环境审计探讨(一)

1、环境审计探讨 （一 ）“摘要 ”出于监督环保有效实施并实现预期目标的需要， 产生了环境审计。 它既是环境管理体 系中的组成部分，也要对环境管理系统进行评估，二者关系非常密切。作为一种审计类型， 环境审计与传统审计既有共性， 也有其特性， 其审计内容也有特殊要求，因此，环境审计的 依据、审计程序、审计报告等方面都有与传统审计不同的地方。 由于环境审计仍是新的事物， 还需要从宣传、试点及推广等方面做工作。“关键词 ”环境管理环境审计程序探讨一、概述 人类社会不断发展带来社会物质和精神文明前所未有的丰富与繁荣。 与此同时， 也带来了日 益严重的环境破坏，危及可持续发展。有鉴于此，20 世纪 60 年

2、代有识之士发出保护环境的强烈呼吁， 一些国家和世界组织开始寻求对策并采取行动。 联合国在三十年中召开三次全球 环境保护会议并组织许多国家签定共同协议， 对整治环境危害取得重要成效。 出于监督环保 有效实施并实现预期目标的需要， 环境审计相继产生， 体现了审计应有的职能并取得若干成 果。尽管如此， 环境审计也只是初步实施，若干理论与方法问题尚未解决。我国十分重视环境保护，二十年来获致良好业绩。环境审计同时施行，审计领域正在深入。但与举世情况类同，在环境保护和生态建设，以及开展环境审计方面，亟待针对现实问题研究解决方法，从 而顺应急需，与时俱进。为此，就环境审计几个问题提供商讨。二、概念环境保护、

3、 环境管理、 环境审计， 此三者是一共同体？或分属不同概念？本文认为既需要整 合又需要区分。（一）关于环境保护的概念。 环境是指影响人类生存和发展的各种天然的和经过人工改造的 自然因素的总体。 环境保护乃是泛指防护环境危害与维护生态协调的范畴， 其范围有二种概 念：1 狭义的环境保护包括：大气、水质、废弃物污染的防护，以及水土流失、土壤变质、沙漠 化等方面的防护和治理。2 广义的环境保护除上述事项外，还包括防护物种灭绝、资源枯竭，以及人口控制等方面。（二）关于环境管理的概念。乃是实施环境保护的职能，例如下列事项：1 组织机构。如世界性组织：联合国的环境与发展委员会、环境规划署；国家性组织：如我

4、 国人大常委会下设环境与资源（发展）委员会、国务院所属环境保护局；基层性组织：如企 业的环境保护机构。2 法规体系。包括： （ 1）根本法，如我国宪法对环境保护有五条规定；（ 2）基本法，如人大通过的环境保护法； （ 3）单行法，如我国的大气污染防治法、水污染防治法；（ 4）行政法规， 如我国的矿产资源法、 建设项目环境保护管理办法等法规中的有关事项； 又如有关环 境事项的许可证、费用征收、考核制度； （ 5）国际协议，如京都协议书等。这些，形成为环 境保护的法规体系。3 环境标准。 它是界定、 检查、评价、考核一定环境保护事项是否达到遵循政策、 贯彻法规、 实施控制、 目标要求的准绳。 如污

5、染物排放标准、 环境质量标准、 环境基础标准、 样品标准、 方法标准等。4 环境政策。包括国家或区域一定时期防护与治理环境的战略、原则、对策、方针，以及实 施环保的准则，是指导制定环保规划、方案和项目的依据。5 环境规划、方案、项目。包括全面和区域性的防护或治理规划、长期或短期的防护或治理 计划、 一定范围或事项的防护或治理方案； 对一定范围或事项所制定的防护或治理项目。 它 是系统化的指导和控制实施环境保护的纲领。6 控制系统。 包括实施环境保护和治理的机构与人员的责任、主要的措施、 项目完成的期限、 达到的目标和标准等方面。一般以部门、项目为单位，从责任、措施、监测、检查、记录、 报告、考

6、核等环节，对实施环保活动进行系统的控制。7 资源预算。包括物资和人力的具体计划和分阶段的资金来源与运用的预算。8 业绩考核。对实施环保项目、计划、方案在一定时期或范围，按预期成果、指标、标准所 进行的检查、评价和考核。9 环境报告。包括环境状态、治理现状、防护和整治成果，或是绿色产品等全面性或单项性 的报告。有些学者认为， 环境审计也是环境管理系统的组成部分。 同时，环境审计还要评估 环境管理系统；二者关系非常密切，而且环境管理系统是环境审计的对象。（三）环境审计的概念。 由于经济和科技的迅猛发展以及社会的不断进步，现代审计与传统审计比较起来有了很大的区别。传统的审计主要涉及经济活动，现代审计

7、的概念大大发展， 既涉及经济活动， 还深入到社会领域乃至科技领域； 审计内容大大扩展， 除传统的财政财务 审计之外， 增加了绩效审计、管理审计、 质量审计以及社会相关审计等等。 环境审计属于社 会相关审计中的一种；除此之外，还包括老龄问题、妇女问题、安全问题等等，其目标是追 求社会公正。审计概念的发展， 必然引起审计职能的扩大。 这是由于随着审计概念的发展， 受托责任的范 围也不断扩大。 在经济、 法律、 政治、社会以及自然环境等各个方面都有评价受托责任履行 情况的问题。因此，传统审计认为，监督是最重要的职能，而现代审计除了重视监督职能， 还有评价、 鉴证、管理、服务等多种职能。 例如在环境审

8、计中就要评价有关人员环保责任的 履行情况。 因此环境审计的概念是对环境管理履行责任所进行的经济监督和评价活动。 它的 主要概念和内容，将在下文概述。三、定义正如上述， 有些学者认为， 环境审计既是环境管理系统的组成部分， 又具有监控和评价环境 管理系统的职能； 类似于内部审计本身既是内部控制的组成部分， 反过来它又具有评价内部 控制的职能。但是，环境审计至今缺少确切定义。在专题会议、有关组织、或书刊中对此多 次论及，均无定论。例举以下三个方面：（一）国际会议。 最高审计机关国际组织于 1995 年在开罗举行第 15次国际审计大会， 首次 以环境审计为主题， 124 个国家提交的专题论文中有三份

9、概述了审计定义，会议总结开罗 宣言归纳研讨成果，只表述如下框架：环境审计与政府审计开展的一般审计无重大差别， 但有别于内部机构专业性更强的环 境审查；环境审计可包括各种类型（财务、合规、绩效）审计，有些论文涉及环境管理不善引 起的负债，可在财务审计中审查；绩效审计包括 3E，有些论文认为应加第 4 个 E（环境），而一般 3E 可包括环境审计权 限；可持续发展概念不应在环境审计定义中起独立作用。此外，就政府审计的环境审计对 私营企业的可能性作了讨论，在定义中不应包括此项权限。（二）职业组织。如国际商会、 国际内部审计师协会、国际标准化组织等都对环境审计的定 义加以研究，其中：美国环保局表述为：

10、 环境审计是由会计师事务所或其它法定机构， 对与环境有关的业务经营 活动，进行系统的、有证据的、定期的、客观的检查。国际标准化组织认为： 环境审计是客观地获取证据并予以评价， 以判定特定的环境活动是否 符合审计准则的一个验证过程。（三）审计书刊。如审计研究和审计研究资料从 1996 年以来发表二十多篇论文， 国内外也有一些专着，对环境审计定义有所表述。 2002 年出版的国际审计一书博引各 次会议、组织、书刊所列环境审计之后，归结为 “是由有关审计组织，依据环境法规、政策 和标准，遵循审计准则， 系统地、定期地对被审计单位的环境活动、环境财务信息和环境管 理系统的真实性、 合规性和有效性进行监

11、督、 评价和鉴证， 并将审计结果报告委托方的活动 综览上述环境审计的定义，形成如下框架：1 由一定审计组织所实施；2 按审计准则及其程序办理；3 客观地取得审计证据对照一定标准并作出结论；4 对环境保护的管理活动及其成果进行独立性监督和评价。四、类型 环境审计是一种单独的种类还是包含在其它类型（财务、合规、效益）之内？有不同观点。 （一）在实施财务、合规、效益审计或经济责任审计过程中，把环境保护事项包括在内；（二） 按环保项目实施单独的环境审计， 它包括信息真实、财务合规、 业绩成果和责任履行 各方面。值得注意的是环境审计存在的特点：1 宏观与微观的环境保护事项，如一个江湖或水域污染的全面治理

12、，大面积水土流失与土地 变质的改造， 或只是局部区域或单位环保事项的整治， 有些能在财务或效益审计中予以包容， 有些则难在其它审计过程兼顾而需单独进行。2 事前与事后的环境保护事项，如对政策、规划、计划、预算的审查，难于纳入其它审计类 型。又如对一个区域或单位、产品提出的环境审计报告，是对有关方面的独立鉴证。3 一定范围或系统过程的审计活动，如 ISO14000 环保认证体系中，环境审计作为实现标准 化的一个环节，定期或不定期地予以检查、监督。因此， 内控评审或风险评估，实施财务、 效益审计都不可欠缺；而独特地对内控或风险事项 集中地加以评审，则成为单独的审计项目或类型。环境审计与此类同，它形

13、成专项或综合、 整体或局部的审计活动， 而专项的、 整体的则构成单独的类型。 环境审计成为单独的项目时， 可能对一定范围、 一定时期的环保事项进行全面、 整体审计， 也可能只就其某些事项的合规 性，或是对真实性、效益性实施审计。五、内容环境审计内容存在较多争议问题。一般从审计主体表明其审计要点。 （一）政府审计，有如下内容：1 环境政策、规划、项目的划定；2 各级组织、区域对政府环保法规与世界协议的执行；3 现行政策以及非环境政策和项目对环境的影响；4 环保管理系统的有效性；5 环保预算；6 政府和外援环保投资的运用；7 主要项目的成本效益和绩效；8 环保资源分配的有效性和实施成果；9 环境报告或有关报告中会计信息的真实、财务收支的合规、环保活动的业绩。 （二）内部审计，有如下内容：1 检查、发现、报告危害环保的主要问题；2 反映达到或不符环保标准的信息；3 评价遵守环境政策、法规的情况；4 审查环保管理系统和有关内控系统的健全和有效，并反映其薄弱环节和失控问题；5 生产、技术、经营、贮存、运输过程中危害环保的事项；6 对购入、租赁、企业组合等房地产的环境状态的