十一筹资与投资循环审计PPT课件

第十一章筹资与投资循环审计学习目标 通过本章的学习 掌握筹资与投资的特征 筹资与投资循环的风险评估与控制测试 筹资与投资循环的实质性程序 导入案例E市草原荒漠化程度比较严重 是我国北部地区沙尘暴的源头之一 退牧还草工程在当地有着非同寻常的意义 2006年 E市获取中央转移资金逾28亿元 涉及项目118项 其中退牧还草专项资金1 30亿元 占资金总量不足5 涉及具体项目8个 E市三年之中退牧还草工程达597万亩 累计投资13060万元 其中围栏投资8677万元 占总投资额的66 审计人员在对该围栏投资进行审计时 发现确实有围栏建成 实地察看时发现 围栏工程主要由水泥柱 围栏门 铁丝网片等材料构成 围栏材料的选用 围栏施工质量均符合设计要求 确实起到了阻止牛羊等牲畜进入围栏之内的禁牧目的 账面资料核实情况表明 退牧还草工程资金使用比较规范 合理 资金管理较为严格 没有发现挤占 挪用 滞留专项资金的情况 但是 审计人员发现 审计时正当夏日 在围栏之外也不见牛羊 审计人员应进行什么样的合理怀疑 第一节筹资与投资循环概述筹资与投资循环的特征 1 对一般工商企业而言 筹资与投资循环涉及的交易数量较少 而每笔交易的金额通常较大 这就决定了对该循环涉及的财务报表项目 更可能采用实质性方案 2 筹资活动必须遵守国家法律 法规和相关契约的规定 3 漏记或不恰当地对一笔业务进行会计处理 将会导致重大错误 从而对企业财务报表的公允反映产生较大的影响 筹资与投资循环涉及的资产负债表项目有长期借款 应付债券 股本 实收资本 资本公积 盈余公积 未分配利润 交易性金融资产 持有至到期投资 可供出售金融资产 长期股权投资等等 筹资与投资循环涉及的利润表项目有所得税费用 财务费用 投资收益等等 章节知识导入 会计知识的回顾短期借款与长期借款的核算借款的取得借款的计息借款的偿还应付债券的核算债券的发行债券的计息及折溢价的摊销债券的偿还所有者权益项目的核算 交易性金融资产的核算交易性金融资产的概念交易性金融资产的初始计量交易性金融资产持有期间取得收益的账务处理交易性金融资产的期末计量交易性金融资产的处置持有至到期投资的核算持有至到期投资的概念持有至到期投资的初始计量持有至到期投资的后续计量 按摊余成本实际利率法持有至到期投资的转换持有至到期投资的减值 可供出售金融资产的核算可供出售金融资产的概念可供出售金融资产的初始计量可供出售金融资产的期末计量可供出售金融资产的处置可供出售金融资产的减值 长期股权投资的核算长期股权投资的成本法成本法的定义及适用范围成本法的核算长期股权投资的权益法权益法的定义及适用范围权益法的核算初始投资成本的调整投资损益的确认除净损益外其他权益变动的处理 一 筹资与投资循环的主要业务活动 一 筹资交易的主要业务活动1 审批授权 借款筹集资金需经管理层的审批 其中债券的发行每次均要由董事会授权 发行股票必须依据国家有关法规或企业章程的规定 报经企业最高权力机构 如董事会 及国家有关管理部门批准 2 签订合同或协议 向银行或其他金融机构融资须签订借款合同 发行债券须签订债券契约和债券承销或包销合同 3 取得资金 4 计算利息或股利 5 偿还本息或发放股利 二 投资所涉及的主要业务活动1 投资交易的发生 由管理层对所有投资交易进行授权 2 有价证券的收取和保存 企业所收到的凭证和有价证券应当保存在其经纪人处或由企业的银行保存在一个上锁的安全箱里 3 投资收益的取得 企业受到股利和利息支票时应当予以记录并追查至银行存款单 4 监控程序 管理层的定期复核 二 筹资与投资循环涉及的主要凭证和会计记录 一 筹资活动的凭证和会计记录1 公司债券 2 股本凭证 3 债券契约 4 股东名册 5 公司债券存根簿 6 承销或包销协议 7 借款合同或协议 二 投资活动的凭证和会计记录1 债券投资凭证 2 股票投资凭证 3 股票证书 4 股利收取凭证 5 长期股权投资协议6 投资总分类账 7 投资明细分类账 第二节筹资与投资循环的风险评估一 筹资与投资交易的内部控制 一 筹资交易的内部控制 以应付债券为例应付债券的发行要有正式的授权程序 每次均要由董事会授权 申请发行债券时 应履行审批手续 向有关机关递交相关文件 应付债券的发行 要有受托管理人来行使保护发行人和持有人合法权益的权利 每种债券发行都必须签订债券契约 债券的承销或包销必须签订有关协议 记录应付债券业务的会计入员不得参与债券发行 如果企业保存债券持有人明细分类账 应同总分类账核对相符 若这些记录由外部机构保存 则须定期同外部机构核对 未发行的债券必须有人负责 债券的回购要有正式的授权程序 二 投资交易的内部控制1 合理的职责分工 投资业务的授权 业务的执行 业务的会计记录以及投资资产的保管等方面都有明确的分工 不得由一人同时负责上述任何两项工作 2 健全的资产保管制度 投资资产一般有两种保管方式 一种是由独立的专门机构保管 另一种是由企业自行保管 在这种方式下 必须建立严格的联合控制制度 即至少要由两名以上人员共同控制 不得一人单独接触证券 3 详尽的会计核算制度 4 严格的记名登记制度 5 完善的定期盘点制度 二 筹资与投资交易的重大错报风险 一 筹资交易的重大错报风险注册会计师应当在了解被审计单位的基础上考虑影响筹资交易的重大错报风险 并对被审计单位业务中可能出现的特别风险保持警惕 考虑到严格的监管环境和董事会针对筹资活动设计的严格控制 除非注册会计师对管理层的诚信产生疑虑 否则重大错报风险一般应评估为低水平 二 投资交易的重大错报风险1 管理层错误表述投资业务或衍生金融工具业务的偏见和动机 2 所取得资产的性质和复杂程度可能导致确认和计量的错误 3 所持有投资的公允价值可能难以计量 4 确定持有待售资产或持有至到期投资公允价值的困难性可能最终影响到资产负债表上投资和衍生金融工具的账面价值 5 管理层凌驾于控制之上 可能导致投资交易未经授权 6 如果对有价证券的控制不充分 权益性有价证券的舞弊和盗窃风险可能很高 从而影响投资的存在性 7 关于资产的所有权以及相关权利与义务的审计证据可能难以获得 8 如果每年发生的交易数量有限 并且会计人员不能确定在相关的购置或处置业务以及损益的调整中的分配时 固定资产交易的记录可能会发生错误 9 如果负责记录投资处置业务的人员没有意识到某项投资已经卖出 则对投资的处置业务可能未记录 这种处置业务只能通过在期末进行实物检查来发现 第三节筹资与投资循环的控制测试一 以内部控制目标为起点的控制测试 一 筹资交易内部控制目标 关键控制及控制测试 二 投资交易的控制目标 关键控制及控制测试 二 以风险为起点的控制测试 可参照2010年注册会计师考试教材自学 以识别重大错报风险为起点 符合现代风险导向审计的要求 是注册会计师审计发展的趋势 第四节筹资与投资循环的实质性程序一 筹资业务的实质性程序 一 短期借款的实质性程序1 审计目标确定资产负债表中记录的短期借款是否存在 确定所有应当记录的短期借款是否均已记录 确定记录的短期借款是否为被审计单位应当履行的现时义务 确定短期借款是否以恰当的金额包括在财务报表中 与之相关的计价调整是否已恰当记录 确定短期借款是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当列报 2 常见错弊行为 1 短期借款业务程序和手续不完备 不合规 2 短期借款利息处理不合理 3 短期借款未按规定用途使用 4 有意或无意漏记短期借款 3 常规审计程序 1 获取或编制短期借款明细表 复核其加计数是否正确 并与明细账和总账核对相符 2 函证短期借款的实有数 在期末短期借款余额较大或认为必要时向银行或其他债权人函证短期借款 3 检查短期借款的增加 检查借款合同和授权批准 了解借款数额 借款条件 借款日期 还款期限 借款利率 并与相关会计记录相核对 4 检查短期借款的减少 检查相关记录和原始凭证 核实还款数额 5 检查有无到期未偿还的短期借款 检查相关记录和原始凭证 检查被审计单位有无到期未偿还的短期借款 如有 则应查明是否已向银行提出申请并经同意后办理延期手续 6 复核短期借款利息 根据短期借款的利率和期限 复核被审计单位短期借款的利息计算是否正确 确定有无多算或少算利息的情况 7 检查外币借款的折算 检查外币短期借款的增减变动是否按业务发生时的市场汇率或期初市场汇率折合为记账本位币金额 期末是否按市场汇率将外币短期借款余额折合为记账本位币金额 折算差额是否按规定进行会计处理 折算方法是否前后期一致 8 检查短期借款在资产负债表上的列报是否恰当 案例 1 资料 假设审计人员王军在对华兴公司负债业务进行审查时 发现该公司于2004年4月1日向海淀工行取得流动资金借款200 000元 期限是3个月 借款利率为5 5 该公司的会计处理为 取得借款时 借 银行存款200 000贷 短期借款200 0004月 5月 6月底预提利息时 借 营业外支出1100贷 短期借款11006月底归还借款时 借 短期借款203 300贷 银行存款203 300 2 要求 指出该公司会计处理的不当之处 分析该公司对这项业务的不当处理是否会影响年度的损益状况 并进行相应的账项调整 案例分析 1 该公司对预提借款利息每月1100元的会计处理不当 按企业会计准则的规定 每月预提1100元的借款利息的入账会计分录为 借 财务费用1100贷 应付利息1100因此 该公司三个月共少记财务费用和应付利息各3300元 同时又错误地多记营业外支出和短期借款各3300元 2 因为无论把利息费用记入 营业外支出 还是 财务费用 科目 其数额都在该年度损益中抵减 因此 尽管该公司的会计分录中使用的科目不对 但不会影响该企业该年度的损益 3 账项调整 借 财务费用3300贷 营业外支出3300 二 长期借款的实质性程序1 审计目标确定资产负债表中记录的长期借款是否存在 确定所有应当记录的长期借款是否均已记录 确定记录的长期借款是否为被审计单位应当履行的现时义务 确定长期借款是否以恰当的金额包括在财务报表中 与之相关的计价调整是否已恰当记录 确定长期借款是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当列报 2 常见错弊行为 1 企业没有编制长期借款计划或计划编制不合理 举借长期借款没有履行必要的审批手续 2 长期借款没有按规定用途使用 3 长期借款利息的计算及会计处理不正确 4 长期借款本息的归还不及时 5 有意或无意漏记长期借款 3 常规审计程序 1 获取或编制长期借款明细表 复核其加计数是否正确 并与明细账和总账核对相符 2 了解金融机构对被审计单位的授信情况以及被审计单位的信用等级评估情况 了解被审计单位获得短期借款和长期借款的抵押和担保情况 评估被审计单位的信誉和融资能力 3 对年度内增加的长期借款 应检查借款合同和授权批准 了解借款数额 借款条件 借款日期 还款期限 借款利率 并与相关会计记录相核对 4 检查长期借款的使用是否符合借款合同的规定 重点检查长期借款使用的合理性 5 向银行或其他债权人函证重大的长期借款 6 对年度内减少的长期借款 注册会计师应检查相关记录和原始凭证 核实还款数额 7 检查年末有无到期未偿还的借款 逾期借款是否办理了延期手续 分析计算逾期借款的金额 比率和期限 判断被审计单位的资信程度和偿债能力 8 计算短期借款 长期借款在各个月份的平均余额 选取适用的利率匡算利息支出总额 并与财务费用的相关记录核对 判断被审计单位是否高估或低估利息支出 必要时进行适当凋整 9 检查非记账本位币折合记账本位币时采用的折算汇率 折算差额是否按规定进行会计处理 10 检查借款费用的会计处理是否正确 11 检查企业抵押长期借款的抵押资产的所有权是否属于企业 其价值和实际状况是否与抵押契约中的规定相一致 12 检查企业重大的资产租赁合同 判断被审计单位是否存在资产负债表外融资的现象 13 检查长期借款是否已在资产负债表上充分披露 所有者权益 是企业投资者对企业净资产的所有权 包括投资者对企业的投入资本以及企业存续过程中形成的资本公积 盈余公积和未分配利润 根据资产负债表的平衡原理 所有者权益在数量上等于企业的全部资产减去全部负债后的余额 即企业净资产数额 如果注册会计师能够对企业的资产和负债进行充分的审计 证明两者的期初余额 期末余额和本期变动都是正确的 这便从侧面为所有者权益的期末余额和本期变动的正确性提供了有力的证据 同时 由于所有者权益增减变动的业务较少 金额较大的特点 注册会计师在审计了企业的资产和负债之后 往往只花费相对较少的时间对所有者权益进行审计 经管如此 在审计过程中 对所有者权益进行单独审计仍是十分必要的 三 其他账户的实质性程序 自学 二 投资业务的实质性程序 一 交易性金融资产的实质性程序1 对期末结存的相关交易性金融资产 向被审计单位核实其持有目的 检查本科目核算范围是否恰当 2 获取股票 债券及基金等交易流水单及被审计单位证券投资部门的交易记录 与明细账核对 检查会计记录是否完整 会计处理是否正确 3 监盘库存交易性金融资产 并与相关账户余额进行核对 如有差异 应查明原因 并做出记录或进行适当调整 4 向相关金融机构发函询证交易性金融资产期末数量以及是否存在变现限制 与存出投资款一并函证 并记录函证过程 取得回函时应检查相关签章是否符合要求 5 复核与交易性金融资产相关的损益计算是否准确 并与公允价值变动损益及投资收益等有关数据核对 6 复核股票 债券及基金等交易性金融资产的期末公允价值是否合理 相关会计处理是否正确 二 持有至到期投资的实质性程序1 获取持有至到期投资对账单 与明细账核对 并检查其会计处理是否正确 2 检查库存持有至到期投资 并与账面余额进行核对 如有差异 应查明原因 并做出记录或进行适当调整 3 向相关金融机构发函询证持有至到期投资期末数量 并记录函证过程 取得回函时应检查相关签章是否符合要求 4 对期末结存的持有至到期投资资产 核实被审计单位持有的目的和能力 检查本科目核算范围是否恰当 5 抽取持有至到期投资增加的记账凭证 注意其原始凭证是否完整合法 成本 交易费用和相关利息的会计处理是否符合规定 6 根据相关资料 确定债券投资的计息类型 结合投资收益科目 复核计算利息采用的利率是否恰当 相关会计处理是否正确 检查持有至到期投资持有期间收到的利息会计处理是否正确 检查债券投资票面利率和实际利率有较大差异时 被审计单位采用的利率及其计算方法是否正确 7 检查当持有目的改变时 持有至到期投资划转为可供出售金融资产的会计处理是否正确 三 可供出售金融资产的实质性程序1 获取可供出售金融资产对账单 与明细账核对 并检查其会计处理是否正确 2 检查库存可供出售金融资产 并与相关账户余额进行核对 如有差异 应查明原因 并做出记录或进行适当调整 3 向相关金融机构发函询证可供出售金融资产期末数量 并记录函证过程 取得回函时应检查相关签章是否符合要求 4 对期末结存的可供出售金融资产 向被审计单位核实其持有目的 检查本科目核对范围是否恰当 5 复核可供出售金融资产的期末公允价值是否合理 检查会计处理是否正确 6 如果可供出售金融资产的公允价值发生较大幅度下降 并且预期这种下降趋势属于非暂时性的 应当检查被审计单位是否计提资产减值准备 计提金额和相关会计处理是否正确 7 复核可供出售金融资产划转为持有至到期投资的依据是否充分 会计处理是否正确 四 长期股权投资的实质性程序1 获取或编制长期股权投资明细表 复核加计正确 并与总账数和明细账合计数核对相符 结合长期股权投资减值准备科目与报表数核对相符 2 根据有关合同和文件 确认股权投资的股权比例和持有时间 检查股权投资核算方法是否正确 3 对于重大的投资 向被投资单位函证被审计单位的投资额 持股比例及被投资单位发放股利等情况 4 对于应采用权益法核算的长期股权投资 获取被投资单位已经注册会计师审计的年度财务报表 如果未经注册会计师审计 则应考虑对被投资单位的财务报表实施适当的审计或审阅程序 5 对于采用成本法核算的长期股权投资 检查股利分配的原始凭证及分配决议等资料 确定会计处理是否正确 对被审计单位实施控制而采用成本法核算的长期股权投资 比照权益法编制变动明细表 以备合并报表使用 6 对于成本法和权益法相互转换的 检查其投资成本的确定是否正确 7 确定长期股权投资的增减变动的记录是否完整 1 检查本期增加的长期股权投资 追查至原始凭证及相关的文件或决议及被投资单位验资报告或财务资料等 确认长期股权投资是否符合投资合同 协议的规定 并已确实投资 会计处理是否正确 2 检查本期减少的长期股权投资 追查至原始凭证 确认长期股权投资的收回有合理的理由及授权批准手续 并已确实收回投资 会计处理是否正确 8 期末对长期股权投资进行逐项检查 以确定长期股权投资是否已经发生减值 9 结合银行借款等的检查 了解长期股权投资是否存在质押 担保情况 如有 则应详细记录 并提请被审计单位进行充分披露 10 确定长期股权投资在资产负债表上已恰当列报 五 其他账户的实质性程序 自学 案例 恒通股份有限公司 以下称为 恒通公司 为上市公司 自20 8年以来发生了下列有关事项 1 恒通公司20 8年10月10日自证券市场购入乙公司发行的股票1000万股 共支付价款8600万元 其中包括交易费用40万元 购入时 乙公司已宣告但尚未发放的现金股利为每股0 16元 并于11月1日收到 恒通公司将购入的乙公司股票作为交易性金融资产 确认的初始成本为8600万元 确认应收股利160万元 1000 0 16 20 8年12月31日 该股票的公允价值为9000万元 恒通公司将公允价值变动计入资本公积 其金额为400万元 20 9年 鉴于市场行情大幅下跌 恒通公司将该股票重分类为可供出售金融资产 2 20 8年1月1日 恒通公司自证券市场购入面值总额为1000万元的债券 购入时实际支付价款1039 49万元 另外支付交易费用5万元 该债券发行日为20 8年1月1日 系分期付息 到期还本债券 期限为5年 票面年利率为5 年实际利率为4 每年12月31日支付当年利息 恒通公司将该债券作为持有至到期投资核算 恒通公司购入债券时确认的持有至到期投资的入账价值为1044 49万元 年末确认的利息收入为50万元 计入了投资收益 3 恒通公司20 9年1月1日发行面值总额为l0000万元的债券 取得的款项专门用于建造厂房 该债券系分期付息 到期还本债券 期限为4年 票面年利率为l0 每年12月31日支付当年利息 该债券年实际利率为8 债券发行价格总额为10662 10万元 款项已存入银行 假设不考虑发行费用 恒通公司发行债券时 应付债券的初始确认金额为10662 10万元 20 9年末计算的应收利息和利息费用为1000万元 4 恒通公司20 8年8月委托某证券公司代理发行普通股10000万股 每股面值1元 每股按1 2元的价格出售 按协议 证券公司从发行收入中扣取2 的手续费 恒通公司将发行股票取得的收入10000万元计入了股本 将溢价收入2000万元计入了资本公积 将发行费用240万元计入了财务费用 5 恒通公司于20 8年9月1日从证券市场上购入A上市公司股票1000万股 每股市价10元 购买价格10000万元 另外支付佣金 税金共计50万元 拥有A公司5 的表决权股份 不能参与对A公司生产经营决策 恒通公司拟长期持有该股票 将其作为长期股权投资核算 确认的长期股权投资的初始投资成本为10000万元 将交易费用50万元计入了当期损益 要求 分析 判断并指出恒通公司对上述事项的会计处理是否正确 并说明理由 如不正确 请指出正确的会计处理办法 案例分析 1 事项 1 会计处理不正确之处 将交易费用计入交易性