贵糖股份存货控制分析.docx

1案例概要2013年4月13日，贵糖股份发布内部控制审计报告、2012年度重大会计差错更正说明及前期重大会计差错更正公告，其中称因致同会计师事务所对公司财务报告进行审计，认定公司通过期末暂估方式对蔗渣、原煤等大宗原材料的价格进行调整，导致各期营业成本的结转不准确，对上述重要差错采用追溯更正，调减了2011年度净利润525120万元，调增2011年年初留存收益1166342万元，一并受调整影响的还有2010年及以前年度的财务状况和经营成果。贵糖股份被致同出具否定意见内部控制审计报告，成为继新华制药之后我国第二家被出具否定意见内控审计报告的上市公司。致同在内部控制审计报告中指出，贵糖股份蔗渣、原煤等大宗原材料的成本核算基础薄弱，部分暂估入账的大宗原材料缺少原始凭证，影响该等存货的发出成本结转与期末计价的正确性，与此相关的财务报告内部控制运行失效。贵糖股份会计差错更正金额比例之大，追溯重述时间跨度之长令人震惊，这一系列事件让人不禁对贵糖股份内部控制的有效性产生质疑。上述重大缺陷未包含在贵糖股份2012年内部控制评价报告中，且导致贵糖股份2012年度未审财务报表的本期数据和前期比较数据当中“营业成本”、“应付账款”、“存货”等项目存在重大会计差错，进行追溯更正后，该重大差错调减了2011年度净利润52512万元，调增2011年年初留存收益1166342万元。在被出具否定意见后，贵糖股份发布公告辩称，公司和审计机构在原材料核算方法上遵循行业一贯性做法，并且得到了公司内审机构和管理层的认可，因此认为公司的整体内部控制体系是有效的。与此同时，贵糖股份相关公告显示，2012年贵糖股份突击计提存货跌价准备，存在减值情况的原辅材料、备品、备件及零配件等账面价值为139431万元，预计未来净现金流量为787740万元，减值损失为251690万元；产成品的减值损失为206896万元。值得关注的是，不少原辅材料早在2011年度以前就应该计提存货跌价损失：如包装物糖袋就有2009年以前的积压品，因积压时间长，塑料已出现风化碎裂现象；包装物积压中，20032009年积压金额为11982万元，为2010-2012年积压金额的3.54倍：机械热磨浆板201198吨的积压是从2011年9月开始至2012年12月止，一年多时间生产上仅领用了17吨，几乎是全部积压，因长期不用及露堆垛中风吹雨淋日晒，浆板出现潮湿返黄、破溶、溶烂；此外，无法再使用及可使用的备品备件及零配件，三年以上的积压占比达7947。2原因追溯21存货储量不合理，资金占用过大。根据贵糖股份2012年年报计算，存货占流动资产比重为566，其存货主要由原材料和库存商品构成，账面余额占存货账面余额的比重高达96。22存货积压现象严重，原材料和产成品均存在大量积压。由于贵糖股份主营业务为制糖和造纸，产品和技术更新较快，使得部分库存原材料不适应新产品的生产需要，产生原材料积压；同时，纸产品市场低迷，需求萎缩，导致销售受挫，使纸产品出现积压及减值。23存货验收入库控制管理薄弱。缺乏有效的存货验收入库控制，导致部分暂估入账的大宗原材料缺乏原始凭证，从而使存货计价、成本结转等后续会计业务核算丧失准确性。24存货仓储保管不善，使得存货质量降低。由于保管不善，致使贵糖的原材料出现不同程度的毁损，如包装物塑料糖袋风化碎裂，造纸原材料浆板潮湿返黄、破溶、溶烂等。25存货清查盘点管控不严，跌价准备计提不及时。年报显示贵糖股份存货盘点采用永续盘存法，按此方法，存货收入、发出的数量、金额应逐笔逐日记录，且应不定期实地盘点，将实际盘存数与账面结存数核对。根据贵糖股份披露的相关公告可知，其在2012年财务报告被外审机构提出修改意见后，才对以前年度存货进行追溯调整、集中计提跌价准备，可见贵糖股份并未严格按照永续盘存法对存货进行盘点，且期末未及时进行资产减值测试，导致跌价准备计提严重滞后。26存货处置控制失当，有损企业经营管理。在贵糖股份的存货中，原材料、产成品存在大量积压，2012年以前年度中，贵糖股份采取挂账方式而不予处理，这样做表面上不会减少当期收益，但实际上损失是客观存在的。贵糖股份2012年财务报告经致同审计后，被要求对以前年度差错追溯更正，直接调减2011年度净利润近50。从其2010至2012年连续三年的经营成果来看，主营业务收入、净利润连续三年下跌，2012年度归属于上市公司股东的扣除非经常性损益的净利润同比下降高达16599，可见其存货处置不当对公司经营的不良影响是持续不断的。从以上表现可以看出，贵糖股份的存货控制缺陷并非某一单独环节出现控制漏洞，而是从存货的取得、验收入库到仓储保管、盘点处置等各环节都存在不同程度管控缺陷，其中既有设计缺陷也有执行缺陷。致同在审计报告中定义，重大缺陷是内部控制中存在的、可能导致不能及时防止或发现并纠正财务报表出现重大错报的一项控制缺陷或多项控制缺陷的组合。贵糖股份的存货控制缺陷导致2012年及以前多年度财务报表出现重大错报且未能及时发现并纠正，内部控制运行失效，因此，致同对其出具否定意见内部控制审计报告。3、贵糖股份内部控制有效性分析(一)内部环境不健全1管理层不重视内部控制。在被出具否定意见后，贵糖股份发布公告仍坚持认为公司的整体内部控制体系是有效的。可见，贵糖股份并没有真正认识到公司存货控制存在重大缺陷，反映出公司管理层对内部控制的重视程度远远不够。2对人员胜任能力不重视。根据贵糖股份相关公告显示，2012年贵糖股份突击计提存货跌价准备，大部分原辅材料早在2011年度以前就应该计提存货跌价损失。以上问题不得不让我们看到了公司内部控制环境的薄弱之处。(二)风险评估不及时。资料显示，贵糖股份很多原辅材料早在2011年度以前就应该计提存货跌价损失，如包装物糖袋有2009年以前的积压品；包装物积压中，20032009年积压金额为11982万元，为2010-2012年积压金额的354倍。截止到2012年底，公司年末存货价值为387，691，32205元，占流动资产的比重高达566，高积压比例充分显示公司经营上存在较大风险，贵糖股份对此在2012年突击计提存货跌价准备，这种做法明显体现出公司对风险的评估严重不及时。(三)控制活动不到位1原始凭证缺失导致信息控制失灵。致同在内控审计报告中所指出的问题，反映出贵糖股份缺乏有效的存货验收入库控制，购入存货期间的会计信息流转存在严重问题，原始凭证的缺乏会直接导致会计信息的中断，从而使后续的会计信息记录丧失准确性，影响企业的成本流转记录与利润的核算。2大量存货毁损反映实物控制缺陷。贵糖股份年报显示存货盘点采用永续盘存法，但根据其披露的相关公告，贵糖股份并未严格按照永续盘存法对存货进行盘点，且期末未及时进行资产减值测试，导致跌价准备计提严重滞后。另外，贵糖股份存货仓储保管不善，致使贵糖的原材料出现不同程度的毁损。从中可以看出贵糖股份对存货的实物控制活动存在严重缺陷。(四)信息沟通不畅通。贵糖股份发布公告称，其存货计价采用暂估方式，且该核算方法是行业一贯做法，但其并未在报告中对行业内所谓的“通行做法”进行解释与说明(包括更正查错的2012年)。作为本企业成本核算的一项特殊且重大的事项，贵糖股份并未通过有效的信息披露实现与外部的良好沟通，不利于利益相关者了解企业的风险，给企业带来潜在的法律风险。(五)内部监督不得力。本案例中，在对公司内部控制自我评价发表意见时，贵糖股份监事会认为公司内部控制自我评价全面、真实、准确，反映了评价基准目公司内部控制的实际情况。而这一切都与公司的实际内部控制的执行情况全然不符，公司不能客观自我评价内部控制的有效性，对企业的经营风险的监控没有足够的关注。三、启发与思考(一)重视内部控制的地位。从贵糖股份被出具否定审计意见的案例中，我们看到了企业实施内部控制的重要性，若企业内控只是流于形式，不仅不能保证财产安全和进行风险防范，还会导致企业提供不实会计信息，削弱企业自身的市场竞争力，同时损害社会公众的利益。(二)着眼关键活动的控制。内部控制是企业管理系统正常运行的保证，在资源稀缺的情况下，将有限的资源分配到对企业的效益有重要影响的关键活动上是企业管理的发展方向和必然要求。因此企业必须着眼于关键活动的控制，以保证控制和管理的有效性。(三)提高审计机构的独立性。在致同会计师事务所担任贵糖股份年报审计机构之前，贵糖股份由上海东华会计师事务所广西分所审计年报已经长达l5年，其中主审注册会计师廖元珍先后负责贵糖股份年报审计累计长达8年，且东华广西所历年为贵糖股份出具的审计报告均为标准无保留意见。由此可见，审计师的失职助长了公司发生重大会计错报的可能性，而提高审计机构独立性的重要性也就可见一斑。虽然贵糖股份内控事件不如山东新华制药的“第一次那样格外引人注目，但这第二份国内关于内部控制审计报告的否定意见，昭示着我国内部控制审计的独立逐步走上了正轨。与此同时，我们也应该看到，目前我国上市公司虽然普遍展开了内部控制审计，但还存在着很多问题。因此，进一步提升我国上市公司对内部控制和内部控制审计的重视程度是很关键也是很必要的。4.解决方案存货是公司的一项重要流动资产，公司治理层和管理层对存货控制的重视程度和管理好坏直接影向着企业的财务状况和经营成果，我们从贵糖股份案例中不仅要感悟到存货控制对企业的重要性，更要明白如何才能构建起完善的、行之有效的存货内部控制机制。41明确存货内部控制的目标。内部控制目标通常可分解为以下方面：立健全存货管理的制度和流程，符合相关法律法规要求。保持存货最佳储量，既满足预期需求和防止局部短缺又谨防浪费。保证存货在中间存储和转运中的安全与完整，合理投保。存货转移经过适当授权。存货处置及时合理。4.2明晰存货内部控制的责任。董事会通常对存货负有最终责任，但是并不亲自进行存货的管理，对存货进行管理的是采购、仓储、财务部门以及与存货周转使用相关的其他业务部门。所以，董事会对存货控制承担的是领导和组织责任，而存货相关业务部门承担的是管理责任。内部审计部门对存货内部控制执行结果负有监督检查责任，同时，委托外部审计机构和注册会计师对存货内部控制情况进行检查，并对财务报告内部控制的有效性发表审计意见，对注意到的非财务报告内部控制的重大缺陷进行披露。43分析整合存货控制流程。不同类型的企业有不同的存货业务特征和管理模式，即使同一企业，不同类型存货的业务流程和管控方式也不尽相同，企业须结合自身生产经营特点，梳理存货控制流程。概括地讲，无论哪种类型企业，存货取得、验收入库、仓储保管、领用发出、盘点清查、销售处置都是其共有的环节。44鉴别重要存货控制环节的主要风险。存货取得环节，预算编制不科学、采购计划不合理，可能导致存货积压或短缺。验收入库环节，验收程序不规范、标准不明确，可能导致数量克扣、以次充好、账实不符。仓储保管环节，方法不适当、监管不严密，可能导致损坏变质、价值贬损、资源浪费。领用发出环节，审核不严格、手续不完备，可能导致货物流失。盘点清查环节，清查制度不完善、计划不可行，可能导致工作流于形式、无法查清存货真实状况。存货处置环节，报废处置责任不明确、审批不到位，可能导致企业利益受损。45确定存货控制措施。企业内部控制应用指引已列出上述存货控制环节的主要管控措施，企业在确定存货控制措施时，可参考企业内部控制应用指引所列措施，并结合自己企业的实际情况，制定符合实际、切实可行的存货控制措施。对照前述贵糖股份的存货控制表现，各重要环节的控制都形同虚设，存货积压、账实不符、价值贬损、存货真实状况无法查清、企业利益受损，几乎所有风险都在贵糖股份发生。但贵糖股份在致同出具否定意见之后，并