第02章会计要素与会计恒等式

1、第二章 会计要素与会计恒等式第一节 会计要素会计上为了进行分类核算，提供各种分门别类的会计信息，就需要对会计对象的具体内容进行适当的分类。会计要素就是对会计对象的具体内容所作的基本分类，是会计对象的基本组成部分，是从会计的角度解释构成企业经济活动的必要因素。会计要素一般分为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润等六要素。一、资产、负债、所有者权益1资产 资产是由企业拥有或者控制的能以货币计量的、能够给企业带来经济效益的经济资源。资产可以是有形的，如厂房、设备、货币、材料、包装物、产品等等；资产也可以是无形的，如专利权、商标权、专用技术等等。换句话说，资产可以是实物，也可以是一种权利。资产可以

2、按不同标准进行分类。按流动性大小可以分为流动资产与非流动资产。流动资产是指可以在一年或超过一年的一个营业周期内变现或者耗用的资产；按变现的难易程度，流动资产又可再细分为货币资金、短期投资、应收及预付款、存货等。非流动资产是指不符合流动资产定义的资产，或者是指超过一年变现或耗用的资产，包括长期投资、固定资产、在建工程、无形资产、长期待摊费用、其他资产等。长期投资 是指不准备在一年内变现的投资，包括长期股权投资和长期债券投资。长期股权投资是指通过购买股票或联营投资以取得其他企业所有权的投资；长期债券投资是指为获得利息收入而购买其他企业或其他国家发行债券的投资。固定资产 是指使用年限在一年以上，单位

3、价值在规定标准以上，并在使用过程中始终保持原来物质形态的资产。包括房屋及建筑物、机器设备、运输设备、工具器具等。无形资产 是指企业长期使用而没有实物形态的资产，包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、商誉等。长期待摊费用是指不能全部计入当年损益，应当在以后年度内分期摊销的各项费用，如开办费、租入固定资产的改良支出等。其他资产 是指主要包括特种储备物资、冻结物资、冻结存款、诉讼中的财产等。综上所述，资产具有如下特征：（1）资产是能为企业带来经济利益的资源。企业通过过去或现在的生产和交换取得对资产的使用权和支配权，通过对它的有效使用，能够为企业带来未来的经济效益。（2）资产必须是为企业

4、所拥有或控制的。拥有是指资产的所有权归企业所有；控制是指虽然企业尚未获得所有权但已取得其支配使用权。例如，企业以分期付款方式购入汽车一辆，价值元，首期支付20000元，余款分8年付清。这种情况下，企业在支付了全部货款之后才拥有汽车的所有权，但是在企业支付了首付款后，就已经拥有了这辆汽车的使用权，所以在进行会计处理时，将其作为企业的资产入账。（3）资产是过去交易或事项形成的，未来的交易可能形成的资产不能加以确认。（4）资产必须能够以货币计量。如果企业拥有的一项经济资源不能用货币计量，就不能作为企业的资产。2负债 负债是指由企业承担的能以货币计量、需以资产或劳务偿付的债务。负债按偿还期限的长短可分

5、为流动负债和长期负债。流动负债 是指将在一年（含一年）或者超过一年的一个营业周期内偿还的债务，包括短期借款、应付票据、应付账款、预收货款、应付工资、应交税金、应付利润、其他应付款、预提费用和一年内到期的长期借款等。长期负债 是指偿还期在一年或者超过一年的一个营业周期以上的债务，包括长期借款、应付债券、长期应付款等。负债具有如下特征：（1） 负债是能够以货币计量或合理估计金额的债务责任；（2） 清偿负债会导致企业未来经济利益的流出；（3） 负债有明确的受款人和偿付日期，或受款人和偿付日期可以合理估计确定。3所有者权益 所有者权益是企业投资人对企业净资产的所有权，包括企业投资人对企业投入的资本所形

6、成的资本公积、盈余公积和未分配利润等，其金额为全部资产减去全部负债后的余额。所有者权益具有如下特征：（1） 在数量上等于企业资产减去负债后的余额，即企业净资产的数量。（2） 所有者权益与企业特定的具体资产没有直接关系，它并不与企业特定的具体资产项目发生相对应的关系。（3）影响所有者权益变动的主要因素有企业投资者的增资或减资、企业税后利润及分配。所有者权益按其不同构成分为实收资本（或者股本）、资本公积、盈余公积、未分配利润等。实收资本是指投资者（主要包括国家、法人、外商、个人等）实际投入企业经营活动的各种财产物资，与企业的注册资本相对应。资本公积是指企业由于特殊原因增加的资本，包括法定资产重估增

7、值、发行股票溢价和资本溢价、接受捐赠的资产等。盈余公积是指按照国家和企业有关规定，从税后利润中提取的积累资金。未分配利润是指企业实现的利润扣除交纳的所得税、分配给股东的股利和提取各种用途的公积金后，而留于以后年度分配的利润或待分配利润。 从上述内容可以看出，资产与负债、所有者权益是同一资金的两个不同侧面，资产反映资金的存在形式、状态，而负债、所有者权益则反映相应的资金的来源渠道。三者互为前提、相互依赖。有资产就有相应的负债或所有者权益；有负债或所有者权益也就必然有相应的资产，它们在数额上存在着相等的关系。尽管经济业务千变万化，但是无论发生什么样的经济业务，都不会影响资产、负债及所有者权益之间的

8、这种平衡关系。用公式表示，即： 资产=负债+所有者权益 二、收入、费用、利润1 收入 收入有广义和狭义之分。广义的收入是指企业全部活动中形成的经济利益的总流入，即除了营业收入之外，还包括投资收益和营业外收入。狭义的收入是指企业在销售商品、提供劳务及他人使用本企业资产等日常活动中所形成的经济利益的总流入，即营业收入。 营业收入分为主营业务收入和其他业务收入。主营业务收入是指企业生产经营的主要业务收入。不同行业的主营业务收入或基本业务收入有所不同，工业企业的产品销售收入就是该企业的主营业务收入。其他业务收入即附营业务收入，是指除基本业务以外的收入，如工业企业的销售材料、出租固定资产、技术转让、对外

9、提供运输服务等的收入。2 费用 费用有广义费用和狭义费用之分。广义的费用是指企业在全部活动中形成的经济利益的总流出，即除了营业总费用以外，还包括投资损失、营业外支出、所得税等。狭义的费用是指企业在销售商品、提供劳务及他人使用本企业资产等日常经营活动中所形成的经济利益的总流出，也称为营业总费用。营业总费用包括主营业务成本、主营业务税金及附加、其他业务支出及期间费用。工业企业的主营业务成本是由直接费用（包括直接材料、直接人工、其他直接支出）、间接费用（制造费用）并与收入配比形成的费用。主营业务税金及附加是指上交给国家的流转税费，包括城市维护建设税、消费税、教育费附加等。其他业务支出是指附营业务费用

10、。 期间费用是指企业行政管理部门为管理整个生产经营活动而发生的管理费用、财务运作发生的财务费用、销售商品而发生的营业费用。期间费用计入当期损益。3 利润 利润是指企业一定期间内获得的经营成果。主要根据收入和费用的合理配比来确定。利润按组成内容不同，分为营业利润、投资净收益、营业外收支净额等。营业利润是指营业收入扣除营业成本、期间费用及各种销售税金后的余额。投资净收益是指对外投资取得的收益减去投资损失的余额。营业外收支净额是指营业外收入减去营业外支出的余额。利润是企业在一定期间生产经营的财务成果，是收入与费用相抵后的盈余（若为负数，则为亏损）。企业为了获得收入就需要支付费用，费用必须由收入来补偿

11、。收入、费用、利润三者之间的关系可用公式表示为：收入-费用=利润费用与资产有着密切的联系，把企业经营过程当作一个动态过程来看，企业发生的费用都可以视作瞬间资产，取得资产也是为了获得收入，资产一经投入使用，资产形态也就转化为费用形态。因而可以把利润理解为企业净资产的增加或是所有者权益的增加。所以，会计六要素之间的联系，可用以下公式表示： 资产=负债+所有者权益+（收入-费用）由于利润可理解为净资产的增加或所有者权益的增加，所以该公式又可合并写成： 资产=负债+所有者权益上述公式就是人们通常所称的会计恒等式。会计要素的内容可用下图2-1表示： 图2-1 现金 短期借款 银行存款 应付票据 应收账款

12、 应付账款 流动资产 应收票据 流动负债 应付工资 存货 应交税金 待摊费用 应付利润 资产 待处理流动资产 负债 预提费用 长期股权投资 长期借款 长期债权投资 长期负债 应付债券 长期资产固定资产 长期应付款 无形资产 长期待摊费用 待处理固定资产 主营业务收入 实收资本 收入（狭义） 所有者权益资本公积 其他业务收入 盈余公积 未分配利润 直接材料 直接费用 直接人工 费用 其他直接之支出 间接费用制造费用 管理费用 营业利润 期间费用 营业费用 利润 投资净收益 财务费用 营业外收支净额三、会计要素的确认和计量1 会计要素的确认由于会计反映的是企业经济活动中能够用货币表现的内容，而且是

13、实际已经发生或已完成的经济活动，即经济活动的结果。也就是说，只有以货币表现并实际上已经发生或完成经济活动，才能构成会计处理的内容。因此，必须根据一定的标准，确定所发生的经济业务能否作为会计处理的内容，这个过程称为会计要素的确认。会计要素的确认是进行会计记录、计量、以及编制会计报表的前提和依据，也是贯彻会计原则，进行会计核算的基本方法。一般来说，会计要素的确认包括初始确认和再确认，即要确认两次。确认首先是对会计要素的初始确认。根据经济业务的发生所取得或填制的会计凭证进行确认，对各项经济业务发生的时间、性质、类型、责任单位、责任人等内容加以反映，以证明经济业务的发生或完成情况。并非所有的原始凭证均

14、可以作为会计处理的依据，例如购销合同，虽然也是原始凭证，但由于不能证明经济业务的确切发生，因而不能作为会计的原始凭证。所以，在进行会计处理之前，需经过有关人员审核原始凭证，并对原始凭证加以确认，并按经济业务的特性进行分类，确定其应记录的会计要素，然后按复式记账要求在记账凭证上编制会计分录，再根据会计分录登记各种账簿。例如，ABC公司于2002年1月12日按合同将价值为元的甲产品销售给光华公司，货已发出，货款尚未收到。此例中，收入要素成立的时间应该是1月12日，虽然尚未收取货款，但已取得了收取货款的权利，所有权上的风险、报酬已经转移，经济利益也将流入企业。所以，在1月12日，应确认收入要素成立。

15、再如，ABC公司在2002年5月支付下半年的报刊杂志订阅费1200元。支出这笔资金的时间是5月份，但这笔业务真正发生是下半年收到订阅的报刊杂志，对5月份来说，费用要素不成立，费用应属于下半年各月份，1200元的报刊杂志订阅费不能计入5月份的费用中，只是作为5月份的支出。其次，是对会计要素的再确认，即对需在会计报表中反映的会计要素加以确认。也就是按照会计报表使用者的要求，对账簿资料重新加以分类、汇总，确定会计报表的内容，以信息使用者最容易理解的形式将会计信息在会计报表中反映出来。由于账簿中反映的内容多种多样，有反映总括资料的，也有反映详细资料的，并不是账簿中所提供的会计要素全部内容都要编在会计报

16、表中，因此需要对账簿提供的资料进行确认，确定哪些内容应列示在会计报表中，以什么形式列示在会计报表中，这样，就把会计要素的内容转化为会计报表的内容了。2.会计要素的计量会计要素的计量是会计核算的基本方法。在会计核算中，需要运用一定的计量单位，对经济业务发生引起的会计要素的数量变化加以记录、计算，提供以货币形式反映的经济管理所需要的会计信息。因而，会计要素的计量贯穿于会计核算整个过程的始终。经济业务发生后，先要对原始凭证中载明的经济业务进行确认，然后是对会计要素进行计量，即进一步确定经济业务引起那些会计要素发生了变化，变化的数量是多少，然后以会计分录的形式把经济业务记录在记账凭证中，然后对已入账的

17、初始信息进行汇总、分类、计算，使经济业务系统地、全面地反映在会计账簿中。为满足信息使用者的需要，需对账簿信息进行合理计量，确定报表项目的金额，最后将账簿信息浓缩在会计报告中。所以，会计要素计量是会计确认、会计记录、会计报告的前提；而会计要素计量的结果又是会计要素确认、会计记录、会计报告的内容。会计要素的计量包括两方面的内容：会计要素的计量单位、会计要素的计量属性。（1）会计要素的计量单位 会计要素的计量单位是指会计要素计量尺度的量度单位。由于会计是从数量上反映企业的经济活动，因而可以采用计量单位的有三种：货币量度单位、实物量度单位和劳动量度单位。由于会计提供的是经济管理所需要的综合的系统的财务

18、信息，也就决定了会计要素的计量以货币计量单位为主。但也不排除以实物量度、劳动量度为辅助计量尺度。（2）会计要素的计量属性 会计要素的计量属性是指会计要素在量化时表现出来的特性，即会计要素按什么标准记账。会计要素的计量属性有以下三种：a.历史成本，即原始成本，是指购置一项资产时实际发生的支出。如企业的固定资产一般是按购置时发生的全部支出即原始成本（历史成本）来计量的。b. 重置成本，即现行成本，是指在现时条件下，重新购置或获得同一或类似资产所需发生的支出。如对财产清查中盘盈的固定资产的价值的确定可采用重置价值计量。c.现行市价，是指在现时条件下，出售各项资产可获得的现金或现金等价物的价值进行计量

19、。采用不同的计量属性，会计要素计量的结果不同。我国企业会计准则规定：企业各项财产物资应当按取得时的实际成本计价。物价变动时，除国家另有规定外，不得调整其账面价值。这就说明准则中明确规定了在会计核算中应采用历史成本属性作为会计要素的计量属性。 在会计核算中，历史成本（原始成本）反映会计要素的实际耗费支出，具有客观性和可验证性，大多数国家在会计实务中都采用历史成本计量属性。但这种计量属性也存在着缺陷：当物价水平发生剧烈变动时，不能反映会计要素的真正价值。因而有些国家采用历史成本计量属性，同时采用其他计量属性作为补充，以克服历史成本计量属性存在的不足。也就是说，会计要素的计量并非只能使用同一种计量属

20、性，不同的会计要素在不同的条件下可以使用两种或两种以上不同的计量属性。四、会计要素之间的关系资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润这六个会计要素之间并不是孤立存在、互不联系的，它们之间在数量上存在着密切的关系。下面以ABC公司2000年6月份发生的实际经济业务为例予以说明：例1 ABC公司收到投资者投入资金元，存入银行存款账户。分析：投资者投入资金，引起公司资产（银行存款）增加元，同时引起所有者权益增加元。用公式表示为： 资产=所有者权益 （1）例2ABC公司向银行借入短期借款10000元，存入存款户。分析：公司向银行取得借款存入存款户，引起公司资产（银行存款）增加，同时引起公司短期借款（负

21、债）增加10000元。此时公司的资产合计为（+10000）元，用公式表示为： 资产=负债10000+所有者权益 （2）例3ABC公司销售甲产品一批，收到销售收入元，同时支付运杂费10000元。分析：此项经济业务的发生，使公司净资产增加（收入费用10000）元，用公式表示为： 资产+=负债10000+所有者权益 +收入费用10000 （3）由于收入费用=利润，因而（3）式又可表示为： 资产=负债10000+所有者权益+利润 （4）例4ABC公司以利润总额的33%上缴所得税，10%转作盈余公积，其余利润分配给投资者。计算如下： 应缴所得税：33%=62700元 盈余公积： （133%）10%=12

22、730元 应付利润： 6270012730=元 分析：利润经过分配，一部分转为所有者权益（盈余公积），一部分转为负债（应交所得税、应付利润），用公式表示为： 资产=负债+所有者权益 其中：负债=10000+62700+ 所有者权益=+12730例5ABC公司用存款上缴所得税62700元，支付股利元。 分析：此项经济业务的发生，使公司的资产（银行存款）减少元，同时使公司的负债减少元，用公式表示为： 资产=负债10000+所有者权益从以上实例中可以看出，随着企业经济活动的发生，会计要素之间在量上会发生相应的变化，而变化总是在等式两边或一边各要素之间发生，并且等式的平衡不会被打破，仍保持会计要素最基

23、本的关系，即：资产=负债+所有者权益。 第二节 会计恒等式通过以上分析，我们知道会计要素之间存在着数额相等的关系，用一个最基本的关系式表示，即： 资产=负债+所有者权益这个关系式称为会计恒等式，亦称作会计等式。也就是说，在企业经营过程中，任何一个时点上资产和负债及所有者权益之间都保持着数额相等的平衡关系。企业无论发生什么经济业务都不会破坏这种平衡关系。下面以实例说明：设ABC公司2002年6月初拥有资产2000万元，其中现金0.4万元，银行存款57.6万元，应收账款262万元，原材料80万元，库存商品900万元，固定资产700万元。公司实收投资者投入资本700万元，银行借款700万元，应付账款

24、210万元，应交税金185万元，利润形成的公积金205万元。可用表21反映资产、负债、所有者权益之间的平衡关系。 表21 资产负债表2002年6月1日 单位:万元资产金额负债及所有者权益金额现金银行存款应收账款原材料库存商品固定资产0.457.626280900700负债：短期借款应付账款应交税金所有者权益：实收资本资本公积 700210185700205合 计 2000合 计 2000从表21中可以看出，ABC公司6月初所拥有的资金总额为2000万元，这些资金分别表现在现金、银行存款、应收账款、固定资产等资产项目上，资产总计为2000万元；而企业拥有的这些资产的来源分别为短期借款、应付账款、

25、应交税金以及所有者权益的实收资本、盈余公积。负债与所有者权益的合计为2000万元。资产总额与负债及所有者权益总额都是2000万元，两者相等。ABC公司6月份发生了以下经济业务：例66月5日，公司购进甲种材料100吨，200，共计20000元，材料验收入库，货款尚未支付。分析：这项经济业务的发生，引起公司原材料（资产）增加20000元，同时引起公司的应付账款（负债）增加20000元。资产、负债与所有者权益之间的平衡关系保持不变。见表22。表22 资产负债表 单位:万元资产金额负债及所有者权益金额现金银行存款应收账款原材料（+2）库存商品固定资产0.457.626282900700负债：短期借款应

26、付账款（+2）应交税金所有者权益：实收资本资本公积 700212185700205合 计 2002合 计 2002例7公司6月5日用银行存款上缴税金10000元。分析：这项经济业务的发生，引起公司银行存款（资产）减少10000元，同时应交税金（负债）减少10000元。资产、负债和所有者权益之间的平衡关系保持不变。见表23。表23 资产负债表 单位:万元资产金额负债及所有者权益金额现金银行存款（1）应收账款原材料库存商品固定资产0.456.626282900700负债：短期借款应付账款应交税金（1）所有者权益：实收资本资本公积 700212184700205合 计 2001合 计 2001例86

27、月8日公司收到光华公司投入资金50万元，已存入银行。 分析：这项经济业务的发生，引起公司银行存款（资产）增加50万元，同时实收资本（投资者权益）也增加50万元。资产、负债与所有者权益之间的平衡关系依然保持不变。见表24。表24 资产负债表 单位:万元资产金额负债及所有者权益金额现金银行存款（+50）应收账款原材料库存商品固定资产0.4106.626282900700负债：短期借款应付账款应交税金所有者权益：实收资本（+50）资本公积 700212184750205合 计 2051合 计 2051例96月17日经批准缩减公司投资规模，原投资者收回投资60万元，以银行存款支付。分析：这项经济业务的

28、发生，引起公司资产（银行存款）减少60万元，同时引起所有者权益（实收资本）减少60万元。此项经济业务发生后，没有改变资产、负债和所有者权益之间的平衡关系，三者之间仍然保持平衡。见表25。表25 资产负债表 单位:万元资产金额负债及所有者权益金额现金银行存款（60）应收账款原材料库存商品固定资产0.446.626282900700负债：短期借款应付账款应交税金所有者权益：实收资本（60）资本公积 700212184690205合 计 1991合 计 1991例106月21日公司收到光华公司前欠货款30万元，存入银行。 分析：这项经济业务的发生，引起公司银行存款增加30万元，同时应收账款减少30万

29、元。由于银行存款和应收账款都属于资产项目，一项资产增加，另一项资产减少，增减金额相等，没有改变资产、负债与所有者权益三者之间的平衡关系。见表26。表26 资产负债表 单位:万元资产金额负债及所有者权益金额现金银行存款（+30）应收账款（30）原材料库存商品固定资产0.476.623282900700负债：短期借款应付账款应交税金所有者权益：实收资本资本公积 700212184690205合 计 1991合 计 1991例116月24日公司从银行取得短期借款50000元，直接偿还应付账款。分析：这项业务的发生，引起公司银行借款增加50000元，同时引起应付账款减少50000元。由于短期借款和应付

30、账款同属于负债，此项业务发生后，引起一项负债（短期借款）增加，另一项负债（应付账款）减少，增减的金额相等（都是50000元），资产总额不变。所以，资产、负债与所有者权益三者之间仍然保持平衡关系。见表27。表27 资产负债表 单位:万元资产金额负债及所有者权益金额现金银行存款应收账款原材料库存商品固定资产0.476.623282900700负债：短期借款（+5）应付账款（5）应交税金所有者权益：实收资本资本公积 705207184690205合 计 1991合 计 1991例126月28日，公司决定以资本公积25万元以利润分配的形式转作应付利润。分析：这项业务的发生，引起应付利润增加25万元，同时引起资本公积减少25万元。由于应付利润属于负债，资本公积属于所有者权益，一项负债增加，同时一项所有者权益减少，增减金