审计准则国际趋同专辑之一

1、国际审计与鉴证准则理事会完成明晰项目最近几年，国际审计与鉴证准则理事会（IAASB ） 直致力于 推进国际审计准则的明晰项目。明晰项目（Clarity Project）旨在澄清对审计师的工作要求，提高准则理解和执行的一致性。2008年12 月8 -11 日，IAASB在布鲁塞尔召开会议，批准了最后 3项明晰项 目准则，标志着明晰项目的全部完成。现将明晰项目的开展背景、 现行国际审计准则存在的问题、提高准则明晰度的原则以及明晰项 目准则的结构等介绍如下。一、开展明晰项目的背景随着经济全球化的深入发展，资本的跨区跨境流动日益频繁， 对于作为国际商业语言的会计来说，建立一套全球普遍认同的财务 报告框

2、架体系迫在眉睫，而这一体系又需要由一套全球普遍认可的 审计准则作为支撑。作为国际审计准则的制定机构，IAASB已清楚地认识到这一点，将其职责定位为：（1）自主、独立地制定高质量 审计、审阅、其他鉴证业务、质量控制和相关服务准则；（2）促进各国准则与国际准则趋同。国际会计师联合会（IFAC） 直致力于推动各国准则与国际财 务报告准则和国际审计准则的趋同。作为推动国际趋同的重要举措 之一，IFAC于2004年发布了题为执行国际准则面临的挑战与取 得的成果：实现与国际财务报告准则和国际审计准则的趋同的研 究报告。报告在广泛收集各界意见的基础上，总结了在米用和执行 国际财务报告准则和国际审计准则过程中

3、的一系列问题，如准则冗 长、结构复杂，并且更加规则导向；术语使用不一致，语言表述不 清晰； 准则修订过于频繁等。这份研究报告为 IAASB 开展明晰项目 提供了有益的启示。推动 IAASB 开展明晰项目更重要的压力和动力来自准则使用者 和监管机构。 他们指出， 现行国际审计准则的结构和语言不够清晰， 其中最突出的问题是部分内容采用英文一般现在时态表述，没有明 确是否构成审计师的责任，容易在判断上产生分歧，从而导致准则 执行不一致。面对这些批评言论， IAASB 认识到，实现审计准则国际趋同的 先决条件之一是制定一套高质量的国际审计准则，即准则应清晰、 易于理解并便于执行。 出于这种考虑， IA

4、ASB 全面启动了明晰项目。二、现行准则存在的问题 为了确定提高准则明晰度和应用一致性的方法， IAASB 首先对 准则写作体例和语言进行了全面评价，并总结出现行准则存在的三 方面问题：（一）使用英文一般现在时态和黑体字表述造成理解歧义。 在目前的体例下，准则的基本原则和必要程序作为审计师应当 遵守的责任，一般用黑体字表示，以英文情态动词表述（例如，“theauditor should do something”。其余部分用普通字体表示，以一 般现在时态表述。这一部分除定义、解释性说明资料外，还包括审 计师的行为（例如，“the auditor considers this or that”

5、或“the auditor tests a contro”。由于准则没有明确是否构成审计师的责任，即是必须执行的程序，还是陈述的事实，容易使审计师在判断时产 生分歧，导致准则执行不一致。（二）准则冗长、结构复杂。在目前的体例下，准则将目标和核心要求与举例等解释性说明 资料混在一起表述，导致目标和核心要求等重点内容淹没在冗长的 准则中，没有突出重点，不便于理解和执行。这种写作方式也不利 于将审计准则作为国家法律法规层面的国家或地区采用国际审计准 则。（三）语言表述不够简洁、一致。某些准则语言表述不够平实，使用英语长句较多；整套国际审 计准则术语使用不一致，或使用同一术语描述不同的概念，造成准 则

6、语言表述不够简洁、清晰、一致，不便于理解和翻译。三、提高准则明晰度的原则IAASB 对上述问题进行通盘考虑后， 就解决方案形成基本意见， 确立了提高准则明晰度的四项原则：1每一项准则都应明确界定审计师执行该准则时应实现的总体 目标以及与这些目标相关的义务。 例如，工作底稿准则规定，审计 师编制审计工作底稿的目标是： （1）提供充分、适当的记录，作为 审计报告的基础；（2）提供证据，证明其按照相关法律法规和审计 准则的规定执行了审计工作。2用平实易懂的语言清晰界定“要求” 。每一项准则以单独一 部分明确规定审计师为实现准则目标应达到的要求，即审计师在相 关业务环境下应当实施的所有必要程序。例如，

7、为了实现工作底稿 准则的目标，审计师在工作底稿中应当记录哪些内容、记录的详略 程度如何、如何记录重大事项等。3消除使用英文一般现在时态造成的理解歧义。 所有的要求都 明确以“ shall (应当)”这一情态动词表达，不再使用英文一般现在 时态表述审计师的行为或程序。在运用新体例对现行准则进行改写 时，对于原来以一般现在时态表述审计师行为和程序的条文，或者 提升为对审计师的要求，或者降低为一般指引不作为硬性规定。对 以一般现在时态表示的行为和程序，改写将逐一进行，充分考虑增 加审计师责任的程度是否恰当。4通过结构调整提高准则整体的可读性和可理解性。 为避免将 目标和核心要求淹没在冗长的准则中，将

8、解释性说明资料、举例等 内容放入应用资料中；删除准则间的重复内容，强调对小企业和公 共部门审计的特殊考虑，并沿用平实的语言风格。四、明晰项目准则的结构 开展明晰项目包括两项大的步骤：一是确定用于起草国际审计 准则的新体例；二是运用新体例对所有国际审计准则进行改写，同 时对部分准则进行实质性修订。IAASB 在上述四项原则的基础上， 经过广泛征求各方意见， 确立 了起草准则的新体例。新体例结构如下：1引言和定义( Introduction Material and Definitions )。引言部分包括准则的目的、适用范围、本准则与其他准则的关系、规范内容、 对审计师和其他事项的特定要求、准则

9、的特定背景以及生效日期等。 定义部分仅在某些准则存在，用于解释准则中包含的术语。2. 目标(Objectives),说明审计师执行准则应实现的目标。审 计师可以利用目标来判断， 执行准则规定的程序后是否已获取充分适 当的审计证据。 如果某一单项目标未能实现, 审计师应当考虑这是否 阻碍对总体目标的实现。3. 要求(Requirement) 包括审计师执行该准则应遵守的要求。 所有的要求都将以“ shall (应当)”这一情态动词表达。4. 应用及其他解释性资料( Application and Other Explanatory Material)，提供了准则的背景信息以及执行准则的进一步说明

10、和指 引，是准则必不可少的组成部分。 但这一部分内容并不构成对审计师 的要求，仅用于帮助恰当理解和运用准则。为了使各方对明晰项目准则具有一个直观的了解， IAASB 发布 了根据新体例重新改写的四项国际审计准则征求意见稿。由于按照 新体例改写的准则结构清晰合理，语言表述平实易懂，监管机构、 各国准则制定机构、会计师事务所、会计组织等有关各方对此给予 了极大的肯定和支持，并要求 IAASB 加速推进明晰项目，争取尽快 完成。根据这一要求， IAASB 对明晰项目工作计划进行了修改，即 按照新体例对所有现行 36 项准则进行重新改写，同时对其中 16 项 准则进行实质性修订，制定 1 项新准则，全

11、部工作已于 2008年底前 完成。五、明晰项目准则的生效日期经过征求各方意见， IAASB 最终确定了明晰项目整套准则的生 效日期，即 明晰项目准则将适用于会计期间开始于 2009 年 12 月 15 日的财务报表审计 。IAASB 还表示，明晰项目完成后，将留出两年的平稳过渡期， 即之后发布的新准则将适用于会计期间开始于 2011年 12 月 15 日的 财务报表审计业务。这给有关各方提供了充分的准备时间，一方面 便于各国准则制定机构翻译和修订本国审计准则，保持趋同，另一 方面便于监管机构和审计师了解和熟悉明晰项目准则，有利于准则 的顺利实施。明晰项目准则具体内容请见附件。（中注协专业标准与

12、技术指导部供稿唐建华 陈龙伟执笔）7附件明晰项目准则一览表(截至2008年12月)序号准贝U按照新体例改写(Redrafted)修订并改写（Revised and Redrafted新制定项目(NewStan dare)1ISQC 1会计师事务所执行财务报表审计、审阅和其他鉴证业务 以及相关服务业务的质量控制准则V2ISA 200独立审计师的总体目标，以及按照国际审计准则执行审 计工作V3ISA 210就审计业务约定条款达成一致意见V4ISA 220财务报表审计的质量控制V5ISA 230审计工作底稿V6ISA 240审计师在财务报表审计中对舞弊的责任V7ISA 250审计师在财务报表审计中对

13、法律法规的责任V8ISA 260与治理层的沟通V9ISA 265沟通内部控制缺陷V10ISA 300计划财务报表审计V11ISA 315 了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险V12ISA 320计划和执行审计工作中的重要性V13ISA 330审计师针对评估的风险的应对程序V14ISA 402对于使用第三方服务机构的被审计单位的审计考虑V 15ISA 450评估审计过程中识别的错报V16ISA 500审计证据V17ISA 501审计证据一一对选定项目的特殊考虑V-序号准贝U按照新体例改写(Redrafted)修订并改写（Revised and Redrafted新制定项目(NewStan d

14、are)18ISA 505外部函证V19ISA 510首次审计业务：期初余额V20ISA 520分析程序V21ISA 530审计抽样V22ISA 540审计会计估计，包括公允价值会计估计和相关披露V23ISA 550关联方V24ISA 560期后事项V25ISA 570持续经营V26ISA 580书面声明V27ISA 600审计集团财务报表的特殊考虑(包括组成部分审计师的 工作)V28ISA 610利用内部审计师的工作V29ISA 620利用专家的工作V30ISA 700形成财务报表审计意见和审计报告V31ISA 705修正意见的独立审计师报告V32ISA 706独立审计师报告中的强调事项段和其他事项段V33ISA 710比较信息：