增值税的会计核算

第三章增值税的会计核算,教学重点与难点本章为纳税会计课程的重点内容，也是一个难点内容。了解增值税的纳税范围、纳税人的划分，掌握增值税的会计核算方法。重点：.增值税的原理、增值税的视同销售、兼营，一般纳税人的应纳税额计算，进口货物应纳增值税，出口货物的退免税的核算。难点：增值税的出口退税核算。,第一节增值税的基本内容,增值税是对在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务，以及进口货物的单位和个人，就其取得的货物或应税劳务销售额，以及进口货物金额计算税款，并实行税款抵扣制的一种流转税。,一、一般纳税人和小规模纳税人的认定,将增值税的纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人，是正确进行增值税核算的首要关键问题。（一）增值税一般纳税人的认定（二）增值税小规模纳税人的认定（三）不是一般纳税人，但按照一般纳税人进行征税（四）小规模纳税人作为一般纳税人的变通处理,（一）一般纳税人的申请认定,从2010年3月20日起，增值税纳税人年应税销售额超过财政部、国家税务总局规定的小规模纳税人标准的，应当向其机构所在地主管税务机关申请一般纳税人资格认定。其中年应税销售额指在连续不超过12个月的经营期内累计应征增值税销售额，包括免税销售额。,1、申请一般纳税人的条件,1有固定的生产经营场所；2.能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算，能够提供准确税务资料。,2、不办理一般纳税人资格认定的情况,1.个体工商户以外的其他个人；2.选择按照小规模纳税人纳税的非企业性单位。3.选择按照小规模纳税人纳税的不经常发生应税行为的企业。,3、办理一般纳税人资格认定的程序4、纳税人应当向主管税务机关提供的资料,1增值税一般纳税人申请认定表；2税务登记证副本；3财务负责人和办税人员的身份证明及其复印件；4会计人员的从业资格证明或者与中介机构签订的代理记账协议及其复印件；5经营场所产权证明或者租赁协议，或者其他可使用场地证明及其复印件；6国家税务总局规定的其他有关资料。,二、一般纳税人与小规模纳税人的区别,1.得到和开具发票不同2.身份的转换不同3.适用税率不同4.应纳税额不同5.纳税期限不同6.一般纳税人与小规模纳税人的变通不同,三、征税范围,（一）销售货物（二）提供加工、修理修配劳务（三）进口货物（四）纳入抵扣范围的固定资产（五）特殊的征税范围（六）视同销售货物（七）混合销售行为和兼营业务。,【例题1】根据我国现行增值税的规定，纳税人提供下列劳务应当缴纳增值税的有（D）。A.汽车的租赁B.桥梁的修理C.房屋的装潢D.受托加工白酒其中B桥梁的修理是营业税税目“建筑业”的应税范围，“建筑业”包括建筑安装工程作业建筑、安装、修缮、装饰和其他工程作业。,【例题】某商业企业（一般纳税人）为甲公司代销货物，按零售价以5%收取手续费5000元，尚未收到甲公司开来的增值税专用发票，该商业企业代销业务应纳增值税为？零售价=50005%=100000元应纳增值税=100000（1+17%）17%=14529.91元应纳营业税=50005%=250元,【例题】下列各项中属于视同销售行为应当计算销项税额的有（AC）。A.将自产的货物用于非应税项目B.将购买的货物委托外单位加工C.将购买的货物无偿赠送他人D.将购买的货物用于集体福利,四、税目和税率,增值税分一般纳税人的税率和小规模纳税人的税率。纳税人销售自己使用过的物品征税1.一般纳税人销售自己使用过的固定资产2.一般纳税人销售自己使用过除固定资产外的其他物品，按适用税率17%征税。3.小规模纳税人销售自己使用过的固定资产，按2%征收率征收增值税。4.小规模纳税人销售自己使用过的除固定资产外的其他物品，按3%征收率征收增值税。5.其他个人销售自己使用过的物品，免征增值税。,【例题】下列项目适用17%税率的（C）。A.印刷厂自行购买纸张印刷图书B.苗圃销售自种花卉C.食品厂加工速冻水饺销售D.果品公司批发水果,五、增值税的申报要求,（一）纳税义务发生时间1增值税纳税人纳税义务发生时间2增值税扣缴义务发生时间（二）纳税期限增值税的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定。,六、增值税的起征点,增值税起征点的适用范围限于个人。增值税起征点的幅度规定如下：1.销售货物的，为月销售额20005000元；2.销售应税劳务的，为月销售额15003000元；3.按次纳税的，为每次（日）销售额150200元。,七、增值税的减免,增值税的减免由国务院规定，任何地区或部门都不得规定减免税项目。1.法定免税它主要有：（1）农业生产者销售的自产农产品；（2）避孕药品和用具；（3）古旧图书；（4）直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备等。2.起征点免税销售额未达到起征点的可以免征增值税。达到起征点的，依照规定全额计算缴纳增值税。,第二节增值税专用发票的基本规定,一、增值税专用发票的作用增值税专用发票只限于增值税的一般纳税人领购使用，增值税的小规模纳税人和非增值税纳税人不得领购使用。另外，纳税人当月购买增值税专用发票而未申报纳税的，税务机关不得向其发售增值税专用发票。,二、增值税专用发票开具的范围,下列情况不得开具增值税专用发票：1.向消费者销售应税货物；2.销售免税货物；3.销售报关出口货物、在境外销售应税劳务；4.将货物用于非应税项目；5.集体福利和个人消费；6.提供非应税劳务、转让无形资产和销售不动产；7.向小规模纳税人销售应税项目，可以不开具增值税专用发票；8.自1995年7月1日起，商业零售的烟、酒、食品、服装、鞋帽（不包括劳保专用的部分）、化妆品等消费品不得开具增值税专用发票。9.对生产经营机器、机车、汽车、轮船、锅炉等大型机械、电子设备的工商企业，凡直接销售给使用单位的，应开具普通发票，如购货方索取增值税专用发票，销货方可开具增值税专用发票。但是，将小汽车、游艇、摩托车等直接销售给使用单位作为固定资产的，开具普通发票。,三、增值税专用发票的基本内容和联次,增值税专用发票主要包括以下内容：1.购销双方纳税人名称；2.购销双方纳税人地址、电话；3.购销双方纳税人登记号、开户银行及账户；4.销售货物或劳务的名称、计量单位和销售数量；5.不包括增值税在内的单位售价及货款总金额；6.增值税税率、税额；7.发票填开日期、字第号码等。,增值税专用发票的基本联次统一规定为四联，各联次必须按以下规定的用途使用：1.第一联为存根联，由销货方留存备索；2.第二联为发票联，购货方作付款的记账凭证；3.第三联为税款抵扣联，购货方作扣税凭证；4.第四联为记账联，销货方作销售的记账凭证。,四、增值税专用发票不是唯一的抵扣税款凭证,抵扣税款的凭证不仅包括增值税专用发票，而且包括其它的凭证：1.从销售方取得的增值税专用发票；2.从海关取得的完税凭证；3.税务机关认定的专用收购凭证；4.税务机关认定的购买废旧物资的普通发票；5专用运输业发票。,五、增值税专用发票防伪税控企业报税流程,抄税是将上月开出的发票全部记入发票IC卡，然后报税务部门读入服务器，以此作为企业计算税额的依据。一般情况下，只有进行了抄税才能报税，而且只有抄过税后才能开具本月发票。,六、海关进口增值税专用缴款书抵扣流程,（一）合同备案，需要提供以下备案资料：1.首次备案的企业2.再次备案的企业（二）报关进口,七、税务机关代开发票的规定,（一）代开普通发票1代开普通发票的范围2.申请人需要提供的有关证明材料（二）代开增值税专用发票1.代开增值税专用发票的范围2.小规模纳税人需提供的资料,八、进项税额的抵扣需要认证和比对,从2010年1月1日起，增值税的扣税凭证抵扣期限有了明确规定。（一）180日内到税务机关办理认证（二）180日后申报抵扣进项税额（三）未办理认证、申报抵扣或者申请稽核比对的，不得计算进项税额抵扣（四）进口货物的增值税需要稽核比对,第三节增值税的计算,一、应纳税额的计算一般纳税人计算本月应纳增值税额采用当期购进扣税法：应纳税额当期销项税额当期进项税额,二、销项税额的计算,当期销项税额是指纳税人销售货物或者应税劳务，按照销售额和规定的税率计算并向购买方收取的增值税额。其计算公式为：当期销项税额=当期销售额税率其中：销售额含税销售额/1+增值税税率,三、进项税额的计算,（一）准予从销项税额中抵扣的进项税额的范围（二）进项税额的计算（三）不得从销项税额中抵扣的进项税额范围（四）不得从销项税额中抵扣的进项税额的计算,【例题】某企业为增值税一般纳税人，2000年5月生产加工一批新产品450件，每件成本价380元（无同类产品市场价格），全部发给本企业职工，求销项税额销项税额=450380（1+l0%）17%=31977（元）,【例题】某企业（一般纳税人）库存产成品销售业务（税务机关核定的当月商品每件平均售价为18.58元。单价为不含税价格）：（1）销售给甲公司某商品50000件，每件售价为18元，另外收取运费5850元。（2）销售给丙公司同类商品650件，每件售价为11元（税务机关认定价格偏低）。,（1）销售给甲公司某商品50000件，每件售价为18元，另外收取运费5850元。【解析】销项税=（5000018+5850/1.17）17%=153850（元）（2）销售给丙公司同类商品650件，每件售价为11元（税务机关认定价格偏低）。【解析】销项税=65018.5817%=2053.09（元）,【例题】某新华书店批发图书一批，每册标价20元，共计1000册，由于购买方购买数量多，按七折优惠价格成交，并将折扣部分与销售额同开在一张发票上。10日内付款2%折扣，购买方如期付款。求销项税额。计税销售额=2070%1000/（1+13%）=12389.38元；销项税额=12389.3813%=1610.62元,【例题】销售雪茄烟300箱给各专卖店，取得不含税销售收入600万元；以雪茄烟40箱换回小轿车2辆、大货车1辆。求销项税额。销项税额=（600+60030040）17%=115.60（万元）,【例题】某酒厂为一般纳税人。本月向一小规模纳税人销售白酒，并开具普通发票上注明金额93600元；同时收取单独核算的包装物押金2000元（尚未逾期），此业务酒厂应计算的销项税额为:销项税=93600（1+17%）+2000（1+17%）17%=13890.6（元）,【例题】一般纳税人购进某国营农场自产玉米，收购凭证注明价款为65830元。求进项税额。进项税额=6583013%=8557.90（元）；采购成本=65830（1-13%）=57272.10（元）,【例题】某卷烟厂2006年6月从农业生产者手中收购烟叶，收购凭证上注明收购价款40000元，本月准予抵扣的进项税额为：收购金额=收购价款（1+10%）=40000（1+10%）=44000（元）；应纳烟叶税额=收购金额20%=4400020%=8800（元）；烟叶进项税额=（收购金额+烟叶税）13%=（44000+8800）13%=6864（元）,【例题】某生产企业外购原材料取得增值税发票上注明价款100000元，已入库，支付运输企业的运输费800元；（货票上注明运费600元、保险费60元、装卸费120元、建设基金20元）求进项税额。进项税额=10000017%+（600+20）7%=17043.4元,（三）不得从销项税额中抵扣的进项税额,1、用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务;2、非正常损失的购进货物及相关的应税劳务;3、非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务;,（三）不得从销项税额中抵扣的进项税额,4、国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品;5、本条第1项至第4项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用。,【例】甲罐头厂是增值税一般纳税人,2009年10月份将本年9月份购进的原材料于当月作为福利发放给职工,原材料的实际成本为10930元,其中含运费930元。其进项税额上月已进行了抵扣。要求:计算进项税额转出额。（10930-930）*17%+930/（1-7%）*7%=10000*17%+1000*7%=1770元,【例】2009年11月甲企业的一批产成品发生非正常损失,其实际成本为30000元,其中所耗2009年9月购入的免税农产品成本为20000元,其中含运费1860元,损失原因尚未查明。请计算进项税额转出额。(20000-1860)/(1-13%)*13%+1860/(1-7%)*7%=2850.57元,四、进口增值税的计算,凡是申报进入我国海关境内的货物，均应缴纳进口环节增值税，由我国海关代征。其计算公式为：应纳进口增值税组成计税价格增值税税率组成计税价格关税完税价格+关税+消费税其中：消费税=（关税完税价+关税/1-消费税税率）消费税率关税=关税完税价格关税税率,五、小规模纳税人应纳税额的计算,小规模纳税人销售货物或者应税劳务，实行按照销售额和征收率3%计算应纳税额的简易办法，并不得抵扣进项税额。应纳税额的计算公式为：应纳税额=销售额征收率.征收率的调整，由国务院决定。由于小规模纳税人开具的是普通发票，需要按下列计算公式进行换算：销售额=含税销售额/1+征收率,六、销售自己使用过的固定资产的增值税的计算,1.销售使用过的固定资产是08年12月31日以前购进或自制的固定资产，计算公式为：应交增值税（售价/1+4%）4%50%2.销售使用过的固定资产是09年1月1日以后购进或自制的固定资产，计算公式为：销项税额（售价/1+17%）17%,六、销售自己使用过的固定资产的增值税的计算,3.小规模纳税人（除其他个人外），销售自己使用过的固定资产，减按2%征收率征收增值税应交增值税（售价/1+3%）2%4.纳税人已抵扣进项税额的固定资产属于不得抵扣的进项税额不得抵扣的进项税额=固定资产净值适用税率5.纳税人发生固定资产视同销售行为，对已使用过的固定资产无法确定销售额的，以固定资产净值为销售额。,【例1】甲企业是山东省济南市的一家生产企业,一般纳税人,2008年5月购入一台机床,购入价格60万元,由于企业经营问题,甲企业2010年8月将该设备销售,取得销售额50万元,请问此项业务应如何进行增值税处理?,解析:由于公司位于山东省济南市,不属于扩大增值税抵扣范围试点地区(非改革试点地区),因此2008年购入机床时不得抵扣进项税额。2010年销售自己使用过的未抵扣进项税额的机床应该适用按4%征收率减半征收的政策。同时,对于销售额50万元应该开具普通发票,其应纳增值税额计算如下:应纳增值税额=500000(1+4%)4%2=9615.38(元),【例2】假设例1中甲企业不是2008年5月购入的机床,而是2009年购入的,其他条件不变,此业务应如何处理?解析:由于2009年1月1日起增值税转型,甲企业2009年购入机床(不属于条例第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产和细则第二十五条规定的纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇)可以抵扣进项税额。进项税额=600000(1+17%)17%=119340(元)2010年销售时应按按正常销售货物适用税率征收增值税。同时,对于销售额50万元应该开具专用发票,增值税处理如下:销项税额=50000017%=85000(元),【例3】假设例2中,甲企业2009年购入机床时为小规模纳税人,而2010年销售该机床时已经被认定为一般纳税人,其他条件不变,此业务应如何处理?解析:购入时由于甲企业是小规模纳税人,不得抵扣进项税额,按照国家税务总局2012年第1号公告,2010年销售该机床时应该适用按4%征收率减半征收的政策(表2的第5种情形),同时,对于销售额50万元应该开具普通发票,其应纳增值税额计算如下:应纳增值税额=500000(1+4%)4%2=9615.38(元),【例4】:假设例1中甲企业为小规模纳税人,其他条件不变,此业务应如何处理?解析:甲公司为增值税小规模纳税人,销售的机床属于自己使用过的固定资产,应该按2%的征收率征收增值税的政策(表3),销售额50万元只能开具普通发票,其应纳增值税额计算如下:应纳增值税额=500000(1+3%)2%=9708.74(元),第四节增值税的会计核算,一、增值税核算的会计账户二、增值税会计账表的设置三、一般纳税人增值税的会计核算四、小规模纳税人增值税的会计核算,一、增值税核算的会计账户,（一）一般纳税人的会计账户一般纳税人应在“应交税费”账户下设置“应交增值税”、“未交增值税”两个明细账户。（二）小规模纳税人的会计账户小规模纳税人只需在“应交税费”账户下设置“应交增值税”二级账户，无须再设明细项目。,二、增值税会计账表的设置,（一）一般纳税人的“应交税费应交增值税”账簿设置（二）应交增值税明细表的设置,三、一般纳税人增值税的会计核算,（一）进项税额的会计核算（二）进项税额转出的会计核算（三）销项税额的会计核算（四）销售旧固定资产的核算（五）缴纳增值税的会计核算（六）减免税款的会计核算,四、小规模纳税人增值税的会计核算,（一）购进的核算1购进货物借：在途物资（材料采购、原材料等）贷：银行存款（应付账款、应付票据等）2.购进固定资产借：固定资产贷：银行存款（二）销售的核算1销售货物借：银行存款（应收账款、应收票据等）贷：主营业务收入（其他业务收入）应交税费应交增值税2.销售固定资产小规模纳税人销售自己使用过的固定资产，按4%征收率减半征收增值税。注意此时的销售额为含税销售额，需要按征收率3%换算为不含税销售额。3上交增值税借：应交税费应交增值税贷：银行存款,第五节出口退税的会计核算,一、出口退税的基本内容（一）出口退（免）税的适用范围（二）出口退税办法1.“免、抵、退”办法，主要适用于自营和委托出口自产货物的生产企业2.“先征后退”办法，目前主要用于收购货物出口的外（工）贸企业。,二、国家税务总局建立出口退税业务的提醒服务,2009年8月20日，国家税务总局为进一步加强出口退税管理，优化退税服务，国家税务总局对出口退税审核系统进行了升级完善，增加了生成出口退税业务提醒信息的功能。,三、我国海关对进出口货物减免税管理的规定,为了规范海关进出口货物减免税管理工作，保障行政相对人合法权益，根据海关法、关税条例及有关法律和行政法规的规定，自2009年2月1日起施行。（一）备案地点（二）税务机关简化对出口单证备案的管理（三）减免税的审批（四）进口减免税货物的监管年限,四、出口退税的计算,（一）生产企业的“免、抵、退”税的计算免税是指出口的部分，抵税是指内销部分，退税是指国内购进的部分。（二）外贸企业的“先征后退”的计算“先征后退”的计算应退税额外贸收购不含增值税购进金额退税税率,以2003年注册会计师考试税法综合题为例，某自营出口的生产企业为增值税一般纳税人，适用的增值税税率17%，退税率15%。2002年11月和12月的生产经营情况如下：,1、2002年11月：外购原材料、燃料取得增值税专用发票，注明支付价款850万元、增值税额144.5万元，材料、燃料已验收入库；外购动力取得增值税专用发票，注明支付价款150万元、增值税额25.5万元，其中20%用于企业基建工程；以外购原材料80万元委托某公司加工货物，支付加工费取得增值税专用发票，注明价款30万元、增值税额5.1万元，支付加工货物的运输费用10万元并取得运输公司开具的专用发票。内销货物取得不含税销售额300万元，支付销售货物运输费用18万元并