[生物资产计量模式探讨]生物资产价值计量模式理论意义

生物资产计量模式探讨生物资产价值计量模式理论意义 【摘 要】生物资产计量是生物资产会计研究的核心和关键问题。本文从生物资产概念入手，研究分析生物资产的独特性，分析历史成本计量模式的缺陷，公允价值计量模式的优越性，结合国际会计准则对生物资产计量的相关规定，探讨符合我国实际情况的生物资产计量模式。 【关键词】生物资产；公允价值；计量模式 一、生物资产的概念及特征 （1）生物资产是指有生命的动物和植物，我国会计准则对生物资产的核算类别分别进行了创新分类：一是，消耗性生物资产，是指未出售而持有、或在将来收获为农产品的生物资产。二是，生产性生物资产，是指为产出农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产。三是，公益性生物资产，是指以防护、环境保护为主要目的的生物资产。（2）生物资产具有的特征表现在：第一，具有生物转化性和自然增殖性。生物资产是活的动物和植物，因此其自身具有生长、发育、繁殖和蜕化的自然规律，它依靠这些自然规律和人的劳动推动来实现自身的转化。第二，是一种高风险的资产，具有未来经济利益不确定的特性。生物资产具有生命，一旦生物资产的生命终止，生物资产就不复存在，其价值就急剧降低，甚至为零。第三，具有生长周期性。生物资产生长都要经历从繁育、成长、成熟、蜕化、消亡等几个阶段，即使具备生命周期的资产，不同的生物资产其生命周期也存在差异性。第四，具有多样性。我们目前已经知道大约有200万种生物，不同的生物资产具有各自的生长、发育特点，而且差异非常明显。第五，具有地域差异性。不同地区自然条件导致了生物资产的地域性，自然条件的差异将影响到生物的生长潜力和未来产品的数量、质量。第六，具有提供副产品的特性。某些生物资产可以提供多种农副产品，同一种类的动物或植物提供的副产品在数量、质量上都具有相当大的差异。第七，具有附着不可分割性。农作物依附着土地，鱼类、海洋生物依附着江河水系等。一旦这些生物资产与其附着物分开，它们将不再属于生物资产的范畴。第八，具有双重资产特性。生物资产具有流动性资产（消耗性生物资产）和长期性生物资产（生产性生物资产和公益性生物资产）的双重特性。 二、生物资产合理计量模式 （1）生物资产初始计量模式。准则规定生物资产初始计量按照成本进行。但笔者认为，生物资产初始确认的计量应区分企业获得生物资产途径不同，确定其不同的表示方式，在进行计量时，应该按历史成本与公允价值计量混合模式进行。一是，企业购置的生物资产，应按取得时的成本计量。准则规定，外购生物资产的成本确定与其他企业购进存货和固定资产的方法没有什么区别；自行栽培、营造、繁殖或养殖的生物资产的成本时，先明确该消耗性生物资产达到何种预定状态才可对外出售，而此之前的材料、人工、间接费用，都应计入资产的成本。二是，持有资产生物转化的结果。按照牲畜繁育规律，幼仔幼苗的成长需经过一段适应期才能存活下来，企业应在适应期过后的时点按公允价值确定其价值。三是，准则规定天然起源的生物资产的成本按照名义金额确定。笔者认为天然起源的生物资产从实体上属于可定义的生物资产，如果符合能够为企业所控制，所有权属于企业，并且它能为企业带来预期经济利益，可以把它看做是生物自然转化的结果，计量时可以按照同类生物资产的公允价值确定其初始账面价值，与其他资产一样列入资产管理。（2）生物资产报表日计量。新准则在生物资产的后续计量上仍然主要采用历史成本进行，笔者认为，在资产报表日采用公允价值计量才最符合生物资产计量特征。一是，如果生物资产存在着活跃的市场，则该类生物资产的市场报价则为决定该资产公允价值的恰当基础。二是，如果不存在着活跃的市场，则以企业所在地最近市场和最近期的市场交易价格；或者以本行业公布的基准交易价格为市场的公允价值。首先，在从交易日到资产负债表日间经济环境没有发生重大变化的情况下，则为最近的市场交易价格；其次，按资产差别进行调整过的类似资产的价格；最后，行业基准，一定时期内行业内都有一个基准价值判断基础，据以对公允价值做出最可靠的估计。通过综合以上不同方法下得出不同的生物资产的公允价值，然后考虑其差异的原因，并在相对狭小的合理估计范围内，对公允价值做出最可靠的估计。三是，如果上述公允价值均无法确定，则企业应利用该资产的预期现金净流量按当前市场的税前利率折现后确定公允价值。 由于生物资产的价值计量具有其自身的特殊性，笔者认为生物资产不同计量阶段采取不同的计量模式，以充分适应生物资产自然增值特性。而公允价值的运用有赖于发达的资本市场、完善的资产评估制度以及相关配套法规等的支持。由于本文篇幅所限，加之理论水平有待提高，实践经验缺乏，有关生物资产价值计量模式还需要不断深入研究与探讨。 参 考 文 献 1财务部企业会计准则M北京：经济科学出版社，xx:2327 2刘霞国内外有关生物资产会计准则的