投资性房地产课件

中级财务会计第八章投资性房地产,1.了解企业会计准则第3号投资性房地产及其应用指南，熟悉投资性房地产的概念、确认条件和计量。2.掌握以成本模式计量和以公允价值模式计量的投资性房地产的形成、折旧（摊销）、价值变动的会计处理。3.掌握投资性房地产转换和处置的会计处理。,学习目标,重点1.投资性房地产及其确认和计量2.投资性房地产的取得和价值变动3.投资性房地产的转换和处置难点投资性房地产的转换和处置,教学重点与难点,第一节投资性房地产及其确认和计量,第二节投资性房地产的取得和价值变动,第三节投资性房地产的转换和处置,第一节投资性房地产及其确认和计量,一、投资性房地产的概念及其范围（一）投资性房地产的概念根据投资性房地产会计准则，投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或二者兼有而持有的房地产。,（二）投资性房地产的范围房地产包括房产和地产，即建筑物和土地使用权。作为投资性房地产的建筑物是指已出租的建筑物；作为投资性房地产的土地使用权是指已出租的土地使用权，持有并准备增值后转让的土地使用权。投资性房地产应当能够单独计量和出售。,（三）不属于投资性房地产的范围1.自用的房地产即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产；2.作为存货的房地产房地产开发企业开发产品，达到预定可销售状态时，从“开发成本”科目转为“开发产品”科目，待销售后，从“开发产品”转为“主营业务成本”科目。,【例题1多选题】下列各项中，属于投资性房地产的有（）。A已出租的建筑物B待出租的建筑物C已出租的土地使用权D以经营租赁方式租入后再转租的建筑物E企业持有并准备增值后转让的土地使用权【答案】ACE【解析】投资性房地产包括：（1）已出租的土地使用权；（2）持有并准备增值后转让的土地使用权；（3）已出租的建筑物。选项B，待出租的建筑物不属于投资性房地产；选项D，不属于企业持有的资产。,二、投资性房地产的确认和计量（一）投资性房地产的确认投资性房地产同时满足下列两个条件的才能予以确认：1.与投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业；2.该投资性房地产的成本能够可靠地计量。（二）投资性房地产的计量1.根据投资性房地产会计准则，投资性房地产应当按照成本进行初始计量；2.投资性房地产的后续计量有两种模式，一种是成本模式，另一种是公允价值模式。,采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量，有一定的条件，那就是投资性房地产所在地有活跃的交易市场，企业能够持续取得投资性房地产的公允价值。3.企业对所有的投资性房地产应当采用统一的计量模式。4.采用公允价值模式计量的投资性房地产不能改用成本模式计量。,投资性房地产的计量,后续计量,初始计量,成本,成本模式,公允价值模式,返回,外购的投资性房地产的确认和初始计量,【例7-1】208年3月，甲企业计划购入一栋写字楼用于对外出租。3月15日，甲企业与乙企业签订了经营租赁合同，约定自写字楼购买日起将这栋写字楼出租给乙企业，为期5年。4月5日，甲企业实际购入写字楼，支付价款共计1200万元（假设不考虑其他因素，甲企业采用成本模式进行后续计量）。甲企业的账务处理如下：借：投资性房地产写字楼12000000贷：银行存款12000000,【例7-2】沿用【例7-1】，假设甲企业拥有的投资性房地产符合采用公允价值计量模式的条件，采用公允价值模式进行后续计量。甲企业的账务处理如下：借：投资性房地产成本（写字楼）12000000贷：银行存款12000000,自行建造投资性房地产的确认和初始计量,【例7-3】208年1月，甲企业从其他单位购入一块土地的使用权，并在这块土地上开始自行建造三栋厂房。208年10月，甲企业预计厂房即将完工，与乙公司签订了经营租赁合同，将其中的一栋厂房租赁给乙公司使用。租赁合同约定，该厂房于完工（达到预定可使用状态）时开始起租。208年11月1日，三栋厂房同时完工（达到预定可使用状态）。该块土地使用权的成本为600万元；三栋厂房的实际造价均为l000万元，能够单独出售。假设甲企业采用成本计量模式。甲企业的账务处理如下：土地使用权中的对应部分同时转换为投资性房地产=600（10003000）=200（万元）借：投资性房地产厂房10000000贷：在建工程10000000借：投资性房地产已出租土地使用权2000000贷：无形资产土地使用权2000000,第二节投资性房地产的取得和价值变动,一、采用成本模式计量的投资性房地产（一）取得（形成房地产的同时出租）借：投资性房地产建筑物或土地使用权贷：银行存款在建工程（二）赚取租金借：银行存款贷：其他业务收入（主营业务收入）,（三）计提折旧或摊销借：其他业务成本（主营业务成本）贷：投资性房地产累计折旧（摊销）（四）资产负债表日计提减值准备借：资产减值损失贷：投资性房地产减值准备与固定资产和无形资产的会计处理原则相同。,采用成本模式计量的投资性房地产,取得,赚取租金,计提减值准备,计提折旧或摊销,借：投资性房地产建筑物或土地使用权贷：银行存款或在建工程,借：银行存款贷：其他业务收入或主营业务收入,借：其他业务成本或主营业务成本贷：投资性房地产累计折旧（摊销）,借：资产减值损失贷：投资性房地产减值准备,【例7-7】甲企业的一栋办公楼出租给乙企业使用，已确认为投资性房地产，采用成本模式进行后续计量。假设这栋办公楼的成本为1800万元，按照直线法计提折旧，使用寿命为20年，预计净残值为零。按照经营租赁合同，乙企业每月支付甲企业租金8万元。当年12月，这栋办公楼发生减值迹象，经减值测试，其可收回金额为1200万元，此时办公楼的账面价值为l500万元，以前未计提减值准备。,甲企业的账务处理如下：（1）计提折旧：每月计提的折旧=18002012=7.5（万元）借：其他业务成本75000贷：投资性房地产累计折旧75000（2）确认租金：借：银行存款（或其他应收款）80000贷：其他业务收入80000（3）计提减值准备：借：资产减值损失3000000贷：投资性房地产减值准备3000000,二、采用公允价值模式计量的投资性房地产,（一）采用公允价值模式的前提条件企业只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得，才可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。企业一旦选择采用公允价值计量模式，就应当对其所有投资性房地产均采用公允价值模式进行后续计量。,（二）采用公允价值模式进行后续计量的会计处理1.取得（形成房地产的同时出租）借：投资性房地产建筑物或土地使用权（成本）贷：银行存款在建工程2.赚取租金借：银行存款贷：其他业务收入（主营业务收入）3.资产负债表日对公允价值的变动进行处理，不计提折旧或摊销价值，不计提减值准备公允价值提高借：投资性房地产建筑物或土地使用权（公允价值变动）贷：公允价值变动损益公允价值降低作相反的会计处理。,采用公允价值模式计量的投资性房地产,取得,赚取租金,公允价值变动（提高）公允价值降低作相反的分录,借：投资性房地产建筑物或土地使用权（成本）贷：银行存款或在建工程,借：银行存款贷：其他业务收入或主营业务收入,借：投资性房地产建筑物或土地使用权（公允价值变动）贷：公允价值变动损益,【例7-8】甲公司为从事房地产经营开发的企业。208年8月，甲公司与乙公司签订租赁协议，约定将甲公司开发的一栋精装修的写字楼于开发完成的同时开始租赁给乙公司使用，租赁期为10年。当年10月1日，该写字楼开发完成并开始起租，写字楼的造价为9000万元。208年12月31日，该写字楼的公允价值为9200万元。假设甲公司采用公允价值计量模式。,甲企业的账务处理如下：（1）208年10月1日，甲公司开发完成写字楼并出租：借：投资性房地产成本90000000贷：开发成本90000000（2）208年12月31日，按照公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益：借：投资性房地产公允价值变动2000000贷：公允价值变动损益2000000,【例61】亨通公司2007年1月1日将自行建造的一幢建筑物，装修后对外出租，采用公允价值模式计量。其建造成本为1000万元，花费装修费500万元，款项全部以银行存款支付。2007年12月31日，该投资性房地产期末公允价值为1600万元。假定2008年12月31日该投资性房地产期末公允价值为1580万元。,根据上述经济业务，亨通公司所作会计处理如下：（1）2007年1月1日取得投资性房地产借：投资性房地产成本15000000贷：银行存款15000000（2）2007年12月31日调整投资性房地产账面价值借：投资性房地产公允价值变动1000000贷：公允价值变动损益1000000（3）2008年12月31日调整账面价值借：公允价值变动损益200000贷：投资性房地产公允价值变动200000,返回,企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。以成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理，将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。投资性房地产后续计量模式的变更如下图所示：,三、投资性房地产后续计量模式的变更,【例7-9】207年，甲企业将一栋写字楼对外出租，采用成本模式进行后续计量。209年2月1日，假设甲企业持有的投资性房地产满足采用公允价值模式条件，甲企业决定采用公允价值模式计量对该写字楼进行后续计量。209年2月1日，该写字楼的原价为9000万元，已计提折旧270万元，账面价值为8730万元，公允价值为9500万元。甲企业按净利润的10%计提盈余公积。假定除上述对外出租的写字楼外，甲企业无其他的投资性房地产。甲企业的账务处理如下：借：投资性房地产成本95000000投资性房地产累计折旧2700000贷：投资性房地产90000000利润分配未分配利润6930000盈余公积770000,【例题2单选题】关于投资性房地产后续计量模式的转换，下列说法中正确的是（）。A成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计估计变更B已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式C已采用成本模式计量的投资性房地产，不得从成本模式转为公允价值模式D企业对投资性房地产的计量模式可以随意变更【答案】B【解析】企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更，按照企业会计准则第28号会计政策、会计估计变更和差错更正处理。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。,（一）投资性房地产转换形式和转换日1转换形式“自用房地产或存货”与“投资性房地产”的转换。2转换日“自用房地产或存货”转换为“投资性房地产”：租赁期开始日或用于资本增值的日期。对不再用于日常生产经营活动且经整理后达到可经营出租状态的建筑物，如果董事会或类似机构作出正式书面决议，明确表明其持有以备经营出租的空置建筑物，如董事会或类似机构作出书面决议，明确表明其自用房地产用于经营租出、持有意图短期内不再发生变化的，应视为存货转换为投资性房地产，转换日为董事会或类似机构作出书面决议的日期。“投资性房地产”转换为“自用房地产”：房地产达到自用状态日期。,第三节投资性房地产的转换和处置,【例题3多选题】关于投资性房地产转换日的确定，下列说法中正确的有（）。A作为存货的房地产改为出租，或者自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租，其转换日为租赁期开始日B投资性房地产转为自用房地产，其转换日为房地产达到自用状态，企业开始将房地产用于生产商品、提供劳务或者经营管理的日期C自用土地使用权停止自用，改用于资本增值，其转换日为自用土地使用权停止自用后确定用于资本增值的日期D作为存货的房地产改为出租，或者自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租，其转换日为承租人支付的第一笔租金的日期E作为存货的房地产改为出租，或者自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租，其转换日为合同签订日【答案】ABC【解析】作为存货的房地产改为出租，或者自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租，其转换日为租赁期开始日，而不是承租人支付的第一笔租金的日期或合同签订日。,一、投资性房地产与其他资产之间的转换（一）投资性房地产与其他资产的转换形式投资性房地产可以和其他资产之间进行转换转换形式主要有：投资性房地产开始自用，作为存货的房地产改为出租，自用土地使用权停止自用，用于赚取租金或资本增值，自用建筑物停止自用改为出租等。（二）采用成本模式计量的投资性房地产的转换,2.开发产品,投资性房地产,固定资产,3固定资产,3无形资产,无形资产,1投资性房地产,投资性房地产,【例7-10】208年8月1日，甲企业将出租在外的厂房收回，开始用于本企业生产商品。该项房地产账面价值为3765万元，其中，原价5000万元，累计已提折旧l235万元。假设甲企业采用成本计量模式。甲企业的账务处理如下：借：固定资产50000000投资性房地产累计折旧（摊销）12350000贷：投资性房地产50000000累计折旧l2350000,【例7-13】甲企业是从事房地产开发业务的企业，208年3月10日，甲企业与乙企业签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼出租给乙企业使用，租赁期开始日为208年4月15日。208年4月15日，该写字楼的账面余额45000万元，未计提存货跌价准备，假设甲企业采用成本模式对其投资性房地产进行后续计量。甲企业的账务处理如下：借：投资性房地产写字楼450000000贷：开发产品450000000,【例7-14】甲企业拥有一栋办公楼，用于本企业总部办公，208年3月10日，甲企业与乙企业签订了经营租赁协议，将该栋办公楼整体出租给乙企业使用，租赁期开始日为208年4月15日，为期5年。208年4月15日，该栋办公楼的账面余额为45000万元，已计提折旧300万元。假设甲企业采用成本计量模式。甲企业的账务处理如下：借：投资性房地产写字楼450000000累计折旧3000000贷：固定资产450000000投资性房地产累计折旧3000000,【例6-2】2007年7月末，康泰企业将出租在外的建筑物收回，8月1日开始用于本企业的商品生产，该建筑物相应由投资性房地产转换为自用房地产。该项房地产在转换前采用成本模式计量，截至2007年7月31日账面价值为15000000元，其中原价22500000元，累计已提折旧7500000元。,根据上述经济业务，企业所作的会计处理如下：借：固定资产22500000投资性房地产累计折旧（摊销）7500000贷：投资性房地产建筑物22500000累计折旧7500000,【例63】新天地公司是从事房地产开发业务的企业，2007年3月15日，与甲企业签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼整体出租给甲企业使用，租赁期开始日为2007年4月15日。2007年4月15日，该写字楼的成本为65000000元，未计提跌价准备，转换后采用成本模式计量。公司根据上述经济业务，所作会计处理如下：借：投资性房地产写字楼65000000贷：开发产品65000000,（三）采用公允价值模式计量的投资性房地产的转换,采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时，应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益（公允价值变动损益）。自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产应当按照转换当日的公允价值计量。转换当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益（公允价值变动损益）；转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额作为资本公积（其他资本公积），计入所有者权益。处置该项投资性房地产时，原计入所有者权益的部分应当转入处置当期损益（其他业务成本）。,【例7-11】208年10月15日，甲企业因租赁期满，将出租的写字楼收回，开始作为办公楼用于本企业的行政管理。208年10月15日，该写字楼的公允价值为4800万元。该项房地产在转换前采用公允价值模式计量，原账面价值为4750万元，其中，成本为4500万元，公允价值变动为增值250万元。甲企业的账务处理如下：借：固定资产48000000贷：投资性房地产成本45000000公允价值变动2500000公允价值变动损益500000,【例7-12】甲房地产开发企业将其开发的部分写字楼用于对外经营租赁。208年10月15日，因租赁期满，甲企业将出租的写字楼收回，并作出书面决议，将该写字楼重新开发用于对外销售，即由投资性房地产转换为存货，当日的公允价值为5800万元。该项房地产在转换前采用公允价值模式计量，原账面价值为5600万元，其中，成本为5000万元，公允价值增值为600万元。甲企业的账务处理如下：借：开发产品58000000贷：投资性房地产成本50000000公允价值变动6000000公允价值变动损益2000000,【例7-15】208年3月10日，甲房地产开发公司与乙企业签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼出租给乙企业。租赁期开始日为208年4月15日。208年4月15日，该写字楼的账面余额45000万元，公允价值为47000万元。208年12月31日，该项投资性房地产的公允价值为48000万元。甲企业的账务处理如下：（1）208年4月15日：借：投资性房地产成本470000000贷：开发产品450000000资本公积其他资本公积20000000（2）208年12月31日：借：投资性房地产公允价值变动10000000贷：公允价值变动损益10000000,【例7-16】208年6月，甲企业打算搬迁至新建办公楼，由于原办公楼处于商业繁华地段，甲企业准备将其出租，以赚取租金收入。208年10月30日，甲企业完成了搬迁工作，原办公楼停止自用。并与乙企业签订了租赁协议，将其原办公楼租赁给乙企业使用，租赁期开始日为208年10月30日，租赁期限为3年。208年10月30日，该办公楼原价为5亿元，己提折旧14250万元，公允价值为35000万元。假设甲企业对投资性房地产采用公允价值模式计量。甲企业的账务处理如下：借：投资性房地产成本350000000公允价值变动损益7500000累计折旧142500000贷：固定资产500000000,【例题4单选题】A房地产开发商于2010年1月，将作为存货的商品房转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产，转换日的商品房账面余额为1000万元，已计提跌价准备200万元，该项房产在转换日的公允价值1500万元，则转换日记入“投资性房地产”科目的金额是（）万元。A1500B800C700D1700【答案】A【解析】应按转换日的公允价值计量。,【例题5单选题】长江公司于2010年1月1日将一幢商品房对外出租并采用公允价值模式计量，租期为3年，每年12月31日收取租金100万元，出租时，该幢商品房的成本为2000万元，公允价值为2200万元，2010年12月31日，该幢商品房的公允价值为2150万元。长江公司2010年应确认的公允价值变动损益为（）万元。A损失50B收益150C收益150D损失100【答案】A【解析】出租时公允价值大于成本的差额应计入资本公积，应确认的公允价值变动损失=2200-2150=50（万元）。,1.投资性房地产转换为自用房地产【例64】兴业公司将原采用公允价值模式计量的建筑物收回，作为企业自用的固定资产处理。在出租收回前，该建筑物账面价值为8000000元，其中成本7000000元，公允价值变动1000000元，转换当日该建筑物的公允价值为8400000元。,根据上述经济业务，兴业公司所作会计处理如下：借：固定资产8400000贷：投资性房地产成本7000000公允价值变动1000000公允价值变动损益400000如果转换时该资产的公允价值为7800000元，其他条件不变，则企业作如下的会计处理：借：固定资产7800000公允价值变动损益200000贷：投资性房地产成本7000000公允价值变动1000000,2.作为存货的房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产【例65】沿用【例63】资料，假定新天地公司作为存货的房地产成本（65000000元）转换为投资性房地产后采用公允价值模式计量。2007年4月15日，该写字楼的公允价值为68000000元，2007年12月31日，该项写字楼的公允价值为70000000元。2008年4月租赁期届满，公司收回该项投资性房地产，并于2008年6月以74000000元的价格进行出售，出售款项已收讫。,公司根据上述经济业务，所作会计处理如下：（1）2007年4月15日借：投资性房地产写字楼（成本）68000000贷：开发产品65000000资本公积其他资本公积3000000,公允价值大于成本计资本公积其他资本公积；公允价值小于成本计公允价值变动损益,（2）2007年12月31日借：投资性房地产写字楼（公允价值变动）2000000贷：公允价值变动损益2000000（3）2008年6月反映出售收入借：银行存款74000000贷：其他业务收入74000000,结转成本借：其他业务成本70000000贷：投资性房地产写字楼（成本）68000000写字楼（公允价值变动）2000000同时将投资性房地产累计公允价值变动转入其他业务收入借：公允价值变动损益2000000贷：其他业务收入2000000同时将转换时计入资本公积的部分转入其他业务收入借：资本公积其他资本公积3000000贷：其他业务收入3000000,开发产品成本6500万元,成本,投资性房地产初始计量6800万元,收入,出售取得收入7400万元,资本公积转作收入300万元,公允价值变动转作收入200万元,总收入7900万元,投资性房地产后续计量7000万元,结转成本7000万,二、投资性房地产计量模式的变更以成本模式计量的投资性房地产转换为以公允价值模式计量，反过来不行。【例66】第一部分甲企业于2003年1月1日以银行存款10000000万元取得一项土地使用权并准备对外出租。2003年1月3日将其对外出租，每年获得租金2000000元。企业对该投资性房地产采用成本模式进行计量，该土地使用权按20年进行分摊。2007年12月31日，该土地使用权的账面价值为7500000元，减值准备为800000元。,第二部分2008年1月1日，企业认为所在地的房地产交易市场比较成熟，具备了采用公允价值模式计量的条件，决定对该土地使用权由成本模式转换为公允价值模式计量。经测算转换日的公允价值为6800000元。假定企业按照净利润的10%计提法定盈余公积。,根据上述经济业务企业所作会计处理如下：（1）2003年1月1日借：投资性房地产土地使用权10000000贷：银行存款10000000（2）每年确认租金收入借：银行存款或应收账款2000000贷：其他业务收入2000000（3）每年摊销投资性房地产的价值借：其他业务成本500000贷：投资性房地产累计折旧（摊销）500000,（4）提取减值准备借：资产减值损失800000贷：投资性房地产减值准备800000（5）改为公允价值模式计量借：投资性房地产土地使用权（成本）6800000投资性房地产累计折旧（摊销）2500000投资性房地产减值准备800000贷：投资性房地产土地使用权10000000利润分配未分配利润90000盈余公积10000,三、投资性房地产的处置当投资性房地产被处置，或者永久退出使用且预计不能从其处置中取得经济利益时，应当终止确认该项投资性房地产。企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。将实际收到的处置收入计入其他业务收入，所处置投资性房地产的账面价值计入其他业务成本。,（一）成本模式计量的投资性房地产处置采用成本模式计量的投资性房地产时借：银行存款（实际收到的金额）贷：其他业务收入借：其他业务成本投资性房地产累计折旧（摊销）贷：投资性房地产已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。,【例7-17】甲公司将其出租的一栋写字楼确认为投资性房地产，采用成本模式计量。租赁期届满后，甲公司将该栋写字楼出售给乙公司，合同价款为30000万元，乙公司已用银行存款付清。出售时，该栋写字楼的成本为28000万元，已计提折旧3000万元。假定不考虑相关税费。,甲企业的账务处理如下：借：银行存款300000000贷：其他业务收入300000000借：其他业务成本250000000投资性房地产累计折旧（摊销）30000000贷：投资性房地产写字楼280000000,（二）公允价值模式计量的投资性房地产处置采用公允价值模式计量的投资性房地产时借：银行存款（实际收到的金额）贷：其他业务收入借：其他业务成本（账面余额）贷：投资性房地产（成本）贷或借：投资性房地产（公允价值变动）借或贷：公允价值变动损益贷或借：其他业务收入按该项投资性房地产在转换日记入资本公积的金额借：资本公积其他资本公积贷：其他业务收入,返回,【例7-18】甲为一家房地产开发企业，207年3月10日，甲企业与乙企业签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼出租给乙企业使用，租赁期开始日为207年4月15日。207年4月15日，该写字楼的账面余额45000万元，公允价值为47000万元。207年12