第七章国际投资中的税收

卢进勇、郜志雄，国际投资学，中国人民大学出版社,国际投资学,第七章国际投资中的税收,郜志雄梅冰馨制作卢进勇教授审,知识体系,重点：国际税收筹划的方法中国涉外企业避免双重征税方法,第一节国际税收概述,一、国际税收的概念税收国家为了实现其职能，以政治权力为后盾，强制地、无偿地参与社会产品分配的一种方式反映的是一国政府同它政治权力管辖范围内的纳税人(包括自然人与法人)之间所发生的征纳关系具有强制性、无偿性和固定性等特征。税收制度国家各种税收法律、法规和征收管理办法的总称国家征税的法律依据和工作规程。税收制度的基本要素：纳税人、征税对象、税目、税率、纳税环节、纳税期限、减免税和违章处理等。,国际税收指两个或两个以上国家的政府，在依据各自的税收管辖权对跨国纳税人征税的过程中，所发生的国与国之间的税收分配关系。,国际税收中的纳税人和征税对象,国际税收所涉及的纳税人是指负有跨国纳税义务的自然人和法人。该跨国纳税人必须拥有来自于居住国以外的收入或所得，并且，该跨国纳税人的同一笔跨国收入或所得同时在两个或两个以上的国家成为征税对象。国际税收的研究范围主要是所得税，因而，国际税收中所涉及的征税对象主要是指跨国收入或所得，它包括跨国经常性收入或所得、跨国超额收入或所得、跨国资本利得或跨国其他收入或所得等。,二、税收管辖权和国际双重征税税收管辖权是国家主权在税收领域中的表现，是国家依法确定纳税人和征税对象及其纳税义务的权力。税收管辖权的主体，是拥有征税权的国家，其客体则是负有跨国纳税义务的跨国纳税人及其跨国所得。,国际双重征税的含义,国际双重征税有时也称为国际重复征税，指两个或两个以上的国家，在同一时期内，按同一税种对参与国际经济活动的同一跨国纳税人或不同跨国纳税人的同一征税对象同时征税。国际双重征税一般可分为法律性双重征税和经济性双重征税两种类型。法律性双重征税强调的是纳税主体(纳税人)与纳税客体(征税对象或税源)均具有同一性，指的是不同国家对同一跨国纳税人的同一征税对象或税源进行的重复征税；经济性重复征税指的是不同国家对不同的跨国纳税人的同一征税对象或同一税源的重复征税，经济性重复征税不强调纳税主体的同一性。,国际双重征税产生的原因,国际双重征税是由于各国税收管辖权的重叠行使造成税收管辖权重叠的方式地域税收管辖权与居民税收管辖权的重叠；地域税收管辖权与地域税收管辖权的重叠；居民税收管辖权与居民税收管辖权的重叠。,避免和消除国际双重征税的方式与方法,目前，各国采取的避免国际双重征税的方式有三种，即单边方式、双边方式和多边方式。单边方式是指一国政府单方面采取措施来消除和缓和国际双重征税的方式。双边方式是指有关的两个国家之间通过谈判，共同签订双边税收协定以克服双重征税的方式。多边方式是指两个以上的国家间通过谈判签订多边税收协定的方式。双边方式应用最普遍,避免和消除国际双重征税的方式与方法,免税法也称豁免法，是以承认地域税收管辖权为前提，即政府对本国居民来自本国以外的全部所得免税，而只对其来源于本国境内的所得征税扣除法是指行使居民税收管辖权的国家，对居民已纳的外国所得税额，允许其从来自世界范围内的应税总所得中作为费用利支扣除抵免法指采用居民管辖权的国家，对其居民在国外的所得征税时，允许居民把已纳的外国税额从应向本国缴纳的税额中扣除减免法，指一国政府对本国居民来源于国外的所得，在本国按较低的税率征税。,三、国际税收协定,国际税收协定是有关国家为了协调相互间在处理跨国纳税人征税事务和其他有关方面的税收关系，本着对等原则通过谈判而达成的一种书面协议。国际税收协定有时也称为国际税收条约。目的主要是为了避免国际双重征税，反对税收歧视和通过加强国际税务合作防止国际偷、漏税,国际税收协定的主要内容,适用范围征税权的划分消除双重征税的方法无差别待遇情报交换,第二节国际税收筹划,一、概念：税收筹划是指跨国纳税人利用各国税法规定所存在的差别或税法规定允许的办法，采用各种公开与合法的手段作出适当的投资决策和财务安排，以减少或消除税收负担，达到国际避税目的的行为。,二、国际税收筹划的客观基础,各国在税收管辖权上的差别。课税程度和方式上的差别。运用税率上的差别。税基上的差别。避免国际双重征税方法上的差别。国与国之间有无税收协定上的差别。使用反避税措施上的差别。税法有效实施上的差别。,三、国际税收筹划的刺激因素,税率税基通货膨胀,四、国际税收筹划的主要方法：（一）利用国际避税地避税,国际避税地也称国际避税港，是指对所得与资产免税或按较低的税率征税或实行大量税收优惠的国家和地区。第一类，指不征收个人或企业所得税以及一般财产税的国家或地区，也称“纯国际避税地”，如巴哈马、开曼群岛、英属维尔京群岛、海峡群岛、百慕大。第二类，指完全放弃居民(自然居民和法人居民)税收管辖权而只实行地域税收管辖权的国家或地区。如香港、马来西亚、巴拿马、阿根廷、哥斯达黎加、利比里亚等。第三类，是指按照国际惯例制定税法并实行征税，但对外来投资者提供某些税收优惠的国家或地区。如加拿大、希腊、爱尔兰、卢森堡、荷兰、英国、菲律宾等。,（一）利用国际避税地避税,具体方法在第一和第三类国际避税地开办企业或银行，从事正常的生产和经营活动，享受其在所得和资产以及其他方面的减免税优惠在国际避税地虚设机构在国际避税地虚设信托财产,（二）利用转移价格避税,转移价格是跨国公司母公司与子公司、子公司与子公司之间进行内部交易时所使用的一种价格，通过跨国公司内部价格的划拨，来达到避税的目的。转移价格不受市场供求关系的影响，也不是买卖双方在市场上按独立竞争原则确定的价格，是一种人为的内部转帐价格。转移价格包括：有形产品的转移价格，如公司内部相互提供的设备、零部件和原材料等的价格；二是无形产品的转移价格，如子公司付给母公司(或其他子公司)的技术使用费、贷款利息、商标使用费、佣金费、管理费和咨询服务费等的价格。,（三）利用变更企业总机构登记注册地或变更企业实际控制与管理机构所在地的办法避税,国际上认定法人居民身份(公司居住地)的标准有：以公司总机构登记注册地为标准（指负责管理和控制法人的日常经营业务活动的中心管理机构所在地）；以公司的实际控制和管理机构所在地为标准（指做出和形成法人经营管理决定和决策的地点）当一家海外企业的所在国是以登记注册地为标准认定法人居民身份，且这个国家是高税国，企业就可以采取到低税国登记注册的办法避税如当一家处于高税国的海外企业的所在国是根据实际控制和管理机构所在地来认定法人居民身份，这家企业就可以采用将实际控制和管理机构转移到低税国来避税。,（四）利用双边税收协定进行国际避税,不同国家间签定的双边税收协定通常为缔约国各方的居民提供了某些减免税的优惠待遇，协定中的优惠待遇不适用非缔约国居民的纳税人第三国居民在协定的缔约国一方境内设立一个具有该国居民身份的公司，间接享受该税收协定提供的优惠待遇，可以达到避税,（五）避免成为双边税收协定中所称的常设机构而实现避税,“常设机构”一般是指企业在某一国家进行营业活动的场所。常设机构是对企业进行征税的前提和依据。常设机构经常利用国际税收协定避税,（六）通过弱化股份投资进行国际避税,跨国企业融资可以是股东的股份投资，也可以是贷款。弱化股份投资而增加贷款融资比例，把本来应以股份形式投入的资金转变为采用贷款，达到逃避或减轻其本应承担的国际税负,五、国际反避税措施：（一）国际组织提出的国际收入与费用分配原则,独立核算原则总利润原则合理原则合理利润划分安全地原则,（二）转移价格税制,独立价格比照法再销价格倒算法成本利润推算法其他方法,（三）避税地对策税制,避税地对策税制最早出现在美国。对策税制的目的是为了防止利润留在避税地，不汇回国内,第三节中国涉外企业的税收制度,一、外商投资企业税收制度的演变30年来，中国税法经历了“从统一到国内税收与涉外税收分开再到重新合并统一”改革开放初期，中国曾先后制定了中华人民共和国中外合资经营企业所得税法和中华人民共和国外国企业所得税法，及配套的实施细则。单独设立涉外税收制度确实对中国吸引外资起到积极作用。2007年对内外资企业统一所得税标准，为企业创造了平等的竞争环境。,二、企业所得税法中有关外商企业税收的规定根据企业所得税法（2007），企业分为居民企业和非居民企业，居民企业实行统一的企业所得税率，税率为25%对于非居民企业，在适用税率上有一定的差别居民企业税率为25%；凡依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内设立机构或场所的非居民企业，税率为25%；在中国境内未设立机构或场所，或者虽设立机构或场所但取得的所得与其所设机构或场所没有实际联系，但有来源于中国境内所得的的非居民企业，税率为20%。,三、中国消除双重征税的方法中国消除国际双重征税的方法主要采用抵免法。居民企业和非居民企业取得的应税所得已在境外缴纳的所得税款，以及居民企业从其直接或间接控制的外国企业分得的来源于境外的股息、红利等权益性投资收益所负担的外国企业在境外实际缴纳的所得税税额部分，适用抵免法，在抵免限额内从其当期应纳税额中抵免；抵免限额法按其适用对象不同分为直接抵免法和间接抵免法。直接抵免法适用于同一纳税主体缴纳的外国税收，即境内总公司从其应纳税总额中抵免其境外分支结构已缴纳的外国所得税。间接抵免法适用于不同纳税主体，即境内母公司将其境外子公司在子公司居住国缴纳的所得税中应由母公司分得股息承担的那部分税额来抵免母公司所得税。对非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其分摊的境外总机构发生地能够提供必要证明文件的费用适用扣除法,四、中国与外国（地区）签订的双边税收协定截止2014年3月底，我国已对外正式签署99个避免双重征税协定，其中97个协定已生效，和香港、澳门两个特别行政区签署了税收安排。与一些国家就国际运输收入（空运和海运）的税收处理问题签署了议定书或相关协定。,第四节案例研究,案例一：利用国际避税地避税A国某跨国公司甲，在避税地百慕大设立了一个子公司。甲公司向B国出售一批货物，销售收入2000万美元，销售成本800万美元，A国所得税税率为30%。甲公司将此笔交易获得的收入转入到百慕大公司的账上。试分析甲公司利用避税地百慕大避税情况。,案例二：利用非常设机构实现避税日本A公司在中国收购花生，临时派出它的一个海上车间在我国港口停留28天，将收购的花生加工成花生米，将花生皮压碎后制成板又返售给中国。按照中国税法，非居民公司在中国居留只有超过半年才负有纳税义务，这样，日本A公司获得的花生皮制板收入就无须向中国政府纳税。,复习思考题,1如何准确地理解国际税收的概念？2如何理解税收管辖权？税收管辖权分为哪几类？3避免和消除国际双重征税的方法是什么