金 当期取得的返还资金 1 所购货物适用增值税税率 所购货物适用增值税税率 105 106 例题 多选题 某商场 增值税一般纳税人 与其供货企业达成协议 按销售量挂钩进行平销返利 5月向供货方购进商品取得税控增值税专用发票 注明价款120万元 进项税额20 4万元并通过主管税务机关认证 当月按平价全部销售 月末供货方向该商场支付返利4 8万元 下列该项业务的处理符合有关规定的有 A 商场应按120万元计算确定销项税额B 商场应按124 8万元计算销项税额C 商场当月应抵扣的进项税额为20 4万元D 商场当月应抵扣的进项税额为19 7万元 107 正确答案 AD 答案解析 当期应冲减进项税金 4 8 1 17 17 0 70 万元 当期可抵扣进项税额 20 4 0 7 19 7 万元 108 六 一般纳税人注销时进项税额的处理 一般纳税人注销或取消辅导期一般纳税人资格 转为小规模纳税人时 其存货不作进项税额转出处理 其留抵税额也不予以退税 七 金融机构开展个人实物黄金交易业务增值税的处理 109 四 应纳税额计算举例 某生产企业为增值税一般纳税人 适用增值税税率17 2010年5月份的有关生产经营业务如下 1 销售甲产品给某大商场 开具增值税专用发票 取得不含税销售额80万元 另外 开具普通发票 取得销售甲产品的送货运输费收入5 85万元 计算销售甲产品的销项税额 1 销售甲产品的销项税额 80 17 5 85 1 17 17 14 45 万元 110 四 应纳税额计算举例 2 销售乙产品 开具普通发票 取得含税销售额29 25万元 计算销售乙产品的销项税额 销售乙产品的销项税额 29 25 1 17 17 4 25 万元 111 四 应纳税额计算举例 3 将试制的一批应税新产品用于本基建工程 成本价为20万元 成本利润率为10 该新产品无同类产品市场销售价格 计算自用新产品的销项税额 自用新产品的销项税额 20 1 10 17 3 74 万元 112 四 应纳税额计算举例 4 销售2010年1月份购进作为固定资产使用过的进口摩托车5辆 开具普通发票 每辆取得含税销售额1 17万元 该摩托车原值每辆0 9万元 计算销售使用过的摩托车应纳税额 此业务教材处理有误 根据 财政部 国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知 财税 2009 9号一般纳税人销售自己使用过的属于条例第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产 按简易办法依4 征收率减半征收增值税 本题销售使用过的摩托车应纳税额 1 17 1 4 4 2 5 0 11 万元 113 四 应纳税额计算举例 5 购进货物取得税专用发票 注明支付的货款60万元 进项税额10 2万元 另外支付购货的运输费用6万元 取得运输公司开具的普通发票 计算外购货物应抵扣的应纳税额 外购货物应抵扣的进项税额 10 2 6 7 10 62 万元 114 四 应纳税额计算举例 6 向农业生产者购进免税农产品一批 支付收购价30万元 支付给运输单位的运费5万元 取得相关的合法票据 本月下旬将购进的农产品的20 用于本企业职工福利 计算外购免税农产品应抵扣的进项税额 外购免税农产品应抵扣的进项税额 30 13 5 7 1 20 3 4 万元 115 四 应纳税额计算举例 7 计算企业5月份合计应缴纳的增值税额 该企业5月份应缴纳的增值税额 14 45 4 25 3 74 10 62 3 4 0 11 8 53 万元 116 第五节小规模纳税人应纳税额计算 简易办法 一 计算公式应纳税额 不含税 销售额 征收率3 公式中的销售额应为不含增值税额 含价外费用的销售额 117 二 含税销售额换算 由于小规模纳税人销售货物只能开具普通发票 上面标明的是含税价格 需按以下公式换算为不含税销售额 不含税 销售额 含税销售额 1 3 118 三 小规模纳税人 除其他个人外 销售自己使用过的货物 119 例题 单选题 某商业零售企业为增值税小规模纳税人 2011年9月购进货物 商品 取得普通发票 共计支付金额120000元 本月销售货物取得零售收入共计150000 另外取得包装费8080元 本月还销售自己使用过的旧车一辆 取得收入45000元 该企业9月份应缴纳的增值税为 A 4604 27元B 5469 65元C 5478 06元D 5914 95元 120 正确答案 C 答案解析 该小规模纳税人9月份应纳增值税 158080 1 3 3 45000 1 3 2 5478 06 元 121 122 第六节特殊经营行为和产品的税务处理 一 兼营不同税率的应税货物或应税劳务 一个税 不同税率 1 分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额 分别计算应纳税额 2 未分别核算销售额的 从高适用税率征收 123 二 混合销售行为 同一业务 增 营 从属关系 1 含义 一项销售行为既涉及增值税应税货物又同时涉及非应税劳务 即应征营业税的劳务 为混合销售行为 2 税务处理 混合销售原则上依据纳税人的营业主业判断是征增值税 还是征营业税 属于增值税的混合销售行为 只征增值税 应用举例 1 销售家具的厂商 在销售家具的同时送货上门 为增值税的混合销售行为 2 邮局提供邮政服务的同时邮寄包裹提供的包裹袋 为营业税的混合销售行为 124 3 特殊规定 纳税人销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为 按兼营税务处理 分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额 并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税 非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税 未分别核算的 由主管税务机关核定其货物的销售额 125 三 兼营非应税劳务 同一单位 增 营 不具从属关系 1 含义 增值税纳税人在销售应税货物或提供应税劳务的同时 还从事非应税劳务 即营业税规定的各项劳务 且二者之间并无直接的从属关系 这种经营活动就称为兼营非应税劳务 2 税务处理 兼营非应税劳务原则上依据纳税人的核算情况判定 1 分别核算 各自交税 2 未分别核算或者不能准确核算货物或应税劳务和非增值税应税劳务销售额 由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额 126 3 应用举例 1 建材商店既销售建材 又从事装饰 装修业务 2 酒店提供就餐和住宿服务 又设商场销售货物 127 128 例题 单选题 下列各项中 属于增值税混合销售行为的是 A 建材商店在销售建材的同时又为其他客户提供装饰服务B 汽车制造公司在生产销售汽车的同时又为客户提供修理服务C 塑钢门窗销售商店在销售产品的同时又为客户提供安装服务D 电信局为客户提供电话安装服务的同时又销售所安装的电话机 正确答案 C 答案解析 选项A属于兼营行为 选项B均属于增值税的征税范围 选项D为营业税的混合销售 129 例题 多选题 下列各项中 应当征收增值税的有 A 医院提供治疗并销售药品B 邮局提供邮政服务并销售集邮商品C 商店销售空调并负责安装D 汽车修理厂修车并销售汽车零配件 正确答案 CD 答案解析 选项A B属于营业税的混合销售 应征收营业税 130 第七节进口货物征税 海关代征 一 进口货物征税范围及纳税人凡是申报进入我国海关境内的货物 只要是报关进口的应税货物 不论其是国外产制还是我国已出口而转销国内的货物 不论是进口者自行采购还是国外捐赠的货物 不论是进口者自用还是作为贸易或其他用途等 均应按照规定缴纳进口环节的增值税 对进口货物是否减免税由国务院统一规定 如属于 来料加工 进料加工 贸易方式进口国外的原材料 零部件等在国内加工后复出口 两头在外 的 对进口的料 件按规定给予免税或减税 若是销往国内 则予以补税 131 进口货物的纳税人 进口货物的收货人或办理报关手续的单位和个人 为进口货物增值税的纳税义务人 对代理进口货物以海关开具的完税凭证上的纳税人为增值税纳税人 进口代理者代缴委托者承担已纳税款 132 二 进口货物应纳增值税的计算 纳税人进口货物 按照组成计税价格和规定税率计算应纳税额 应纳税额 组成计税价格 税率组成计税价格 关税完税价格 关税 消费税 解释 1 进口货物的税率为17 和13 不使用征收率 2 在计算进口环节的应纳增值税税额时不得抵扣任何税额 出口国没有征收流转税 3 一般贸易下进口货物的关税完税价格以海关审定的成交价格 即 买方向卖方实际支付或应当支付的价格 为基础的到岸价格 包括 货价 加上货物运抵我国关境内输入地点起卸前的包装费 运费 保险费和其他劳务费等费用 作为完税价格 133 三 进口货物的税收管理 进口货物的增值税由海关代征 个人携带或者邮寄进境自用物品的增值税 连同关税一并计征 进口货物的增值税 纳税义务发生时间为报关进口当天 纳税地点为进口货物报关地海关 纳税期限为海关填发税款缴纳书之日起15日内 134 例题 计算题 某进出口公司2011年4月进口办公设备500台 每台进口完税价格1万元 委托运输公司将进口办公设备从海关运回本单位 支付运输公司运输费用9万元 取得了运输公司开具的货运发票 当月以每台1 8万元的含税价格售出400台 向甲公司捐赠2台 对外投资20台 留下4台自用 另支付销货运输费1 3万元 有运输发票 要求 计算该企业当月应纳增值税 假设进口关税税率为15 135 正确答案 1 进口货物进口环节应纳增值税 1 500 1 15 17 97 75 万元 2 当月销项税额 400 2 20 1 8 1 17 17 110 37 万元 3 当月可以抵扣的进项税额 97 75 9 7 1 3 7 98 47 万元 4 当月应纳增值税 110 37 98 47 11 9 万元 136 第八节出口货物退 免 税 一 出口退 免 税的基本政策 一 出口免税并退税 二 出口免税但不退税 三 出口不免税也不退税 137 二 出口退 免 税的适用范围 138 二 出口退 免 税的适用范围 139 二 出口退 免 税的适用范围 140 三 出口货物退税率 出口货物的退税率 是出口货物的实际退税额与退税计税依据的比例 现行出口货物的增值税退税率 不用记 有17 15 14 13 11 9 8 6 5 等 141 四 出口货物退税的计算 两种退税计算办法 第一种办法是 免 抵 退 办法 主要适用于自营和委托出口自产货物的生产企业 第二种办法是 先征后退 办法 目前主要用于收购货物出口的外 工 贸企业 142 143 一 免 抵 退 税的计算方法 适用于生产企业 1 适用范围 主要适用于自营和委托出口自产货物的生产企业 2 含义 免税 免征出口销售环节的增值税 抵税 生产企业出口自产货物所耗用的原材料 零部件 燃料 动力等应予退还的进项税额 抵顶内销货物的应纳税额 退税 生产企业出口的自产货物在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时 对未抵顶完的部分予以退税 144 3 免 抵 退 的计算分两种情况 根据生产企业原材料完全从国内购进还是从国外购进的不同情况 对 免 抵 退 税的计算方法 分别称为 五个步骤 和 七个步骤 1 出口企业全部原材料均从国内购进 免 抵 退 办法基本步骤为五步 2 如果出口企业有进料加工复出口业务 免 抵 退 办法基本步骤为七步 145 1 出口企业全部原材料均从国内购进 五步 146 第一步 剔税 计算不得免征和抵扣税额 1 计算当期免抵退税不得免征和抵扣的税额 简称为 剔税 当期免抵退税不得免征和抵扣税额 当期出口货物离岸价 外汇人民币牌价 征税率 退税率 解释 第一步 计算当期免抵退税不得免征和抵扣的税额 是为第二步做准备 因为免抵退税不得免征和抵扣的税额是做进项税转出 相当于增加了当期应纳税额 进项税额转出 147 第二步 抵税 计算当期应纳增值税额 2 计算当期应纳增值税额 简称 抵税 当期应纳税额 当期内销货物的销项税额 当期全部进项税 当期免抵退税不得免征和抵扣税额 期初留抵税额 解释 第二步 计算应纳增值税额 这一步实际是计算本期期末留抵税额 如果结果是正数 即应交增值税存在贷方余额 那肯定就没有期末留抵了 说明企业本期应该纳税 如为正数 直接跳入第四步 如果结果为负数 负数即为企业的期末的留抵税额 负数就是本期进项税 为负数进入第三步 148 第三步 算尺度 计算免抵退税额 3 计算免抵退税额 简称 计算尺度 或 标准 会计上称 应交税费 应交增值税 出口退税 免抵退税额 当期出口货物离岸价 外汇人民币牌价 退税率 解释 第三步 计算免抵退税额 实际是计算一个尺度 根据国家公布的退税率 计算企业可以退税的上限 名义退税额 149 第四步 比较确定应退税额 4 确定应退税额 当期期末抵扣税额 当期免抵退税额两者中较小者 解释 第四步 如第二步计算为正数 说明企业需要纳税 自然不存在退税 如第二步为负数 比较第二步和第三步的数值 取较小者 此处注意 是按绝对值比较大小 原理 应纳税增值税的贷方负数即借方的正数 即期末留抵税额 较小者为应退税额 原理即为期末存在多少留抵税额 就退多少税 但不超过国家规定退税率计算的免抵退税额 150 第五步 确定免抵税额 5 确定免抵税额 倒计平衡关系 会计上称 出口抵减内销产品销项税额 解释 第五步 计算免抵税额 本步实质上为倒挤 免抵税额 免抵退税额 应退税额 原理是要反映国家对企业的出口免了多少税 抵扣了多少进项税 151 例题 计算题 某自营出口的生产企业为增值税一般纳税人 出口货物的征税税率为17 退税税率为13 2011年4月的有关经营业务为 购进原材料一批 取得的增值税专用发票注明的价款200万元 外购货物准予抵扣的进项税额34万元通过认证 上月末留抵税款3万元 本月内销货物不含税销售额100万元 收款117万元存入银行 本月出口货物的销售额折合人民币200万元 试计算该企业当期的 免 抵 退 税额 152 正确答案 1 剔税 200 17 13 8万元 进项税转出 2 抵税 100 17 34 8 3 12万元 0 3 尺度 200 13 26万元 4 比较 应退税额为12万元 期末余额为0 下月无留抵税额 5 免抵税额 当期免抵退税额 当期应退税额26 12 14万元 会计上称出口抵减内销销项税 153 此题会计处理 154 例题 计算题 某自营出口的生产企业为增值税一般纳税人 出口货物的征税税率为17 退税税率为13 2011年6月有关经营业务为 购原材料一批 取得的增值税专用发票注明的价款400万元 外购货物准予抵扣的进项税额68万元通过认证 上期末留抵税款5万元 本月内销货物不含税销售额100万元 收款117万元存入银行 本月出口货物的销售额折合人民币200万元 试计算该企业当期的 免 抵 退 税额 155 正确答案 1 剔税 200 17 13 8万元 进项税转出 2 抵税 100 17 68 8 5 48万元 0 3 尺度 200 13 26万元 4 比较 应退税额为26万元 5 免抵税额 当期免抵退税额 当期应退税额 0万元 会计上称出口抵减内销的销项税 6 留下期继续抵扣税为22 48 26 万 156 此题会计处理 157 2 有进料加工复出口业务 免 抵 退 七步 158 第一步 计算免抵退税不得免征和抵扣税额的抵减额 免抵退税不得免征和抵扣税额的抵减额