一年通过三门课程之经验谈.doc

会计职称道路何其艰，天道酬勤终获硕果还。一年通过三门课程之经验谈 会计职称考试，一个仅次于高考的全国性考试，其参考人数与公务员考试不相上下。随着经济的发展，中国同世界贸易的不断扩大，中国的经济，正处在昂首向前的道路中，因此，对财务人员的需求，只会越来越大，特别是高级财务人员的缺乏，注定了我们财会人员的发展空间巨大，对财会人员的素质要求越来越高，要有过硬的专业本领、强烈的法律观念，还要有不断学习业务技能、提升自己专业水准的自学能力。中国的会计准则，正逐步向国际准则接轨，正不断完善自已，从07年新准则的颁布更加完善我国的会计体系，08年的注册会计师考试改革更加增强了未来的注册会计师的综合业务能力，09年税务法律的大规模调整让中国由生产型增值税转变为消费性增值税。我国的会计准则，越来越完善和强大，我国的财务人员，也越来越走向更高级的台阶。拥有中级会计师资格和成为注册会计师，成为了许多会计人的梦想和追求。 在这里，我首先要感谢网校的老师还有广大的网友，在我三年的考职生涯中提供的帮助，正是因为有了网校，有了你们，才有我今天的骄傲。我不能忘记网校关心我的老师和支持着我给我动力的广大考友，我成功了，但我要用我的方式回报，写下这篇经验的分享，希望能让曾经辅导过我的老师感到欣慰，也更希望能够为广大考友提供学习上的借鉴与参考。 会计职称之路之第一步：走上会计之路 朋友，当你作好了选择，从决定走上会计之路的那一天起，你就从此跨上了一个辉煌的大道，你准备好了吗？ 在这里，请首先记住一个良师的赠言： 弓既然举起，就要射出有力的一箭； 船一经开出，就要迎着风浪勇往直前； 生活的道路已经选定，就要勇敢地坚决地一直走到底 首先面对的，就是会计的资格证考试。这是一个入门级的考试，其难度非常小，目的就是考察会计人员对会计业务的基本处理能力，会计专业术语的一定了解，还有对法律的学习。一个从事会计的工作人员，首先要懂法。“不做假账”。这是朱总理给我们所有财会人员的四字金言，我们从事会计，是为了服务社会，服务祖国，服务企业，同时，也是服务于我们自己，所以，我们要学法，懂法，才会在未来的工作中不犯错，不自毁前程。因此，资格证的考试，仅仅是会计层面上的了解考试，基本账务处理的考察，以及学习经济法的初步知识，强调在财会工作中要有很强的法律意识。 资格证中基础会计这一门的学习，主要在掌握理论的基础，学习并掌握会计上关于凭证，账簿，报表的相关理论知识，知道错账的更正方法以及适用。同时，知道银行余额调节表的编制，会计报表中三张表的编制原理。能够编制简易的资产负债表和利润表。 学习思路： 画出一条主线：企业原材料的购进（包括固定资产等的购进）生产部门材料领用（成本的归集）加工生产产品（产品成本的结转）产成品入库（库存商品）销售产品（收入、利润、成本的处理）结转利润年末经营成果统计计算税费编制会计报表 在主线展开，就会扩展到职工工资、福利的发放处理；固定资产折旧处理；无形资产摊销处理；材料、固定资产、无形资产、库存商品减值处理；库存商品成本的构成及处理等。 这就是学习会计的思路，把主线画出来，从主线上面去展开。这一方法适用到以后的初级会计和中级会计的学习。在学资格证的时候就理清这样的思路，以后学习更深一层的会计实务，就会事半功倍。 会计法与职业道德的学习：既然要求我们学习会计法和会计的职业道德，无疑就是提醒我们，从事这个职业，必须要有强烈的守法意识，不在工作中利用职务之便作违法之事，挖自毁前程的坑。同时，要具备一个财务工作人员应有的职业道德，树立高尚的人格，去服务于社会和企业，作一个推动中国经济发展的一个动力源。 学习方法：法律条文比较抽象，也难于理解，在听课过程中一定要听懂老师的讲解，课后一定要自己动手整理笔记，把重点内容在笔记中整理好，同时在理解各法律条文的基础上熟读笔记上的重点内容，熟读并不指死记硬背，是反复诵读，让自己念顺口，念出抑扬顿挫就行了。因为这只是资格考试，答案就是四选一或四选几，你读顺口以后，尽管没有背诵下来，但你看到题目的答案，就会有熟悉的感觉，自然就能轻易的选出正确的答案。 资格证考试经验总结：在上述学习之后，用适当的题目练习是必不可少的环节，练习题目，特别是练习历年的考题和精典的题目，会熟悉出题的方式、风格，以及题目的各种表述方法，才不至于无从下笔。认真的练习题目，考起试来自然思路清晰、文笔流畅。 会计职称之路之第二步：助理会计师之路 通过了资格证的考试，你就拥有了从事财会工作的资格。从此，你就正式进入了财会事业的大门。接下来，向我们的下一个目标出发：初级会计师。 初级会计师，也叫助理会计师，这是一个过渡性的职称资格，为何这样说？相对于资格证的内容来说，会计的账务处理，涉及得更深入了一些，而且，在经济法这一门上面，开始学习与税收有关的法律以及各种税费的核算。同时，它又是学习中级会计师的基础，因此，它是一个过渡性的职称考试，其难度居中，学习起来并不难，但如果轻视了它，想通过也不容易。那么，我下面就具体来谈谈如何学习初级会计师，并顺利通过考试。 会计实务的学习： 初级会计实务与基础会计与中级会计实务的比较，有如下特点： 1、更加注重账务处理。理论性的内容没有基础会计多。 2、偏重于成本会计的学习。而中级则偏重于财务会计的学习。成本的核算是初级会计特有的内容，这些内容，中级是没有的。 3、开始初步接触金融资产，同时，对固定资产的核算更加详细。 学习的思路还是不变，先把主线拉出来：企业原材料的购进（包括固定资产等的购进）生产部门材料领用（成本的归集）加工生产产品（产品成本的结转）产成品入库（库存商品）销售产品（收入、利润、成本的处理）结转利润年末经营成果统计计算税费编制会计报表 在主线上展开： 原料购进的时候，重点学习其购入成本的计量；材料发出的计量（有哪些方法）；其末结存材料的计算； 环节展开：主要在于产品成本的归集。构成产品成本的主要有：料工费三种。同时，结合教材后面章节的产品成本核算的内容，知道成本核算的方法，其各自的优缺点；同时展开到掌握职工薪酬的核算。 环节的展开：产品销售主要涉及主营业务的核算，应交税费的核算，以及成本的结转。这一块内容不难，学好账务处理就行。难点在于收入的确认，哪些要确认收入？什么时候才确认收入？这是难点，也是考试常考的地方。因此，必须要非常明白。 环节的展开：主要要掌握三张表的编制，熟悉各个栏目是怎么计算和填列的。学习掌握好所有者权益这一块的核算。 其他：初级会计实务加入了交易性金融资产和长期股权投资的学习，这两章是重点章节，也是考试重考的地方，因此，有必要单独写一下。交易性金融资产的学习可以和固定资产，无形资产结合起来学，其学习思路是：把这几种统称为资产类，拉出一个主线： 取得资产负债表日处置 对这条主线上的三个环节，其账务处理一定要牢牢掌握。需要说明的是，在这部分内容当中，引入了一个公允价值的概念，学习者要知道在资产负债表日，用公允价值来处理账务。 长期股权投资的学习思路：适当学习一下企业合并的理论知识，区分开同一控制和非同一控制的企业合并。并知道权益法下长期股权投资的处理，其主线同上： 取得资产负债表日处置 上面两个重点章节，其分录是固定的，什么情况用什么分录，是死的，记住了，练习适当题目，就可以牢牢掌握了。记住：这两章以及固定资产的核算就是后面计算和综合题必考的内容。 经济法学习方法与经验： 在初级经济法当中，其实重点就是学习税收，更进一步说，最重的地方就是增值税、营业税、企业所得税、个人所得税。用一句话来概括：法律是死规定，死条文，理解它并记住它，随便怎么考，以不变应万变，万变不离其中。学法律重在理解。 另外，税收法律也着重计算，其实，他们的计算不难，小学五年级的学生都不会做错，难就难在，用哪些数字来计算。销售收入到底含税不含税？增值税哪些准扣哪些不准扣？哪些要计入销售额而哪些不计入销售额？这些，才是重点和难点。学习这些难点只有一个方法：牢牢记住税法的规定哪些计入销售额，哪些不计入，什么准扣什么不准扣。这没有任何更好的方法，只有记住。而所得税就相对简单多了，更是一些死规定，记住他的起征点，免征额，再记住税率（如个所税的超额累进税率表，土地增值税的超率累进税率表，个人所得税的其他收入的扣除金额和税率等），初级经济法，记的东西不多，很容易就记住了。关键在于用心。 同时，我想介绍大家考经济法的答题技巧，这个技巧是我百试不爽的方法： 方法一：在做非计算性的综合题时，用以下格式： 答：1、该行为违法（或不符合法律规定）。 理由如下（或根据法律规定）：*。本例中，*的行为是*.故违法。瞧瞧，这格式，百试不爽，基本能拿满分。就算没用法律原话，但只要你说中了与本题中相关的法律要点，就能拿分了。而且，如果你卷面工整，字迹清晰的话，让改卷老师看着舒服，就算你答错了，但凭你这答题格式，改卷老师搞不好都会给你分的。 方法二：在计算性的综合题时，我用计算增值税来给大家说明： 解：应纳税额=当期销项税额 - 当期进项税额 （一）销项税额=销售额*适用税率=含税销售额/（1+适用税率）*适用税率 1、销售商品：400*17%=68（万元） 2、视同销售：促销赠送：3*17%=0.51（万元） 发放实物福利：10*17%=1.7（万元） 销项税额合计：70.21（万元） （二）进项税额=买价*适用税率 1、购买材料：300*17%=51（万元） 2、运费： 5*7%=0.35（万元） 3、委托加工：5*17%=0.85（万元） 进项税额合计：59.2（万元） （三）应纳税额=当期销项税额 - 当期进项税额 =70.21-59.2=11.01（万元） 答：该当期应纳增值税为11.01万元。 解答条理清楚，公式应用清晰，全面解答题目要求，而且，改题老师是分步给分，如果进项税计算错误，不影响销项税的得分，也不影响（三）步骤的得分。这样的答题，在最大程度上拿到了应该能拿到的分。要想形成这样的答题风格，就需要按照这样的方法多练习题目，到了考场上，自然就能顺利解题了。 初级考试经验总结：树立信心，坚信自己是最棒的，扎实学好基本功，为中级打下良好基础，形成一种良好的学习习惯和掌握一套良好的学习方法。这才是学初级的目的。 会计职称之路之第三步：中级会计师之路 这是本文的重点了，我会用最详细的方法介绍我的具体学习经验。 中级会计的学习，是一个很艰辛的过程，为何艰辛？我要告诉大家，中级会计实务，详细，全面，系统的学习工业企业的整个会计流程，要想顺利通过，每一个章节都要掌握好。纵观全书，分为两个部分：基础部分，高级部分 基础部分指从第一章到会计报表为止，高级部分指差错更正、日后事项，所得税、合并报表这几章。而且，考试重点历来都在高级部分，高级部分学不好，要想及格很困难，但是，基础部分却是学好高级部分的根，没有学好基础，就谈不上学高级。比如不知道基础的账务处理，如何来进行错账的更正？如何来进行日后事项的追溯调整？因此，中级会计实务整部教材都是重点，都要掌握。 大部分的考友学习中级会计实务会感觉头晕，不知教材所云，学得云里雾里，越学越没信心，那么，请广大考友仔细研究我的学习思路和方法，会让你理清思路，拨开云雾见天明。呵呵。 学习方法：把整部书分成两个部分来说，基础部分拉出主线，然后展开。高级部分重点学习，大量练习。 拉出的这条主线，是帮助理清思路的重要方法。我所写的仅作参考，请大家用自己的方法画出自己能够明白的主线。 主线： 原材料的购进（包括固定资产、金融资产等的购进）生产部门材料领用（成本的归集）加工生产产品（产品成本的结转）产成品入库（库存商品）销售产品（收入、利润、成本的处理）结转利润年末经营成果统计计算税费编制会计报表 这是企业生产经营活动最主要的几个环节，在这几个环节当中，每一个环节的账务处理，是必须要清楚的。具体的处理，我就不多写了，大家必须掌握。 会计要做的事情，就是围绕这条主线，把企业整个的账务做好，最终做成企业的报表，提供给管理层，股东，潜在投资者使用。这就是会计的目的和任务。那么，在围绕这条主线的同时，还有几条辅助线，大家也要画出来，这样，对中级会计实务的学习就更加明了。下面是我整理的几条辅助线： 辅助线一：会计是以货币计量为单位（这是基础会计上就学了的），那么，企业的运作，也是以货币的运作为主，企业的货币运行线路，就是这辅助线一： 股东投资资金运营（购料、生产、以及多余资金的对外投资）资金收回（销售）资金分配（分红、股利、工资） 股东投资相应展开到所有者权益的核算。 资金运营就展开到固定资产、无形资产、原材料等的核算。其中投资又可以展开到长期股权投资（企业合并）核算；金融资产核算； 资金收回展开到销售业务的核算，收入的确入。 资金分配展开到工资薪金的发放，股利的分配，利润和所得税的计算。 辅助线二：我将金融资产、固定资产、无形资产、长期股权投资、投资性房地产、原材料全部分类为一个大类，他们在账务处理上有共同的地方，我将这些共同地方再次作出一条线： 取得时的核算资产负债表日的核算处置的核算 那么，相应地展开： 这些资产的取得有各种各样的形式：有直接购买的；有债务重组来的；有企业合并来的；有自行建造的；有资产交换来的（非货币性资产交换）；他们依各自取得方式不同，有不同的账务处理方法，大家就要分别掌握好各种取得方法的处理。 在资产负债表日：固定资产要折旧，无形资产要摊销，金融资产要用公允价值和账面价值来比较并作处理，投资性房地产要区别成本模式（要折旧摊销）和公允模式（用公允价值计量）下的处理。一句话：这些资产在年末都要做账务处理。 处置的时候，相应展开如下：固定资产、无形资产、金融资产、投资性房地产、长期股权投资的处理方法；同时，难点在于金融资产的相互转换（涉及到追溯调整），投资性房地产的转换（有些要追溯调整），长期股权投资的增资与减资（要追溯调整）。 关于追溯调整的问题：注意有没有跨年度的调整，没有跨年度，就直接调整就行了（有点像差错更正的处理），如果跨年度了，就要注意，涉及到影响利润表中科目金额的项目，一定不能直接调整，要通过“利润分配未分配利润”这个科目来调，它最终就是调整了“利润分配未分配利润”和“盈余公积”科目。有些考友对追溯调整的学习觉得非常困难。在这里，我向大家提供一点学习方法：遇到追溯调整的时候，在草稿上把该业务从需要追溯的那一天起按正确的方法做出分录，然后再比较需要调整分录，看看他们差额在哪儿，哪些科目要冲销，哪些科目要增加，基本思路就是把错误的科目全部冲销掉，把正确的分录做出来。然后把分录综合成一个大分录，这就是追溯调整的分录。 其中，跨年度了不能直接调整的科目主要有以下几个：投资收益，营业外收入（支出），主营业务收入，主营业务成本，公允价值变动损益，所得税费用，销售费用、财务费用、管理费用。（只要跨年度了，以上科目需要调的时候，一定不能将以上科目做相反分录冲销，而要用利润分配未分配利润这个科目来代替。） 有一个比较特殊的科目，那就是“制造费用”的调整，由于制造费用年末没有余额，它在年末的时候是转入了产品成本里面，构成了库存商品，如果库存商品售出了，相应就转入了主营业务成本，这时，调整的对象，就是主营业务成本了，如果商品还没售出，那对应的，就调整库存商品的金额。库存商品这个科目可以做增加或减少分录，而主营业务成本则只能用利润分配未分配利润来代替了。 以上写的，都是基础部分的学习方法，同时，我也将会计实务的三条线给大家理了出来，我的表达不是很好，但愿大家都能看得懂我的思路，大家把大方向弄明白了，学习会计实务就一点不难，而且变得非常容易。下面，我开始介绍高级部分的学习经验与学习思路。（差错更正，资产负债表日后事项，企业合并，所得税） 由于这几部分是考试中的重点，也是学习的难点，我就分开一个一个叙述： 差错更正：这个比较简单，分成两块来学习，一是没有跨年度的差错，这很简单，做相反分录冲销，做后把正确的补上就行了。二是跨年度的差错，这要看是不是重大的，不重大的就不处理，对于重大差错才更正，涉及到影响利润的科目，就通过以前年度损益调整来更正。这部分内容，多练习些题目就好了。 资产负债表日后事项： 这里大家需要重点掌握日后事项的划分问题：哪些属于日后事项，哪些不属于。同时，属于日后事项的业务中，哪些属于需要调整的事项，哪些属于不调整的事项。对于调整事项，要做账务调整，而非调整事项，则只需在附注中披露就行了， 不做处理。这是考选择题的点。 对于日后事项的划分，书上说得不是很清楚，我在这给大家整理一下： 资产负债表日后事项仅限于：12月31日4月30日。（财务报表报出日）这个时段内发生的与上年经济业务有关的事项。 在12月31日4月30日之间，又要注意几个时段： 1、 所得税汇算清缴日：在这时段前发生的调整事项，可以用“应交税费”科目来调。是清缴日后，只能用递延所得税来调整了。 2、董事会批准报出日 3、董事会最后批准报出日：报表的最后截止日期，以这个日期为准，也就是题目中表述的“董事会再次批准报出日”。在这个日期以后的事项，基本就不调了。 对于调整事项，一律用“以前年度损益调整”科目来调整，原理也同追溯调整。上面我已叙述追溯调整的方法及思路，这里就不详说了。 我在学习当中整理过一个表，这里给大家写出来，希望对大家有帮助： 会计政策变更 重大差错更正 日后事项方法： 追溯调整法 追溯重述法 原理同“追溯调整法” 或（未来适用法） 或 （未来适用法）科目： 利润分配未分配利润 以前年度损益调整 以前年度损益调整调期期间： 变更当年 发现当年 报告年度调表项目：资产负债表“年初数” “年初数” “期末数” 利润表“上年数” “上年数” “本年数”说明：1、未来适用法，不改变以前期间的会计处理，也不调整以前期间的报告。 2、涉及所得税的调整，遵循以下原则： 税法认可，且发生在所得税汇算清缴日前的，调“应交税费”科目。 税法认可，但发生在所得税汇算清檄日后的，调“递延所得税资产（负债）科目 税法不认可，无论发生在日前或日后，均只调“递延所得税资产（负债）科目日后事项调整步骤： 1、先调直接影响。 （即做相反分录或更正分录） 2、再调所得税影响。 （调整应交所得税、递延所得税） 3、最后调留存收益影响。（调整利润分配-未分配利润和盈余公积） 企业合并 企业合并是一个最难的点，主要涉及到了长期股权投资，合并报表的编制 学习本章，首先要学好长期股权投资，牢牢掌握成本法和权益法的核算，并且对成本法和权益法之间的转换和追溯调整要相当熟悉。 成本法核算的范围：控股1%20%；50%100%；这要用成本法核算； 权益法核算的范围：20%50% 当企业增资、减资，造成控股比例在这三个范围之间变动时，就需要追溯调整。 其中：由50%100%这个范围减资到20%50%之间时追溯调整； 由50%100%这个范围减资到1%20%之间时不追溯调整； 由20%50%这个范围减资到1%20%之间时不追溯调整； 由20%50%这个范围增资到50%100%之间时追溯调整； 由1%20%这个范围增资到20%50%之间时追溯调整； 由1%20%这个范围增资到50%100%之间时不追溯调整； 上面这些关系，大家用一个图表出来就简单明了了，我在论坛上由于排版问题，无法画出这个图。 再次，要掌握好同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。两种合并方式的账务处理不同，基本思路就是：同一控制下的合并，用账面成本转账，不产生收益与亏损，如果发生差额，计入资本公积资本溢价当中。而非同一控制的企业合并，则产生收益与亏损，计入营业外收支。或投资收益，用产品作对价合并的，视同销售。 关于合并报表的问题：首先明白：企业合并，使一方控股达到50%以上的时候，被合并方就成为了子公司，这时就需要做合并报表，在合并当日要编制合并日的合并报表。而以后在每年末，即12月31日，要编制年末的合并报表。母子公司需对外提供合并报表，反映一个集团的资产状况，经营成果。但是，如果母子公司发生了交易，如母公司卖产品，卖固定资产等给子公司，母公司产生了利润，但作为一个集团来说，却没有产生利润，因此，在编合并报表的时候，需要作抵销分录，抵销掉这部分利润，从而使合并报表符合实际。很多考友对抵销分录也是云里雾里，根本无从下手，在这里，我简要介绍一下我的学习思路：抵销分录分成六大块：母子公司所有者权益的抵销；投资收益的抵销；内部交易未实现利润的抵销；债权债务的抵销；固定资产交易的抵销；无形资产交易的抵销；这六大块的抵销分录是死的，大家背下来，然后通过大量的题目练习，就没有问题了。所以不再过多叙述。 所得税 所得税单独来说，是最简单的一个章节，它只有一个分录。但是，所得税往往是结合其他章节一起出现，因此才显示出其难的威力，其实，我们先把他看成一个单独章节来学习掌握好，再结合综合题目的练习，就易如反掌了。 其唯一的分录如下： 借：所得税费用 递延所得税资产 贷：应交税费应交所得税 递延所得税负债 注：分录中有可能会涉及商誉 在解题当中，我们只要把以上四个科目的金额计算出来，那么，所得税的分录就出来了。那，如何来计算这四个数字呢？ 第一步：计算应交所得税； 1、应纳税所得额=利润总额+（或-）纳税调整额 2、应交所得税=应纳税所得额*税率 第二步：计算确定递延所得税 递延所得税=递延所得税负债增加额-递延所得税资产增加额 第三步：所得税费用=当期应交所得税+递延所得税 其中，大家应背下来的一个东西： 应纳税暂时性差异：资产账面价值大于计税基础，或负债账面价值小于计税基础，则计入“递延所得税负债”； 可抵扣暂时性差异：资产账面价值小于计税基础，或负债账面价值大于计税基础，则计入“递延所得税资产” 如此，所得税的核算完成矣。 最后总结：中级会计实务基础部分，是基础，所有账务处理必须牢牢掌握，搞清楚主线，才能在学习高级部分时有清晰的思路。高级部分的学习，在掌握基本处理以后，必须配以大量的练习，决不能只学理论不解题目，那样是绝对没用的。大家如果借鉴一下我这样的思路和学习方法，再加上你们本身的努力和不懈的追求，中级会计考试，已经不在话下。高分通过，就是必然。 经济法的学习经验：在前面初级和资格证时，已经叙述得非常详尽，在这里，已经再也没有更好的方法可说，大家参照前面的学习思路。 财务管理的学习，我要告诉大家，中级财务管理，实在太简单，为何这样说？我拿注册会计的财务管理与中级财务管理做对比，大家就知道了，与注会的财管相比，中级的财管，考题都是死题，白题。只要大家把重点背下来，考试就是直接选择答案，没啥难度，计算题也一样，把公式背下来，数字一套进去，就完事了。而注会的财管，你背下没啥用，不背下来，更没用。呵呵，开个玩笑，其实，也就是说，考注会的话，除了要背下公式和很多定义，还要会灵活运用，一个简单的单选题，都要拐几次弯，用几个公式才能算得出来，而中级仅仅只用一个公式就能够算出结果，你说中级难吗？那么，我的学习方法是这样的：在听课的时候，勾划出老师强调的重点，回家后整理出笔记，然后把自己整理的笔记读8遍，注意，是8遍，而不是7遍或9遍，为什么是8？我不知道，反正我就只读8遍，也没刻意背诵，但我坚持每一页笔记都读了8遍。（体会：反复诵读，虽然没有完全背诵下来，但做题的时候，你会很熟悉，一看就知道哪些是正确答案，哪些不是，因为中级财管考的都是白题，死题，只要你读熟了，就能在多选题上拿到高分）。中级财管公式很多，但没办法，你必须记住，记住了公式，基本上，单选题就错不了几个了，而且前面三个5分的计算题，也不在话下。那么，你还有什么不能及格的呢？很多考友做错题，不是因为他没记住，是因为中级财管会有陷井，例如，预期收益率这个玩意，在试卷上会表述为期望收益率，期望报酬率，最低报酬率，必要收益率等等，其实都是同一个东东，有的考友死记了公式，但却被各式各样的表述搞糊涂了，做错题的原因就在这儿。解决方法：多练点题目，熟悉各种表述方式，考试的时候自然就灵活运用了。长期股权投资、企业合并在我创建的群里有不少考友以及论坛里也有不少考友常常提到学习到企业合并这地方，就不知教材所云，的确，企业合并是年年必考综合题的内容，更是中级会计难以攻克的地方，而且，企业合并从来都是与股权投资密不可分的，因此，我把这两章的内容合在一起写出来，详细说说这两章内容的学习方法和思路，同时也把教材的内容系统的整理一下，方便大家学习。学习这两章内容，分两段：理论知识和账务处理，理论知识是客观题的考点，也是账务处理的基础，只有明白企业合并的原由以后，才会知道如何来做账务处理，那么，我的叙述就分别按照“理论知识，账务处理，举例”这个结构来展开了。企业的合并就是一个企业拿钱去买另一个企业的股份，由于企业控股比例达到51%以上以后产生的，控股比例达到51%至100%这个区间，被投资企业都叫投资企业的子公司，需要做合并报表。在这里，有几个范围需要弄清楚：控股比例在20%以下，称为不具重大影响。（股权投资用成本法核算）控股比例在20%50%，叫重大影响。（用权益法核算）控股比例刚好50%，叫共同控制。（也用权益法核算）控股比例在51%100%，叫控制，对子公司的股权投资就要用成本法了。用一个图例表示：由以上的叙述中，知道了企业的合并是由于股权投资的控股比例决定的，那么，首先要学习的，自然是长期股权投资了。理论知识：长期股权投资的核算，要区别同一控制和非同一控制。同一控制下的企业合并：指的就是一个集团内部，子公司投资集团的另一个子公司；母公司投资子公司；子公司投资母公司等等。文字很多，换个说法就是：在一个家庭里面（家庭代表集团），老子投资儿子；哥哥投资妹妹；老妈投资幺儿；呵呵。合并的方式：有用钱直接购买，有用资产作为投资取得的，有债务重组来的，也有非货币性资产交换来的。视具体的取得方式做取得时的账务处理，取得以后的长期股权投资计量均相同。一、非同一控下的企业合并：指的就是两个没有关联的企业之间的股权投资，就像一个家庭去投资另一个家庭，两者并没有亲戚关系。对同一控制下的企业合并的处理原则：1、其长期股权投资只能按成本转账，不确认投出资产的损益，即按被合并方所有者权益账面价值份额入账，差额调整资本公积，如果资本公积不足以冲减，就冲减盈余公积，如果盈余公积还不足，就冲减未分配利润。2、合并方投出的实物资产、无形资产、有价证券等，不确认其公允价值与账面价值差额，只以账面价值注销该资产。3、发行股票作为合并对价，以股票面值确认为股本，不确认溢价。4、发行债券，则按债券面值确认“应付债券面值”，不确认利息调整。二、非同一控制下的企业合并：因为不存在关联关系，所以，投出的资产均要确认损益，如企业用固定资产去投资，要用固定资产清理科目，确认固定资产的损益；如果用企业自产的产品去投资，要视同销售作销售处理，并结转成本等等。合并对价：合并方付出资产、发生或承担的负债、发行权益性证券的公允价值以及为进行合并发生的直接相关费用为合并对价。这里，有两个特殊的东西，要注意记住：股票的发行费用：不计入长期股权投资的成本，直接从“资本公积股本溢价”中扣除。债券发行费用：不计入成本，确认为“应付债券利息调整”。理论知识就差不多啦，呵呵，是不是有点晕乎乎的？感觉很乱，记不住？没关系，记不住先别记了，用账务处理来协助记忆：下面接着说处理。账务处理：（分同一控制和非同一控制，其账务处理不同，我分开叙述）一、同一控制合并取得长期股权投资的处理：借：长期股权投资某公司 （被投资企业所有者权益的账面价值） 应收股利 资本公积股本溢价（差额冲资本公积，也可能会在贷方） 盈余公积 （资本公积不足再冲这个） 利润分配未分配利润（再不足才冲这玩意） 贷：银行存款举例：甲取得乙公司80%股权，属同一控制下企业合并，乙公司合并日所有者权益账面价值5000万。情况一：甲公司以自产产品作为合并对价，产品公允价值2000万，账面价值1800万。借：长期股权投资乙公司4000（5000*80%） 贷：库存商品1800（同一控制下以成本转账） 资本公积资本溢价2200情况二、甲公司以发行股票作为合并对价，股本总额3000万，公允价值3200万，发行费用40万。借：长期股权投资乙公司4000 贷：股本3000 资本公积股本溢价1000借：资本公积股本溢价40（这就是股票的发行费用） 贷：银行存款40 情况三：甲公司发行债券为合并对价，面值5000万，发行费用100万借：长期股权投资乙公司4000 资本公积股本溢价1000 贷：应付债券面值5000借：应付债券利息调整100 贷：银行存款100其他情况：如债务重组，非货币性交换，就比照其处理原则进行，总体指导思想：同一控制下的合并，绝不确认损益，均按成本转账。二、非同一控制下的企业合并取得的长期股权投资：中心思路：确认投出资产的损益，自产产品去投资，则视同销售。直接用个例子说话：1、以企业的存货、投资性房地产作为合并对价取得。 甲公司以一项公允价值计量的投资性房地产对乙公司投资，成本1500万，公允价值变动300万，合并日公允价值2000万。营业税率5%，取得股权发生费用120万，为非同一控制下的企业合并，占乙公司60%股权。借：长期股权投资乙公司2120 贷：其他业务收入2000（公允价值）银行存款120借：其他业务成本1800 贷：投资性房地产成本1500 公允价值变动300借：公允价值变损益300 贷：其他业务收入300借：营业税金及附加100（2000*5%） 贷：应交税费应交营业税1002、用固定资产、无形资产作为合并对价，其公允价值与账面价值、应支付税额的差额，确认营业外收支。3、以金融资产作为合并对价，其公允价值与账面、税额的差额确认投资收益。以上全部内容，是只说到了我所说的三条线当中的“取得资产负债表日处置”这条线当中的“取得”这一步，后面还有两步，大家头脑里可要有这样的一条清晰的线路才行。如果没看过我以前写的关于三条主线的文章的考友，可以看一下这里前面说到了长期股权投资的取得，在这里再强调一下，无论是权益法还是成本法，都是股权投资的后续计量方法，而取得时的成本是一样的，两种方法的取得成本不受后续计量的影响。下面，我接着说股权投资取得后的后续计量。后续计量有两种处理方法：成本法 权益法权益法的计量范围就是股权比例在20%50%这个范围，其余的统统用成本法。首先说说要注意的问题：1、在取得股权以后，被投资单位宣告分派现金股利，如果分派的现金股利是属于投资以前实现的利润，就不能作为投资收益，而是要冲成本，这个原则两种方法处理是相同的。2、成本法用的科目：长期股权投资某公司权益法用的科目：长期股权投次某公司（成本）特别强调权益法后面要写上成本两个字。下面我分别说明两种方法的账务处理：现在所叙述的是“取得资产负债表日处置”这条线当中的后面两步，各位心中要有这个结构。一、成本法下的核算：1、取得 省略，在文章（一）当中已经详细叙述。2、被投资单位宣告分派现金股利：股利属于投资前的：（冲成本）借：应收股利贷：长期股权投资某公司股利属于投资以后的，从第一年起就要按公式计算投资收益和应冲减成本的金额了。公式如下：应冲减的初始投资成本=（投资后累积分派的现金股利-投资后累计实现的净利润）*持股比例-投资企业已经冲减初始投资成本的金额。这个公式一串串字，看着有点累吧？不怕，仔细的，慢慢的读一下，理解一下，很简单的一个玩意，牢牢的记住它吧。这公式是会计实务上很少很少的一个要背的公式了。公式计算出来的数字是正数，那就继续冲成本，冲到零为止，但一般不可能冲到零的。公式计算出来的数字是负数，那就要恢复以前冲减的成本了（在借方恢复），注意：恢复的成本数额以原来冲减的数额为限，不得多恢复。如原来累计冲减了20万，如果公式计算结果是-25万。那只能恢复20万。切记！冲减的数字通过公式计算出来以后，就可以写分录了：借：应收股利 （宣告的分派现金股利*持股比例）贷：长期股权投资某公司 （贷方是继续冲成本）投资收益 （倒挤的）3、被投资单位实现净利润成本法不处理4、资产负债表日 没事，只管玩去。5、被投资单位宣告分派现金股利按公式计算，做分录6、处置：借：银行存款贷：长期股权投资某公司投资收益二、权益法下的核算：1、取得 权益法下的取得我要说一说，这里引入了公允价值的概念，这里和成本法的处理不同，成本法，顾名思义，就是用成本计量，投资了多少成本，就按那个成本计量。而权益法则要用被投资单位的公允价值计量。这里要分两种情况说明：情况一：投出的资产大于享有的被投资企业可辩认净资产公允价值份额的，不作处理。这话有点绕口吧，多读几次就熟了。意思是说投资两块钱而只拿到一块钱的东西。比如用银行存款1000万购买别人20%的股份，而这20%的股份市场价值只能值800万，这样的情况不用处理。但是在分录下面一定要写一句话：初始投资成本1000万，大于应享有的被投资单位可辨认净资产公允价值份额800万，不作处理。一定要写上这句话，不然扣分。情况二：就是相反情况了，投的钱少于应享有的份额，换句话说，人家企业的老板喜欢你，送你点股份，你赚了。用一块钱就买到了价值两块钱的玩意。这时，要用两个分录来处理：借：长期股权投资某公司（成本） （投资出去的钱或资产的公允价值）贷：银行存款（或相关资产）借：长期股权投资某公司（成本） 贷：营业外收入 （这个就是超出部分，赚的那些）2、分配的股利属于投资以前的，也要冲成本。借： 应收股利贷：长期股权投资某公司（成本）注：权益法下就只有投资后第一次分股利才冲成本，以后都不会再冲。而且必须在分派的股利属于投资前实现的才冲成本。如果题目出得难一点，告诉我们分派的股利当中有一部分属于投资前实现的有一部分属于投资后实现的，那就分开处理，投资前的冲成本，投资后的计入投资收益。3、资产负债表日被投资企业实现了净利润，这下咱们会计有事做了借：长期股权投资损益调整 （实现的净利润*持股比例）贷：投资收益如果被投资企业亏损了，就反着冲呗。借：投资收益贷：长期股权投资损益调整长期应收款 （如果成本不够冲减，而对该企业有长期应收款的）预计负债 （还不够冲，就预计负债吧）注意按我写的顺序冲减，如果有协议约定亏损时投资企业承担亏损有比例限制，那么预计负债的金额就是按这个比例计算的，超出这个限制的，就写入备查簿，不用再处理了）4、宣告分配股利借：应收股利贷：长期股权投次损益调整注：这里为什么不计入投资收益？权益法就是要不同一点，收到的股利是冲股权投资的账面价值的。5、当被投资企业资本公积增加或减少的时候，如发行股票，增加了资本公积股本溢价，这时也要调整长期股权投资的账面价值。借：长期股权投资其他权益变动贷：资本公积其他资本公积注：这里增加的是资本公积，计入资本公积的数字，要等到处置的时候才转入损益里面。 6、处置：借：银行存款贷：长期股权投资某公司（成本）损益调整其他权益变动投资收益借：资本公积其他资本公积贷：投资收益在这里，要把以前计入资本公积的数字转出，并确认损益，这里与可供出售金融资产的原理是一样的。做熟悉了，两个分录也可以合在一起做。但建议分开做。三、成本法与权益法之间的转换这里是重点了，也是难点，因为要追溯调整，这是初学者很难逾越的地方，但是没办法，一定要学懂，追溯调整要是不熟悉，后面高级部分的学习就不容易了。投资企业对被投资企业投资后，有可能会再追加投资，也有可能会减少投资，这时股权比例的变动也影响着账务处理的方法。有三种变动需要进行追溯调整：由50%100%这个范围减资到20%50%之间时追溯调整；由20%50%这个范围增资到50%100%之间时追溯调整；由1%20%这个范围增资到20%50%之间时追溯调整；追溯调整的原理：视为原来的账务处理全部做错了，要改正，视为该项投资是从投资当时就按变动后的比例来核算的。因此，追溯调整的目的就是要将“错误”的核算改为正确的核算。时间就是从投资那一天开始。追溯调整的方法和科目：凡是涉及损益的科目要注意有没有跨年度。跨年度了，不能直接用相反分录冲销，而只能用“利润分配未分配利润”来代替；没有跨年度，就直接用相反分录冲销就行了。那么，初学者或许不明白什么叫涉及损益的科目，简单的说，就是利润表中会影响净利润的科目。想一下，企业每年都要做一张利润表，算清楚了利润总额，并交了所得税，还分配了红利，后来发现有错，要调整以前年度的利润表中的数据，当然不能直接调科目本身了，因为那些科目经过利润表从上往下的计算，已经计入了净利润当中，所以只能拿“利润分配未分配利润”来代替了。涉及损益的科目主要有：投资收益，营业外收入（支出），主营业务收入，主营业务成本，公允价值变动损益，所得税费用，销售费用、财务费用、管理费用。有一个比较特殊的科目，那就是“制造费用”的调整，由于制造费用年末没有余额，它在年末的时候是转入了产品成本里面，构成了库存商品，如果库存商品售出了，相应就转入了主营业务成本，这时，调整的对象，就是主营业务成本了，如果商品还没售出，那对应的，就调整库存商品的金额。库存商品这个科目可以做增加或减少分录，而主营业务成本则只能用利润分配未分配利润来代替了。举个例子：例如权益法转换成成本法，在权益法下被投资企业实现净利润做了如下分录：借：长期股权投资某公司（损益调整） 20万贷：投资收益 20万追溯调