中级财务会计学(上)-2010-09

1 中级财务会计学 上 广东商学院 会计学院陈美华 2 第三章金融资产 本章内容 金融资产概述贷款和应收款项交易性金融资产持有至到期投资可供出售的金融资产金融资产减值 3 第三章金融资产 第四节持有至到期投资一 确认二 入帐价值成本 实际支付价款 买价 税 费 己到付息期尚未领取的利息税费金额较小时直接计入投资收益 四 摊余成本的概念 入账成本 价值转移四 科目设置 持有至到期投资 成本 或面值 利息调整 应计利息 到期一次还本付息 应收利息 分期付息 投资收益 4 持有至到期投资 分期付息 持有至到期投资 成本持有至到期投资 利息调整应收利息投资收益 5 持有至到期投资 到期一次付息 持有至到期投资 成本持有至到期投资 利息调整持有至到期投资 应计利息投资收益 6 第三章金融资产 四 会计处理 一 分期付息1 平价发行2 折价发行3 溢价发行 二 到期一次还本付息 滩余成本考虑应计利息 1 平价发行 2 折价发行 3 溢价发行 7 第二章金融资产 三 提前收回投资的账务处理 以分次付息 折价购入为例例2 25 承前例2 19 面值 1250万元购入日期 2007 1 1 5年期 每年付息一次 市场利率 10 票面利率 4 72 购买价格 1000万元 2009年初 预计于年底收回本金的一半 625万元 其余本金到期收回 注 1138 625 59 1 10 29 5 1 10 2 625 29 5 1 10 3 8 第二章金融资产 9 第二章金融资产 帐务处理 1 发行发行时 借 持有至到期投资 成本1250贷 持有至到期投资 利息调整250贷 银行存款1000 2 计提 调整利息时 2007年 借 应收利息59借 持有至到期投资 利息调整41贷 投资收益100 10 第二章金融资产 2008年1月10日收到利息时 借 银行存款59贷 应收利息592008年底 借 应收利息59借 持有至到期投资 利息调整45 1贷 投资收益104 12009年1月10日收到利息及本金时 借 银行存款59贷 应收利息59 11 第二章金融资产 2009年初调整滩余成本时 借 持有至到期投资 利息调整51 9贷 投资收益51 92009年底 借 应收利息59借 持有至到期投资 利息调整54 8贷 投资收益113 82009年底收到一半本金时 借 银行存款625贷 持有至到期投资 利息调整625 12 第二章金融资产 2010年1月10日收到利息时 借 银行存款59贷 应收利息592010年底 借 应收利息29 5借 持有至到期投资 利息调整27 3贷 投资收益56 82011年初 借 银行存款29 5贷 应收利息29 5 13 第二章金融资产 2011年 借 应收利息29 5借 持有至到期投资 利息调整29 9贷 投资收益59 42012年初收到本息时 借 银行存款654 5贷 应收利息29 5贷 持有至到期投资 成本625 14 第二章金融资产 持有至到期投资 成本持有至到期投资 利息调整12504125045 151 954 827 329 90应收利息投资收益5941 59 1005945 1 59 104 151 95954 8 59 108 6129 527 3 29 5 56 829 529 9 29 5 59 4 15 第二章金融资产 四 实际利率的计算例承例例2 19 面值 1250万元购入日期 2007 1 1 5年期 每年付息一次 票面利率 4 72 购买价格 1000万元 市场利率 5912501000现值 1000 未来现金流量 5 59 12501000 59 P A R 5 1250 1 R 59 1241 86R100010 999 819R 9 1241 86 1000 1241 86 999 819 1 9 999 10 16 第二章金融资产 四 实际利率的计算例承例例2 20 面值 1250万元购入日期 2007 1 1 5年期 每年付息一次 票面利率 12 购买价格 1344 77万元 市场利率77现值 1344 77 未来现金流量 5 150 12501344 77 150 P A R 5 1250 1 R 59 1395 86R1344 7710 1344 77R 10 17 第二章金融资产 四 实际利率的计算例承例2 22 面值 1250万元购入日期 2007 1 1 5年期 到期一次还本付息 票面利率 4 72 购买价格 1000万元 市场利率 12501000295现值 100000 未来现金流量 5 59 1000001000 1250 295 1 R 59 1004 14R100010 959 32R 9 1004 14 1000 1004 14 959 32 1 9 05 9 09 18 第二章金融资产 四 实际利率的计算例承例2 23 面值 1250万元购入日期 2007 1 1 5年期 到期一次还本付息 票面利率 12 购买价格 1344 77万元 市场利率 12501344 77750现值 1344 77 未来现金流量 5 150 12501344 77 1250 750 1 R 59 1299 86R1344 778 1361 17R 8 1361 17 1344 77 1361 17 1299 86 1 8 26 8 27 19 第二章金融资产 ABR1RR2 20 第五节可供出售的金融资产 一 可供出售金融资产概述可供出售金融资产 是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产 以及除下列各类资产以外的金融资产 1 贷款和应收项 2 持有至到期投资 3 以公允价值量且期变动计入当期损益的金融资产 例1 企业购入的在活跃市场上有报价的股票 债券和基金等 没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 未划分为交易性金融资产 例2 不准备或无能力持有至到期的投资 21 第五节可供出售的金融资产 二 可供出售金融资产的会计外理 一 初始计量可供出售金融资产取得时的实际成本入账 实际成本 实际支付价格 垫付股利或垫付利息 注 可供出售金融资产取得时发生的交易费用应当计入初始入账金额 22 第五节可供出售的金融资产 二 后续计量可供出售金融资产按公允价值计量进行后续计量可供出售金融资产后续计量时公允价值变动计入所有者权益 资本公积 可供出售外币股权投资因资产负债表日汇率变动形成的汇兑损益计入所有者权益 资本公积 相应的会计处理如下 借 可供出售金融资产 公允价值变动贷 资本公积 其他资本公积公允价值低于其账面余额时做相反的会计分录 23 第五节可供出售的金融资产 三 可供出售资产的重分类 1 其他金融资产重分类为可供出售的金融资产持有至到期投资 可供出售金融资产 1 企业因持有意图或能力发生改变 使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的 应当将其重分类为可供出售金融资产 2 持有至到期投资部分出售或重分类的金额较大 且不属于例外情况 使该投资的剩余部分不再适合划分为持有至到期投资的 企业应当将该投资的剩余部分重分类为供出售金融资产 24 第五节可供出售的金融资产 重分类的会计处理重分类日 该投资剩余部分的账面价值与其公允价值之间的差额计入所有者权益 在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出 计入当期损益 25 第五节可供出售的金融资产 2 可供出售的金融资产重分类为其他资产可供出售金融资产 持有至到期投资 因持有意图或能力发生改变 可供出售金融资产的公允价值不再能够可靠计量 可供出售金融资产持有期限已超过企业会计准则所指 两个完整的会计年度 使金融资产不再适合按照公允价值计量 企业可以将该金融资产改按摊余成本计量 该摊余成本为重分类日该金融资产的公允价值或账面价值 26 第五节可供出售的金融资产 四 科目设置1 可供出售金融资产为股票 可供出售金融资产 成本 公允价值变动2 可供出售金融资产为债券 可供出售金融资产 成本 公允价值变动 利息调整 应计利息或应收利息 27 第五节可供出售的金融资产 五 可供出售的金融资产的处置借 银行存款存放中央银行款项贷 可供出售金额资产 成本可供出售金额资产 公允价值变动可供出售金额资产 应计利息借或贷 可供出售金额资产 利息调整借或贷 资本公积 其他资本公积借或贷 投资收益 28 第五节可供出售的金融资产 例2 23 乙公司于2006年7月13日从二级市场购入股票1000000股 每股市价15元 手续费30000元 初始确认时 该股票划分为可供出售金融资产 乙公司至2006年12月31日仍持有该股票 该股票当时的市价为16元 2007年2月1日 乙公司将该股票售出 售价为每股13元 另支付交易费13000元 假定不考虑其他因素 乙公司的账务处理如下 1 20 6年7月13日 购入股票借 可供出售金融资产 成本15030000贷 银行存款15030000 29 第五节可供出售的金融资产 2 20 6年12月31日 确定股票价格变动借 可供出售金融资产 公允价值变动970000贷 资本公积 其他资本公积970000 3 20 7年12月1日 出售股票借 银行存款12987000资本公积 其他资本公积970000投资收益2043000贷 可供出售金融资产 成本15030000 公允价值变动970000 30 第五节可供出售的金融资产 3 20 7年12月1日 出售股票借 银行存款12987000投资收益3013000贷 可供出售金融资产 成本15030000 公允价值变动970000借 资本公积 其他资本公积970000贷 投资收益970000 31 第五节可供出售的金融资产 例2 24 2007年1月1日 甲保险公司支付价款1028 244万元购入某公司发行的3年期公司债券 该公司债券 该公司债券的票面总金额为1000万元 票面年利率为4 实际利率为3 利息每年末支付 本金到期支付 2007年12月31日 甲保险公司持有债券的价格为 1000 094万元 假定不考虑将交易费用和其他因素的影响 32 第五节可供出售的金融资产 甲保险公司的账务处理如下 1 20 7看1月1日 购入债券借 可供出售金融资本 成本1000 利息调整28 244贷 银行存款1028 244 2 2007年12月31日 收到债券利息 确认公允价值变动实际收益 1028 244 3 30 8473220 30 85 万元 应收利息 1000 4 40 万元 年末摊余成本 1028 244 30 85 40 1019 0949 万元 33 第五节可供出售的金融资产 借 应收利息40贷 投资收益30 85可供出售金融资产 利息调整9 15借 银行存款40贷 应收利息40借 资本公积 其他资本公积19贷 可供出售金融资产 公允价值变动19例2 25 2001年5月6日 甲公司支付价款10160000元 含交易费用10000元和已宣告发放现金股利150000元 购入乙公司发行的股票2000000股 占乙公司有表决权股份的0 5 甲公司将其划分为可供出售金融产 34 第五节可供出售的金融资产 2001 5 10 甲公司收到乙公司发放的现金股利150000元 2001 6 30 该股票市价为每股5 2元 2001 12 31 甲公司仍持有该股票 当日 该股票市价为每股5元 2002 5 9 乙公司宣告发放股利40000000元 2002 5 13 甲公司收到乙公司发放的现金股2002 5 20 甲公司以每股20 4 9元的价格将股票全部转让 35 第五节可供出售的金融资产 假定不考虑其分因素 甲公司的账务处理如下 1 20 1年5月6日 购入股票借 应收股利150000可供出售金融资产 成本10010000贷 银行存款10160000 2 20 1年5月10日 收到现金股利借 银行存款150000贷 应收股利150000 36 第五节可供出售的金融资产 3 2001年6月30日 确认股票价格变动借 可供出售金融资产 公允价值变动390000贷 资本公积 其他资本公积390000 4 2001年12月31日 确认股票价格变动借 资本公积 其他资本公积400000贷 可供出售金融资产 公允价值变动400000 5 2002年5月9日 确认应收现金股利借 应收股利200000贷 投资收益200000 37 第五节可供出售的金融资产 6 2002年5月13日 收到现金股利借 银得存款200000贷 应收股利200000 7 2002年5月20日 出售股票借 银行存款9800000投资收益210000可供出售金融资产 公允价值变动10000贷 可供出售金融资产 成本10010000资本公积 其他资本公积10000 38 第五节可供出售的金融资产 第六节金融资产减值一 金融资产减值损失的确认企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产 含单项金融资产或一组金融资产 的账面价值进行检查 有客观证据表明该金融资产发生减值的 应当确认减值损失 计提减值准备 39 第五节可供出售的金融资产 表明金融资产发生减值的客观证据 是指金融资产初始确认后实际发生的 对该金融资产的预计未来现金流量有影响 且企业能够对该影响进行可靠计量的事项 如 1 发行方或债务人发生严重财务困难 2 债务人违反了合同条款 如偿付利息或本金发生违约或逾期等 40 第五节可供出售的金融资产 3 债权人出于经济或法律等方面因素的考虑 对发生财务困难的债务人作出让步 4 债务人很可能倒闭或进行其他财务重组 5 因发行方发生重大财务困难 该金融资产无法在活跃市场继续交易 6 权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌 41 第五节可供出售的金融资产 二 金融资产减值损失的计量 一 持有至到期投资 贷款和应收款项减值损失的计量持有至到期投资 贷款和应收款项以摊余成本后续计量 其发生减值时 应当将该金融资产的账面价值与预计未来现金流量现值之间的差额 确认为减值损失 计入当期损益 42 第五节可供出售的金融资产 例4一13 2005年1月1日 A银行以 折价 方式向B企业发放一笔5年期贷款5000万元 实际贷出4900万元 合同年利率为10 A银行将其划分为贷款和应收款项 初始确认该贷款时确定的实际利率为10 53 2007年12月31日 有客观证据表明B企业发生严重财务困难 A银行据此认定对B企业的贷款发生了减值 并预期2008年12月31日将收到利息500万元 但2009年12月31日仅收到本金2500万元 根据金融工具确认和计量准则规定 2007年l2月31日A银行对B企业应确认的减值损失按该日确认减值损失前的摊余成本与未来现金流量现值之间的差额确定 43 第五节可供出售的金融资产 1 2007年12月31日未确认减值损失前 A银行对B企业贷款的摊余成本计算如下 2005年1月1日 摊余成本 49002005年12月31日 摊余成本 4900 4900 10 53 500 4915 972006年12月31曰 摊余成本 4915 97 1 10 53 500 4933 622007年12月31日 摊余成本 4933 62 1 10 53 500 4953 13 44 持有至到期投资 到期一次付息 贷款 成本贷款 利息调整500010015 9717 6519 5153 13应收利息利息收入500500 15 97 515 97500500 17 65 517 65500500 19 51 519 51 45 第五节可供出售的金融资产 2 2007年12月31日 A银行预计从对B企业贷款将收到现金流量的现值计算如下 500 1十10 53 2500 1 10 53 2 2498 71 万元 3 2007年2月31日 A银行应确认的贷款减值损失 4953 13 2498 71 2454 42 万元 借 资产减值损失2454 42贷 贷款减值准备2454 42 46 第五节可供出售的金融资产 四 可供出售的金融资产减值的帐务处理对于可供出售权益工具投资 其公允价值低于其成本本身不足以说明可供出售权益工具投资已发生减值 而应当综合相关因素判断该投资公允价值下降是否是严重或非暂时性下跌的 确定可供出售金融资产发生减值的 不可逆转的减值 相应的会计处理如下 借 资产减值损失贷 资本公积 其他资本公积 前期累积减值 贷 可供出售金融资产 公允价值变动 47 第五节可供出售的金融资产 对于已确认减值损失的可供出售金融资产 在随后会计期间内公允价值已上升且客观上与确认原减值损失事项有关的 相应的会计处理如下 借 可供出售金融资产 公允价值变动贷 资产减值损失可供出售金融资产为股票等权益工具投资的 不含在活跃市场上没有报价 公允价值不能可靠计量的权益工具投资 相应的会计处理如下 借 可供出售融资产 公允价值变动贷 资本公积 其他资本公积 48 第五节可供出售的金融资产 例4 2005年1月1日 ABC公司按面值从债券二级市场购入MNO公司公开发行的债券10000张 每张面值100元 票面利率3 划分为可供出售金融资产 2005年12月31日 该债券的市场价格为每张100元 2006年12月31日