讲-企业合并与合并财务报表PPT课件

23 04 2020 精品课件 1 案例12企业合并与合并报表的处理 1 谁是A公司的控股股东 2 整体资产置换的A公司如何编制报表及披露信息 23 04 2020 精品课件 2 合并报表范围对合并报表的影响 上市公司通过以下方式来调节报表1 花钱买利润2 出资并未到位 只签订了一纸协议 据此就进行合并3 为避免合并时对子公司的交易进行抵消 进而抵消部分未分配利润 就转让部分子公司的股权 从而避免了合并报表的抵消4 当子公司出现亏损时 通过与名义上的非关联方签订托管协议 不再承担子公司的亏损额 不对其控制的自公司纳入合并报表范围5 持股比例未超过50 但为了修饰合并报表 与其他股东签订形式上的 控制管理股东会决议 将优良企业的报表并入合并报表中 23 04 2020 精品课件 3 案例 谁是A公司的控股股东 问题 1 B公司是否合并A公司 对B公司的净利润及合并报表结构将产生怎么样的重大影响 2 B公司是否对A公司有重大控制 B公司能否将A公司纳入合并报表范围 23 04 2020 精品课件 4 控制标准的具体应用 1 母公司拥有其半数以上的表决权的被投资单位应当纳入合并财务报表的合并范围 1 母公司直接拥有被投资单位半数以上表决权 2 母公司间接拥有被投资单位半数以上表决权 3 母公司直接和间接方式合计拥有被投资单位半数以上表决权 23 04 2020 精品课件 5 2 母公司拥有其半数以下的表决权的被投资单位纳入合并财务报表的合并范围的情况 1 通过与被投资单位其他投资者之间的协议 拥有被投资单位半数以上表决权 2 根据公司章程或协议 有权决定被投资单位的财务和经营政策 3 有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员 4 在被投资单位董事会或类似机构占多数表决权 23 04 2020 精品课件 6 3 在确定能否控制被投资单位时对潜在表决权的考虑 1 所称潜在表决权 是指当期可转换的可转换公司债券 当期可执行的认股权证等 不包括在将来某一日期或将来发生某一事项才能转换的可转换公司债券或才能执行的认股权证等 也不包括诸如行权价格的设定使得在任何情况下都不可能转换为实际表决权的其他债务工具或权益工具 2 应当考虑影响潜在表决权的所有事项和情况 包括潜在表决权的执行条款 需要单独考虑或综合考虑的其他合约安排等 但是 本企业和其他企业或个人执行潜在表决权的意图和财务能力对潜在表决权的影响除外 3 不仅要考虑本企业在被投资单位的潜在表决权 还要同时考虑其他企业或个人在被投资单位的潜在表决权 4 不仅仅要考虑可能会提高本企业在被投资单位持股比例的潜在表决权还要考虑可能会降低本企业在被投资单位持股比例的潜在表决权 5 潜在表决权仅作为判断是否存在控制的考虑因素 不影响当期母公司股东和少数股东之间的分配比例 23 04 2020 精品课件 7 所有子公司都应纳入母公司的合并财务报表的合并范围 即 只要是由母公司控制的子公司 不论子公司的规模大小 子公司向母公司转移资金能力是否受到严格限制 也不论子公司的业务性质与母公司或企业集团内其他子公司是否有显著差别 都应当纳入合并财务报表的合并范围 需要说明的是 受所在国外汇管制及其他管制 资金调度受到限制的境外子公司 在这种情况下 该被投资单位的财务和经营政策仍然由本公司决定 本公司也能从其经营活动中获取利益 资金调度受到限制并不妨碍本公司对其实施控制 因此 应将其纳入合并财务报表的合并范围 23 04 2020 精品课件 8 下列被投资单位不是母公司的子公司 不应当纳入母公司的合并财务报表的合并范围 一 已宣告被清理整顿的原子公司 二 已宣告破产的原子公司 三 母公司不能控制的其他被投资单位 23 04 2020 精品课件 9 整体资产置换的会计处理及合并报表问题 出售壳资源买净壳上市的重组模式案例 P259 23 04 2020 精品课件 10 企业合并 企业合并是将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项 企业合并从合并方式划分 包括控股合并 需要编制合并报表 吸收合并和新设合并 我国的企业合并准则中将企业合并按照一定的标准划分为两大基本类型 同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并 23 04 2020 精品课件 11 同一控制下企业合并的处理原则 认账面 不认公允不确认损益一体化存续 23 04 2020 精品课件 12 一 同一控制下的控股合并 1 长期股权投资的确认和计量2 合并日调整分录3 合并日合并财务报表的抵消 23 04 2020 精品课件 13 二 同一控制下的吸收合并 1 合并中取得资产 负债入账价值的确定2 合并差额的处理 23 04 2020 精品课件 14 合并方为进行企业合并发生的有关费用的处理 同一控制下企业合并进行过程中发生的各项直接相关的费用 应于发生时费用化计入当期损益 借记 管理费用 等科目 贷记 银行存款 等科目 但以下两种情况除外 1 以发行债券方式进行的企业合并 与发行债券相关的佣金 手续费等应按照 企业会计准则第22号 金融工具确认和计量 的规定进行核算 2 发行权益性证券作为合并对价的 与所发行权益性证券相关的佣金 手续费等应按照 企业会计准则第37号 金融工具列报 的规定进行核算 23 04 2020 精品课件 15 非同一控制下企业合并的处理原则 认购买日公允 非控下的控股合并1 长期股权投资的初始投资成本确定2 调整分录3 长期股权投资与被投资企业所有者权益份额抵消4 利润表的抵消 23 04 2020 精品课件 16 二 非同一控制下的吸收合并非同一控制下的吸收合并 购买方在购买日应当将合并中取得的符合确认条件的各项资产 负债 按其公允价值确认为本企业的资产和负债 作为合并对价的有关非货币性资产在购买日的公允价值与其账面价值的差额 应作为资产的处置损益计入合并当期的利润表 确定的企业合并成本与所取得的被购买方可辨认净资产公允价值的差额 视情况分别确认为商誉或是作为企业合并当期的损益计入利润表 其具体处理原则与非同一控制下的控股合并类似 不同点在于在非同一控制下的吸收合并中 合并中取得的可辨认资产和负债是作为个别报表中的项目列示 合并中产生的商誉也是作为购买方账簿及个别财务报表中的资产列示 23 04 2020 精品课件 17 通过多次交易分步实现的企业合并 一是对长期股权投资的账面余额进行调整 成本对成本无须调整 权益对成本要调 将以前的权益调到成本法 这是在个别报表中调 二是比较每一单项交易时的成本与交易时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额 确定每一单项交易应予确认的商誉或是应计入当期损益的金额 三是对于被购买方在购买日与交易日之间可辨认净资产公允价值变动 相对于原持股比例应享有的部分 在合并财务报表 吸收合并是指购买方个别财务报表 中应调整所有者权益相关项目 其中属于原取得投资后被投资单位实现净损益增加的资产价值量 在合并财务报表中应调整留存收益 差额调整资本公积 23 04 2020 精品课件 18 例25 4 A公司于20 5年以5000万元取得B公司l0 的股份 取得投资时B公司净资产的公允价值为45000万元 因未以任何方式参与B公司的生产经营决策 A公司对持有的该投资采用成本法核算 20 6年 A公司另支付25000万元取得B公司50 的股份 能够对B公司实施控制 购买日B公司可辨认净资产公允价值为47500万元 B公司自20 5年A公司取得投资后至20 6年购买进一步股份前实现的留存收益为1500万元 未进行利润分配 1 购买日A公司首先应确认取得的对B公司的投资 借 长期股权投资250000000贷 银行存款等250000000 2 计算达到企业合并时点应确认的商誉 原持有10 股份应确认的商誉 5000 45000 10 500 万元 商誉在合并报表中的金额是不会变的 把45000认购买日的公允价值47500的话 你觉得原10 的部分合并成本应该为多少 进一步取得50 股份应确认的商誉 25000 47500 50 1250 万元 合并财务报表中应确认的商誉 500 1250 1750 万元 23 04 2020 精品课件 19 3 资产增值的处理 原持有10 股份在购买日对应的可辨认净资产公允价值 47500 10 4750 万元 原取得投资时应享有被投资单位净资产公允价值的份额 45000 10 4500 万元 两者之间差额250万元在合并财务报表中属于被投资企业在投资以后实现留存收益的部分150万元 1500 10 调整合并财务报表中的盈余公积和未分配利润 剩余部分l00万元调整资本公积 合并报表中 调整分录 调完之后在抵消分录 借 长期股权投资250贷 盈余公积15未分配利润135资本公积100 23 04 2020 精品课件 20 购买子公司少数股权的处理 一 从母公司个别财务报表角度 其自子公司少数股东处新取得的长期股权投资应当按照 企业会计准则第2号 长期股权投资 第四条的规定确定其入账价值 二 在合并财务报表中 子公司的资产 负债应以购买日 或合并日 开始持续计算的金额反映 因购买少数股权增加的长期股权投资成本 与按照新取得的股权比例计算确定应享有子公司在交易日可辨认净资产公允价值份额之间的差额 在合并资产负债表中为商誉列示 因购买少数股权新增加的长期股权投资成本与按照新取得的股权比例计算确定应享有子公司自购买日 或合并日 开始持续计算的可辨认净资产份额之间的差额 除确认为商誉的部分以外 应当调整合并资产负债表中的资本公积 资本溢价或股本溢价 资本公积 资本溢价或股本溢价 的余额不足冲减的 调整留存收益 23 04 2020 精品课件 21 例25 5 A公司于20 5年12月29日以20000万元取得对B公司70 的股权 能够对B公司实施控制 形成非同一控制下的企业合并 20 6年12月25日A公司又出资7500万元自B公司的其他股东处取得B公司20 的股权 本例中A公司 B公司及B公司的少数股东在交易前不存在任何关联方关系 1 20 5年12月29日 A公司在取得B公司70 股权时 B公司可辨认净资产公允价值总额为25000万元 2 20 6年12月25日 B公司有关资产 负债的账面价值 以购买日开始持续计算的金额 对母公司的价值 以及在交易日的公允价值情况如表25 4所示 23 04 2020 精品课件 22 23 04 2020 精品课件 23 购买法下认购买日的公允价值 把29500 20 调到27500 20 这是一个回调 23 04 2020 精品课件 24 分析 1 确定A公司对B公司长期股权投资的成本20 5年l2月29日为该非同一控制下企业合并的购买日 A公司取得对B公司长期股权投资的成本为20000万元 20 6年12月25日 A公司在进一步取得B公司20 的少数股权时 支付价款7500万元 该项长期股权投资在20 6年l2月25日的账面余额为27500万元 2 编制合并财务报表时的处理 1 商誉的计算 A公司取得对B公司70 股权时产生的商誉 20000 25000 70 2500 万元 A公司购买B公司少数股权进一步产生的商誉 7500 29500 20 1600 万元 在合并财务报表中应体现的商誉总额为4100万元 23 04 2020 精品课件 25 2 所有者权益的调整 合并财务报表中 B公司的有关资产 负债应以其对母公司A的价值进行合并 即与新取得的20 股权相对应的被投资单位可辨认资产 负债的金额 27500 20 5500万元 因购买少数股权新增加的长期股权投资成本7500万元与按照新取得的股权比例 20 计算确定应享有子公司自购买日开始持续计算的可辨认净资产份额5500万元之间的差额2000万元 除确认为商誉的l600万元以外 差额400万元在合并资产负债表中调整所有者权益相关项目 首先调整资本公积 资本溢价或股本溢价 在资本公积 资本溢价或股本溢价 的金额不足冲减的情况下 调整留存收益 盈余公积和未分配利润 应调减的长期股权投资 29500 27500 20 400万元借 资本公积 资本溢价400贷 长期股权投资400 23 04 2020 精品课件 26 其实做法和分次交易实现企业合并的做法一样合并报表中的商誉都是认每次商誉之和 但是实现企业合并 70 以后购买企业少数股权20 的时点认的是购买日持续计算的公允价值 所以要把购买20 时 交易日 的公允价值调到购买日持续计算的公允价值 你要调公允价值 又要保证交易日商誉不变 那可能要调交易日的购买成本 23 04 2020 精品课件 27 合并财务报表的编制程序 1 编制合并工作底稿 2 将母公司 子公司个别资产负债表 利润表 现金流量表 所有者权益变动表各项目的数据过入合并工作底稿 进行加总 计算得出个别报表各项目合计金额 3 在合并工作底稿中编制调整分录和抵销分录 将内部交易对合并财务报表有关项目的影响进行抵销处理 4 计算合并财务报表各项目的合并金额 5 填列合并财务报表 23 04 2020 精品课件 28 合并资产负债表 一 对子公司的个别财务报表进行调整 一 属于同一控制下企业合并中取得的子公司如果不存在与母公司会计政策和会计期间不一致的情况 则不需要对该子公司的个别财务报表进行调整 即不需要将该子公司的个别财务报表调整为公允价值反映的财务报表 只需要抵销内部交易对合并财务报表的影响即可 23 04 2020 精品课件 29 二 属于非同一控制下企业合并中取得的子公司对于属于非同一控制下企业合并中取得的子公司 除了存在与母公司会计政策和会计期间不一致的情况 需要对