大学审计第十二章销售与收款循环审计

1、大学审计第十二章销售与收款循环 审计 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 导入案例导入案例 注册会计师李文对注册会计师李文对A公司公司2000年度的销售收入年度的销售收入 进行分析性复核时，发现本年度的销售收入比上年进行分析性复核时，发现本年度的销售收入比上年 明显减少时，对照在前期调查了解到得明显减少时，对照在前期调查了解到得A公司本年公司本年 度生产销售情况是历史上最好的实际情况，李文认度生产销售情况是历史上最好的实际情况，李文认 为销售收入的完整性值得怀疑，于是，他抽查了为销售收入的完整性值得怀疑，于是，他抽查了9 月份、月份、12月份相关的会计凭证，发现其原始凭证中月份相关的会计凭证

2、，发现其原始凭证中 有销货发票的记账联，而记账凭证中反映的是有销货发票的记账联，而记账凭证中反映的是“应应 付账款付账款”，共计，共计120万元。针对这种情况，李文询万元。针对这种情况，李文询 问了有关当事人，并向应付账款的对方企业函证，问了有关当事人，并向应付账款的对方企业函证， 结果发现结果发现A公司将企业正常销售收入反映在公司将企业正常销售收入反映在“应付应付 账款账款”中，作为其他企业的暂存款处理。中，作为其他企业的暂存款处理。 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 导入案例导入案例 注册会计师应对此执行什么样的审计程序？注册会计师应对此执行什么样的审计程序？ 少计销售收入的可能途径有

3、哪些？少计销售收入的可能途径有哪些？ 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 收入循环图收入循环图 第一节第一节 销售与收款循环概述销售与收款循环概述 制定销售计划订单处理 销售调整 收款 坏账处理 开票 发货 会计记录 核准赊销 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 第一节第一节 销售与收款循环概述销售与收款循环概述 主要业务主要业务 活动活动 凭证或记凭证或记 录录 相关认定相关认定可能的错报可能的错报 1 1、接受订、接受订 单单 订货单、订货单、 销售单销售单 发生发生商品销售给了商品销售给了 未经授权的顾客未经授权的顾客 2 2、批准赊、批准赊 销信用销信用 销售单销售单准确性准确性

4、计价和计价和 分摊分摊 销售可能未经销售可能未经 信用批准信用批准 3 3、按销售、按销售 单供货单供货 销售单、销售单、 出库单出库单 发生及发生及 完整性完整性 仓库可能对未经批准仓库可能对未经批准 的销售单发出了商品的销售单发出了商品 4 4、按销售、按销售 单装运货物单装运货物 销售单、销售单、 发运凭发运凭 证证 发生及发生及 完整性完整性 所装运的货物可能与所装运的货物可能与 被订购的货物不符；被订购的货物不符； 可能有未授权装运货可能有未授权装运货 物物 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 主要业主要业 务活动务活动 凭证或记凭证或记 录录 相关认定相关认定可能的错报可能的错报

5、 5 5、向、向 顾客开顾客开 具账单具账单 商品价目商品价目 表、汇款表、汇款 通知书、通知书、 销售发票销售发票 发生、完发生、完 整性、截整性、截 止和准确止和准确 性性 可能对虚构交易开单或可能对虚构交易开单或 重复开单；有些装运货重复开单；有些装运货 物可能没有开账单；销物可能没有开账单；销 售发票可能计价错误售发票可能计价错误 6 6、记、记 录销售录销售 转账凭证、转账凭证、 应收账款、应收账款、 营业收入营业收入 明细账明细账 发生、完发生、完 整性、截整性、截 止和准确止和准确 性性 发票可能未入销售账和发票可能未入销售账和 顾客账户，发票可能过顾客账户，发票可能过 到错误的

6、账户上到错误的账户上 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 主要业务活主要业务活 动动 凭证或记录凭证或记录相关认定相关认定可能的错报可能的错报 7 7、办理和、办理和 记录现金及记录现金及 银行存款收银行存款收 入入 顾客月末对账单、顾客月末对账单、 汇款通知书、收汇款通知书、收 款凭证及现金、款凭证及现金、 银行存款日记账银行存款日记账 发生、完整性、发生、完整性、 截至和准确性截至和准确性 货币资金失窃；货币资金失窃； 收款记录错误收款记录错误 8 8、办理和、办理和 记录销货退记录销货退 回及折扣折回及折扣折 让让 贷项通知单、折贷项通知单、折 扣折让明细表扣折让明细表 发生、完整性、

7、发生、完整性、 准确性、计价准确性、计价 和分摊和分摊 虚假的销货退虚假的销货退 回及折扣折让回及折扣折让 9 9、注销坏、注销坏 账账 坏账审批表坏账审批表发生、准确性、发生、准确性、 计价和分摊计价和分摊 未经授权注销未经授权注销 坏账坏账 1010、提取坏、提取坏 账准备账准备 转账凭证转账凭证发生、准确性、发生、准确性、 计价和分摊计价和分摊 提取坏账准备提取坏账准备 有误有误 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 二、涉及的账户与交易种类二、涉及的账户与交易种类 （1）销售（现销与赊销）销售（现销与赊销） （2）现金收入）现金收入 （3）销售退回与折让）销售退回与折让 （4）坏账冲销

8、）坏账冲销 （5）坏账准备）坏账准备 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 第二节第二节 控制测试和交易的实质性程序控制测试和交易的实质性程序 注册会计师了解和评估内部控制的基本思路是注册会计师了解和评估内部控制的基本思路是 （1）建立于销售交易审计目标相关的风险评）建立于销售交易审计目标相关的风险评 估框架估框架 （2）识别销售交易的关键控制点及其弱点）识别销售交易的关键控制点及其弱点 （3）将已识别的关键控制点及其弱点与审计）将已识别的关键控制点及其弱点与审计 目标联系起来目标联系起来 （4）通过评价每个审计目标的关键控制点和）通过评价每个审计目标的关键控制点和 弱点来评估每个审计目标的控

9、制风险。弱点来评估每个审计目标的控制风险。 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 第二节第二节 控制测试和交易的实质性程序控制测试和交易的实质性程序 一、了解和评价销售交易的内部控制一、了解和评价销售交易的内部控制 （一）充分的职责分离（一）充分的职责分离 内部控制：例如：主营业务收入账和应收账内部控制：例如：主营业务收入账和应收账 款账分离登记；销售单的编制和销售发票的款账分离登记；销售单的编制和销售发票的 开具分离；赊销批准职能和销售职能分离开具分离；赊销批准职能和销售职能分离 控制测试：控制测试： 观察观察 、询问、询问 （二）恰当的授权（二）恰当的授权 内部控制：内部控制： （四个关键

10、点的授权）（四个关键点的授权） 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 第一、赊销必须在销售之前进行适当授权第一、赊销必须在销售之前进行适当授权 第二、发货的授权第二、发货的授权 第三、销售价格、条件、运费、折扣的授权第三、销售价格、条件、运费、折扣的授权 第四、审批人只能在授权范围内审批第四、审批人只能在授权范围内审批 控制测试：检查控制测试：检查 （三）充分的凭证和记录（三）充分的凭证和记录 内部控制：内部控制：建立和健全各环节的凭证，比如：建立和健全各环节的凭证，比如： 销售单、提货单、销售发票等。销售单、提货单、销售发票等。建立和健建立和健 全各种账簿，并及时登账全各种账簿，并及时登账

11、控制测试：检查控制测试：检查 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 （四）凭证的预先编号（四）凭证的预先编号 内部控制：各种凭证应顺序编号内部控制：各种凭证应顺序编号 控制测试：检查凭证，看其编号是否连续控制测试：检查凭证，看其编号是否连续 （五）按月寄出对账单（五）按月寄出对账单 内部控制：由不负责现金出纳和销售及应收内部控制：由不负责现金出纳和销售及应收 账款记账的人员向顾客寄发对账单账款记账的人员向顾客寄发对账单 控制测试：观察、检查控制测试：观察、检查 （六）内部核查程序（六）内部核查程序 内部控制：由内部审计人员或其他独立人员内部控制：由内部审计人员或其他独立人员 核查销售交易的记录

12、和处理核查销售交易的记录和处理 控制测试：检查控制测试：检查 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 案例简介案例简介1 被告人陈某原系被告人陈某原系A集团公司双氧水分厂销售人集团公司双氧水分厂销售人 员，员，2000年年3月，陈某以其兄的名义登记注册了大月，陈某以其兄的名义登记注册了大 全染化有限公司，开展销售双氧水业务，至全染化有限公司，开展销售双氧水业务，至2001年年 年底大全染化公司累计共欠年底大全染化公司累计共欠A集团公司贷款集团公司贷款125400 元，其中，元，其中，2000年年9月份，被告人陈某就利用自己月份，被告人陈某就利用自己 手中临时掌握赊销货物的权利，分手中临时掌握赊销

13、货物的权利，分4次将次将40吨双氧吨双氧 水价值水价值72000元赊销到其兄得公司。元赊销到其兄得公司。 2002年，该集团公司组织清理回收外欠货款时，年，该集团公司组织清理回收外欠货款时， 被告人陈某作为清收欠款小组成员负责清理大全染被告人陈某作为清收欠款小组成员负责清理大全染 化所欠货款，在此清欠过程中，被告人陈某带领两化所欠货款，在此清欠过程中，被告人陈某带领两 名工作人员到大全染化公司，公司已人去屋空，于名工作人员到大全染化公司，公司已人去屋空，于 是被告人陈某向集团公司领导谎称，大全染化公司是被告人陈某向集团公司领导谎称，大全染化公司 已解散，法人不知去向，欠款已无法追回。据此集已解

14、散，法人不知去向，欠款已无法追回。据此集 团公司将此欠款列为呆死帐。团公司将此欠款列为呆死帐。 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 案例分析案例分析1 A集团公司双氧水分厂之所以被销售人员集团公司双氧水分厂之所以被销售人员 陈某钻空子，是因为其内部控制存在漏洞。陈某钻空子，是因为其内部控制存在漏洞。 从案例中可以看到，企业的赊销未经严格审从案例中可以看到，企业的赊销未经严格审 批，是造成最终坏账的根源。企业内部控制批，是造成最终坏账的根源。企业内部控制 制度明确规定，赊销之前必须经信用人员签制度明确规定，赊销之前必须经信用人员签 字，而信用审批人员与销售人员必须岗位分字，而信用审批人员与销售

15、人员必须岗位分 离。离。 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 案例分析案例分析1 另外，对于坏账的审批，必须经严格核实，另外，对于坏账的审批，必须经严格核实， 核实对方是否无偿还能力的执行人员，应当核实对方是否无偿还能力的执行人员，应当 以企业的销售人员和财务人员岗位分离。但以企业的销售人员和财务人员岗位分离。但 该企业的销售人员带领两名工作人员到其兄该企业的销售人员带领两名工作人员到其兄 的公司，故意造成人去屋空的假象，并谎称的公司，故意造成人去屋空的假象，并谎称 公司已解散。在严格的内部控制下，即使核公司已解散。在严格的内部控制下，即使核 实坏账时对方人去屋空，也应当通过法律手实坏账时对

16、方人去屋空，也应当通过法律手 段要回欠款。在确定欠款确实无法收回的情段要回欠款。在确定欠款确实无法收回的情 况下才能确认坏账，坏账时应填制书面的坏况下才能确认坏账，坏账时应填制书面的坏 账审批表。审计人员对企业的应收账款进行账审批表。审计人员对企业的应收账款进行 审计时，必须先明确相关制度的健全程度。审计时，必须先明确相关制度的健全程度。 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 案例简介案例简介2 文勇军为西南地区五钠厂销售员，文勇军为西南地区五钠厂销售员，2000年年1月，月， 文勇军等人到澳门赌博，欠下不少赌资，于是产生文勇军等人到澳门赌博，欠下不少赌资，于是产生 截留货款清偿债务的念头。他

17、伪造了五钠厂财务专截留货款清偿债务的念头。他伪造了五钠厂财务专 用章，虚造了专款证明，于用章，虚造了专款证明，于2001年年3月月7日从西安南日从西安南 风日化公司将五钠厂风日化公司将五钠厂24万余元货款支取前往澳门赌万余元货款支取前往澳门赌 博，从此，他滑向犯罪深渊不能自拔。博，从此，他滑向犯罪深渊不能自拔。2001年年3月月 至至2003年年4月月30日，文勇军利用在公司做销售员的日，文勇军利用在公司做销售员的 职务之便，采取伪造财务专用章、虚造专款证明等职务之便，采取伪造财务专用章、虚造专款证明等 方式，多次从与本公司有业务往来的省外公司转移方式，多次从与本公司有业务往来的省外公司转移

18、货款，金额共计货款，金额共计1850余万元，再通过其他企业或者余万元，再通过其他企业或者 地下钱庄，单独或伙同情人张静、同学张殿元侵占地下钱庄，单独或伙同情人张静、同学张殿元侵占 这些公款到澳门豪赌。这些公款到澳门豪赌。 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 案例分析案例分析2 销售员的贪污行为之所以能够得逞，往销售员的贪污行为之所以能够得逞，往 往是由于被审计单位的内部控制存在问题。往是由于被审计单位的内部控制存在问题。 以上案例的五钠厂可能存在以下问题：以上案例的五钠厂可能存在以下问题： （1）企业可能没有实施汇款通知单的控制）企业可能没有实施汇款通知单的控制 （2）企业很可能没有定期对应

19、收账款实施对）企业很可能没有定期对应收账款实施对 账。如果企业每月寄出对账单，并分析应收账。如果企业每月寄出对账单，并分析应收 账款未回收的原因，则这种问题很容易被发账款未回收的原因，则这种问题很容易被发 现现 （3）企业应当避免销售人员接触现金或银行）企业应当避免销售人员接触现金或银行 存款。对于现金收款，要由付款方直接转入存款。对于现金收款，要由付款方直接转入 销货方的银行账户。销货方的银行账户。 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 二、设计和执行销售交易的控制测试二、设计和执行销售交易的控制测试 三、设计和执行销售交易的实质性程序三、设计和执行销售交易的实质性程序 （一）登记入账的销售

20、交易是真实的（发生）（一）登记入账的销售交易是真实的（发生） 三类舞弊三类舞弊 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 措施措施 从主营业务收入明细账中抽取若干笔分从主营业务收入明细账中抽取若干笔分 录，追查有无发运凭证及其他佐证录，追查有无发运凭证及其他佐证 检查企业销售交易记录清单以确定是否检查企业销售交易记录清单以确定是否 存在重号、缺号存在重号、缺号 检查主营业务收入明细账中与销售分录检查主营业务收入明细账中与销售分录 相应的销货单，以确定销售是否履行赊销批相应的销货单，以确定销售是否履行赊销批 准手续和发货审批手续准手续和发货审批手续 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 （二）已发生

21、的销售交易均已登记入账（完（二）已发生的销售交易均已登记入账（完 整）整） 销售交易测试的方向销售交易测试的方向 顾客顾客 订单订单 发运发运 凭证凭证 销售发票销售发票 存根存根 主营业务主营业务 收入收入 明细账明细账 完整性完整性 目标起点目标起点 发生目标发生目标 起点起点 总账总账 应收应收 账款账款 源文件源文件 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 （三）登记入账的销售交易的计价准确（准确）（三）登记入账的销售交易的计价准确（准确） 做法：做法： 1.从主营业务收入明细账中抽取适量会计记录，与应从主营业务收入明细账中抽取适量会计记录，与应 收账款收账款明细账明细账和和销售发票存根

22、销售发票存根比较比较 发票存根发票存根和经过审核的商品和经过审核的商品价目表价目表核对核对 销售发票销售发票和和发运凭证发运凭证对比对比 订货单订货单和和销售单销售单 计价准确包括：第一、按订货数量发货；第二、按发货数量准确开具计价准确包括：第一、按订货数量发货；第二、按发货数量准确开具 账单；第三、将账单上的数额准确记入会计账簿账单；第三、将账单上的数额准确记入会计账簿 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 （四）登记入账的销售交易的分类恰当（分（四）登记入账的销售交易的分类恰当（分 类）类） （五）销售交易的记录及时（截止）（五）销售交易的记录及时（截止） 比较三个日期：发运日、开票日、记

23、账日比较三个日期：发运日、开票日、记账日 （六）销售交易已正确记入明细账并准确汇（六）销售交易已正确记入明细账并准确汇 总总 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 例题例题 ABCABC会计事务所的会计事务所的A A和和B B两名注册会计师接受委两名注册会计师接受委 派，对甲上市公司派，对甲上市公司20032003年度会计报表进行审年度会计报表进行审 计，甲公司尚未采用计算机记账。计，甲公司尚未采用计算机记账。A A和和B B注册注册 会计师于会计师于20032003年年1111月月1 1日至日至20032003年年1111月月7 7日对日对 甲公司的内部控制制度进行了了解和测试，甲公司的内部

24、控制制度进行了了解和测试， 并在相关审计工作底稿中记录了了解和测试并在相关审计工作底稿中记录了了解和测试 的事项，摘要如下：的事项，摘要如下： （1 1）甲公司产成品发出时，由销售部填制一）甲公司产成品发出时，由销售部填制一 式四联的出库单。仓库发出产成品后，将第式四联的出库单。仓库发出产成品后，将第 一联出库单留存产成品卡片，第二联由销售一联出库单留存产成品卡片，第二联由销售 部留存，第三、四联交会计部会计人员乙登部留存，第三、四联交会计部会计人员乙登 记产成品总账和明细账记产成品总账和明细账 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 （2 2）会计人员戊负责开具销售发票。在开具）会计人员戊负责

25、开具销售发票。在开具 销售发票之前，先核对装运凭证和相应的经销售发票之前，先核对装运凭证和相应的经 批准的销售单，并根据已授权批准的商品价批准的销售单，并根据已授权批准的商品价 目表填写销售发票的价格，根据装运凭证上目表填写销售发票的价格，根据装运凭证上 的数量填写销售发票的数量。的数量填写销售发票的数量。 要求：要求： （1 1）根据上述摘录，假定未描述的其他内部）根据上述摘录，假定未描述的其他内部 控制不存在缺陷，请指出甲公司内部控制在控制不存在缺陷，请指出甲公司内部控制在 审计和运行方面的缺陷，并提出改进建议。审计和运行方面的缺陷，并提出改进建议。 （2 2）根据对甲公司内部控制的了解和

26、测试，）根据对甲公司内部控制的了解和测试， 请分别指出上述内部控制缺陷与哪些会计报请分别指出上述内部控制缺陷与哪些会计报 表项目或科目的何种认定相关。表项目或科目的何种认定相关。 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 分析分析 （1 1）产成品总账和明细账都有会计员乙登记，）产成品总账和明细账都有会计员乙登记， 使总账和明细账间的监督职能失效。建议总使总账和明细账间的监督职能失效。建议总 账与明细账由不同的会计人员负责。账与明细账由不同的会计人员负责。 该缺陷会使应收账款和主营业务收入等该缺陷会使应收账款和主营业务收入等 科目的科目的“存在与发生存在与发生”和和“估价与分摊估价与分摊”认认 定

27、出现错报风险的可能性大大增加。定出现错报风险的可能性大大增加。 （2 2）未发现缺陷。）未发现缺陷。 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 第三节第三节 营业收入的交易实质性测试营业收入的交易实质性测试 一、营业收入的审计目标一、营业收入的审计目标 1 1、确定已记录的营业收入是否已发生，且与客、确定已记录的营业收入是否已发生，且与客 户有关；户有关； 2 2、确定营业收入记录是否完整；、确定营业收入记录是否完整； 3 3、确定与营业收入有关的金额及其他数据是否、确定与营业收入有关的金额及其他数据是否 已恰当记录；已恰当记录； 4 4、确定营业收入是否已记录于正确的会计期间；、确定营业收入是否

28、已记录于正确的会计期间； 5 5、确定营业收入是否已按企业、确定营业收入是否已按企业会计准则会计准则的的 规定在财务报表中做出恰当的列报。规定在财务报表中做出恰当的列报。 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 第三节第三节 营业收入的交易实质性测试营业收入的交易实质性测试 补充：主营业务收入常见的错弊行为补充：主营业务收入常见的错弊行为 1 1、销售发票出现错弊，例如销售发票未连续编号，、销售发票出现错弊，例如销售发票未连续编号， 空白发票未妥善保管，作废发票联数不全；空白发票未妥善保管，作废发票联数不全； 2 2、销售收入的入账时间不正确；、销售收入的入账时间不正确； 3 3、销售收入入帐金

29、额不真实、不正确；、销售收入入帐金额不真实、不正确； 4 4、销售退回容易出现错弊，例如，销售退回未入、销售退回容易出现错弊，例如，销售退回未入 账等；账等； 5 5、销售折扣与折让业务容易出现错弊，例如，虚、销售折扣与折让业务容易出现错弊，例如，虚 列销售折扣与折让；列销售折扣与折让； 6 6、利用关联方交易操纵利润，例如销售截止上的、利用关联方交易操纵利润，例如销售截止上的 操纵，销售价格和数量上的操纵；操纵，销售价格和数量上的操纵； 7 7、利用销售截止操纵利润。、利用销售截止操纵利润。 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 二、主营业务收入的交易实质性程序二、主营业务收入的交易实质性程

30、序 （1）复核加计是否正确，并把总账数和明细）复核加计是否正确，并把总账数和明细 账合计数核对是否相符账合计数核对是否相符 （2）检查以非记账本位币结算的主营业务收）检查以非记账本位币结算的主营业务收 入的折算汇率及折算是否正确入的折算汇率及折算是否正确 回忆：不同销售及结算方式下，收入的确认时回忆：不同销售及结算方式下，收入的确认时 间及处理方式？间及处理方式？ 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 例如例如 （1）采用交款提货销售方式）采用交款提货销售方式 确认时间：货款已收到或取得收取货款的权利确认时间：货款已收到或取得收取货款的权利 的同时将发票账单和提货单交给购货单位的同时将发票账单

31、和提货单交给购货单位 （2）采用预收账款销售方式）采用预收账款销售方式 确认时间：商品已经发出确认时间：商品已经发出 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 3. 3. 获取产品价格目录，抽查售价是否符合定获取产品价格目录，抽查售价是否符合定 价政策。价政策。 4.4.抽查销售发票。抽查销售发票。 5.5.抽查记账凭证。抽查记账凭证。 6.6.结合对应收账款的审计，选择主要客户函证结合对应收账款的审计，选择主要客户函证 本期销售额。本期销售额。 7.7.对于出口销售，应当将销售记录与出口报关对于出口销售，应当将销售记录与出口报关 单、货运提单、销售发票等出口销售单据进单、货运提单、销售发票等出口

32、销售单据进 行核对，必要时向海关函证。行核对，必要时向海关函证。 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 （1）目的）目的 测试销售截止的目的是确定主营业务收入的测试销售截止的目的是确定主营业务收入的 会计记录归属期是否正确。即，确定是否存会计记录归属期是否正确。即，确定是否存 在应记入本期的营业收入被推迟记入下期或在应记入本期的营业收入被推迟记入下期或 应记入下期的营业收入提前记入本期的情况。应记入下期的营业收入提前记入本期的情况。 注意：与主营业务收入确认有密切关系的日注意：与主营业务收入确认有密切关系的日 期期 （1 1）发票开具日期或者收款日期（）发票开具日期或者收款日期（2 2）记账日

33、）记账日 期（期（3 3）发货日期（服务业是提供劳务的日期）发货日期（服务业是提供劳务的日期） 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 （2）方法路线）方法路线 以账簿记录为起点。从报表日前后若干以账簿记录为起点。从报表日前后若干 天的账簿记录追查至发票存根和提货单。天的账簿记录追查至发票存根和提货单。 主要检查三者的日期是否一致。该方法只主要检查三者的日期是否一致。该方法只 能发现销售收入的多记，但不能发现漏记。能发现销售收入的多记，但不能发现漏记。 以销售发票为起点。从报表日前后若干以销售发票为起点。从报表日前后若干 天的发票追查至提货单和相关的账簿，核天的发票追查至提货单和相关的账簿，核

34、对三者日期是否一致。如发现发票、提货对三者日期是否一致。如发现发票、提货 单中有，而账簿记录没有的销售业务，则单中有，而账簿记录没有的销售业务，则 注明漏记销售业务，此方法可以发现漏记注明漏记销售业务，此方法可以发现漏记 的销售收入，但不能发现多记的销售业务。的销售收入，但不能发现多记的销售业务。 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 以发运凭证为起点，即从报表的前后若干以发运凭证为起点，即从报表的前后若干 天开出的凭证，追查至销售发票和主营业天开出的凭证，追查至销售发票和主营业 务收入明细账，确认已经发货的销售业务务收入明细账，确认已经发货的销售业务 是否已开具发票并于同一会计期间确认收是否

35、已开具发票并于同一会计期间确认收 入，注意三者日期是否在同一会计期间。入，注意三者日期是否在同一会计期间。 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 【例题】【例题】 A A注册会计师正在对注册会计师正在对X X股份有限公司（以股份有限公司（以 下简称下简称X X公司）公司）20042004年度会计报表进行审计。年度会计报表进行审计。 X X公司为增值税一般纳税人，增值税率公司为增值税一般纳税人，增值税率17% 17% 。 为了确定为了确定X X公司的销售业务是否记录在恰当公司的销售业务是否记录在恰当 的会计期间，决定对销售进行截止测试。的会计期间，决定对销售进行截止测试。 截止测试的简化审计工作

36、底稿如下：截止测试的简化审计工作底稿如下： 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 销售销售 发票号发票号 金额金额 计入销售明计入销售明 细账日期细账日期 发运日发运日 发票发票 日日 销售销售 成本成本 789110万万2004.12.30.12.27.12.27.6万万 789215万万2004.12.30.1.2.1.3.9万万 78938万万2004.12.31.1.5.1.6.4.8万万 789420万万2005.1.2.12.30.12.30.12万万 789510万万2005.1.3.1.2.1.3.6万万 78965万万2005.1.8.1.7.1.8.3万万 大学审计第十二章

37、销售与收款循环 审计 要求：要求： （1 1）根据上述资料请分析）根据上述资料请分析X X公司是否存在提前公司是否存在提前 入账的问题。如果有请编制调整分录。入账的问题。如果有请编制调整分录。 （2 2）根据上述资料请分析）根据上述资料请分析X X公司是否存在拖后公司是否存在拖后 入账的问题，并简要说明理由。入账的问题，并简要说明理由。 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 分析：分析： 1. X1. X公司销售明细账中公司销售明细账中20042004年年1212月月3030日（发票号：日（发票号：78927892）和）和20042004 年年1212月月3131日（发票号日（发票号78937

38、893）均属于提前入账的销售业务。调整）均属于提前入账的销售业务。调整 分录为：分录为： 借：营业收入借：营业收入2323 借：库存商品借：库存商品13.813.8 2. X2. X公司不一定存在拖后入账的问题。尽管通过截止测试发现公司不一定存在拖后入账的问题。尽管通过截止测试发现 20052005年年1 1月月2 2日入账的销售业务其发票和发运凭证均是日入账的销售业务其发票和发运凭证均是20042004年年1212 月月3131日的。但这并不能完全表明该销售已经符合确认销售商品日的。但这并不能完全表明该销售已经符合确认销售商品 收入的条件。在审计时，对此情况注册会计师还应结合具体的收入的条件

39、。在审计时，对此情况注册会计师还应结合具体的 情况确定在情况确定在20042004年年1212月月3131日是否能确认为收入。如果在日是否能确认为收入。如果在20042004年年 能够确认收入，则能够确认收入，则X X公司存在拖后入账的问题；否则，就不存公司存在拖后入账的问题；否则，就不存 在。在。 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 例题例题 M M注册会计师在对注册会计师在对X X公司的主营业务收入实施审公司的主营业务收入实施审 计时抽查到以下销售业务：计时抽查到以下销售业务： （1 1）确认对）确认对A A公司销售收入计公司销售收入计1000100

40、0万元（不含万元（不含 税，增值税税率为税，增值税税率为17%17%）。相关记录显示，销）。相关记录显示，销 售给售给A A公司的产品系公司的产品系X X公司生产的半成品，其公司生产的半成品，其 成本为成本为900900万元，万元，X X公司已开具增值税专用发公司已开具增值税专用发 票且已收到货款；票且已收到货款；A A公司对其购进的半成品加公司对其购进的半成品加 工后又以工后又以12871287万元的价格（含税，增值税税万元的价格（含税，增值税税 率为率为17%17%）销售给）销售给X X公司，公司，A A公司已开具增值税公司已开具增值税 专用发票且已收到货款，专用发票且已收到货款，X X公

41、司已作存货购进公司已作存货购进 处理。处理。 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 例题例题 M M注册会计师在对注册会计师在对X X公司的主营业务收入实施审公司的主营业务收入实施审 计时抽查到以下销售业务：计时抽查到以下销售业务： （2 2）确认对）确认对Y Y公司销售收入计公司销售收入计20002000万元（不含万元（不含 税，增值税税率为税，增值税税率为17%17%）。相关记录显示，销）。相关记录显示，销 售给售给Y Y公司的产品系按其要求定制，成本为公司的产品系按其要求定制，成本为 18001800万元，万元，Y Y公司监督该产品生产完工后，支公司监督该产品生产完工后，支 付了付了10

42、001000万元款项；但目前该产品存放于万元款项；但目前该产品存放于X X公公 司，且司，且X X公司尚未开具增值税发票公司尚未开具增值税发票 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 例题例题 M M注册会计师在对注册会计师在对X X公司的主营业务收入实施审公司的主营业务收入实施审 计时抽查到以下销售业务：计时抽查到以下销售业务： （3 3）确认对）确认对Z Z公司销售收入计公司销售收入计30003000万元（不含万元（不含 税，增值税税率为税，增值税税率为17%17%）。相关记录显示，根）。相关记录显示，根 据双方签订的协议，销售给据双方签订的协议，销售给Z Z公司该批产品所公司该批产品所 形

43、成的债权直接冲抵形成的债权直接冲抵X X公司所欠公司所欠Z Z公司的材料公司的材料 采购款；相关冲抵手续办妥后，采购款；相关冲抵手续办妥后，X X公司已经向公司已经向 Z Z公司开具增值税专用发票；该批产品的成本公司开具增值税专用发票；该批产品的成本 为为25002500万元。万元。 请判断上述销售收入是否应当予以确认，并说请判断上述销售收入是否应当予以确认，并说 明理由。明理由。 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 分析分析 （1 1）应作进一步审计。如果属于融资实质的）应作进一步审计。如果属于融资实质的 售后回购，则不确认。售后回购，则不确认。 （2 2）应当予以确认。因为虽未开具专用发

44、票，）应当予以确认。因为虽未开具专用发票， 但实质上产品系但实质上产品系Y Y公司要求的定制产品，并且公司要求的定制产品，并且 Y Y公司已监督该产品生产，审计时可审查是否公司已监督该产品生产，审计时可审查是否 有相应的合同，如果有，则应视为风险已经有相应的合同，如果有，则应视为风险已经 转移，经济利益收回有较大的确定性。转移，经济利益收回有较大的确定性。 （3 3）应当予以确认。首先双方签订了合同，）应当予以确认。首先双方签订了合同， 并开具了发票，只是货款收取的方式为直接并开具了发票，只是货款收取的方式为直接 冲抵材料款，并未影响到实质的交易，因此，冲抵材料款，并未影响到实质的交易，因此，

45、 应予以确认。应予以确认。 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 例题例题 深圳某公司深圳某公司20092009年度的主营业务收入中有年度的主营业务收入中有15631563 万元的一笔赊销，这笔销售于万元的一笔赊销，这笔销售于20092009年年1212月月3030 日开具销售发票，而产品出库手续是日开具销售发票，而产品出库手续是20102010年年1 1 月月1010日办理的，请确认这笔销售收入应当归日办理的，请确认这笔销售收入应当归 属于哪个会计期间？属于哪个会计期间？ 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 分析分析 应属于应属于20102010年度。赊销的确认主要以发出商品年度。赊销的确

46、认主要以发出商品 并开出发票的时间作为确认销售收入的时间。并开出发票的时间作为确认销售收入的时间。 例题中例题中20092009年的销售发票后未附发运凭证，年的销售发票后未附发运凭证， 应视为多计的销售。由于该笔销售确实已于应视为多计的销售。由于该笔销售确实已于 20102010年发货，因此，应确认为年发货，因此，应确认为20102010年度的销年度的销 售。售。 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 第四节第四节 应收账款的余额细节测试应收账款的余额细节测试 一、应收账款的审计目标一、应收账款的审计目标 1 1、确定应收账款是否真实；、确定应收账款是否真实； 2 2、确定应收账款的增减变动记

47、录是否完整；、确定应收账款的增减变动记录是否完整； 3 3、确定应收账款由被审计单位拥有或控制；、确定应收账款由被审计单位拥有或控制； 4 4、确定应收账款的期末余额是否正确；、确定应收账款的期末余额是否正确； 5 5、确定坏账准备的计提是否正确；、确定坏账准备的计提是否正确； 6 6、确定应收账款在会计报表上的披露是否恰、确定应收账款在会计报表上的披露是否恰 当。当。 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 第四节第四节 应收账款的余额细节测试应收账款的余额细节测试 补充：应收账款常见的错弊行为补充：应收账款常见的错弊行为 1 1、应收账款入账金额不实，即不采用总价法，而按、应收账款入账金额不

48、实，即不采用总价法，而按 净价法入账以达到推迟纳税的目的；净价法入账以达到推迟纳税的目的； 2 2、通过应收账款账户虚列收入，即为应收账款入账、通过应收账款账户虚列收入，即为应收账款入账 时间集中，一般发生在年末，金额过大且为整数，时间集中，一般发生在年末，金额过大且为整数， 目的在于虚增利润，以达到粉饰经营业绩的目的；目的在于虚增利润，以达到粉饰经营业绩的目的； 3 3、债务重组中的错弊，表现为债务重组时虚增、债务重组中的错弊，表现为债务重组时虚增“营营 业外支出业外支出”进而少交税，虚假债务重组以贪污欠款；进而少交税，虚假债务重组以贪污欠款； 4 4、利用应收账款将收入的货币资金推迟入账，

49、达到、利用应收账款将收入的货币资金推迟入账，达到 贪污挪用的目的。贪污挪用的目的。 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 二、应收账款的余额细节测试二、应收账款的余额细节测试 1 1、获取或编制应收账款明细表、获取或编制应收账款明细表 CPACPA首先应获取或编制应收账款明细表，复核首先应获取或编制应收账款明细表，复核 加计是否正确，并与报表数、总账数、和明细加计是否正确，并与报表数、总账数、和明细 账合计数核对相符。账合计数核对相符。 2 2、分析应收账款账龄、分析应收账款账龄 应收账款的账龄是指资产负债表中的应收账款应收账款的账龄是指资产负债表中的应收账款 从销售实现，产生应收账款之日起至

50、资产负债从销售实现，产生应收账款之日起至资产负债 表日止所经历的时间。表日止所经历的时间。 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 3 3、检查涉及应收账款的相关财务指标、检查涉及应收账款的相关财务指标 在应收账款审计中，在应收账款审计中，CPACPA可以利用如下的比率关系可以利用如下的比率关系 进行分析：进行分析： （1 1）应收账款增加与销售收入增加的比率）应收账款增加与销售收入增加的比率 （2 2）应收账款周转率）应收账款周转率 用于衡量企业回收应收账款的效率用于衡量企业回收应收账款的效率 （3 3）本期销售退回和折让与本期销售收入的比）本期销售退回和折让与本期销售收入的比 率率 （4 4

51、）坏账准备与应收账款余额的比率。）坏账准备与应收账款余额的比率。 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 4 4、函证应收账款、函证应收账款 应收账款函证就是直接发函给被审计单位应收账款函证就是直接发函给被审计单位 的债务人，目的是取得必要的外部证据证的债务人，目的是取得必要的外部证据证 实应收账款余额的真实性和正确性。实应收账款余额的真实性和正确性。 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 （1 1）函证的范围的决定因素）函证的范围的决定因素 （2 2）函证的对象）函证的对象 大额或账龄较长的项目、与债务人发生纠纷大额或账龄较长的项目、与债务人发生纠纷 的项目、关联方项目、主要客户的项目、交的项

52、目、关联方项目、主要客户的项目、交 易频繁但余额较小甚至为零的项目、非正常易频繁但余额较小甚至为零的项目、非正常 的项目的项目 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 （3 3）函证的方式）函证的方式 肯定式函证又称积极式函证，就是向债务人发肯定式函证又称积极式函证，就是向债务人发 出询证函要求其证实所函证的欠款是否正确，出询证函要求其证实所函证的欠款是否正确， 无论对错都要求复函。无论对错都要求复函。 否定式函证又称否定式函证又称消极式函证。它也是向债务人消极式函证。它也是向债务人 发出询证函但所函证的款项相符时不必复函。发出询证函但所函证的款项相符时不必复函。 积极的函证方式通常比消极的函证

53、方式提供的积极的函证方式通常比消极的函证方式提供的 审计证据更可靠。审计证据更可靠。 函证方式分为函证方式分为 肯定式函证肯定式函证 否定式函证否定式函证 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 （4 4）函证的时间）函证的时间 CPACPA应尽量将函证时间安排在与资产负债表应尽量将函证时间安排在与资产负债表 接近的日期。因为这样几乎不必对函证日至接近的日期。因为这样几乎不必对函证日至 资产负债日之间发生的业务进行测试，但要资产负债日之间发生的业务进行测试，但要 考虑对方复函的时间，尽可能做到审计工作考虑对方复函的时间，尽可能做到审计工作 结束前取得函证的全部资料。结束前取得函证的全部资料。 （

54、5）函证的控制函证的控制 CPACPA应亲自寄发询证函。同时附上贴足邮资应亲自寄发询证函。同时附上贴足邮资 的空白回函信封，回函信封上的地址必须是的空白回函信封，回函信封上的地址必须是 会计师事务所，以保证回函直接寄给会计师事务所，以保证回函直接寄给CPACPA。 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 对于因无法投递而退回的询证函，对于因无法投递而退回的询证函，CPACPA要仔要仔 细分析研究，查明是否由于被函证者迁移或细分析研究，查明是否由于被函证者迁移或 地址出现差错，也有可能是一笔假账。地址出现差错，也有可能是一笔假账。 对于没有收到复函的肯定式函证，应发送对于没有收到复函的肯定式函证，

55、应发送 第二次乃至第三次询证。如果仍得不到答复，第二次乃至第三次询证。如果仍得不到答复， 就应亲自采用必要的替代审计程序。如检查就应亲自采用必要的替代审计程序。如检查 与销售有关的文件，包括销售合同、订单。与销售有关的文件，包括销售合同、订单。 发票副本及发运凭证等，查阅资产负债表日发票副本及发运凭证等，查阅资产负债表日 后的银行存款日记账，通过期后收款情况来后的银行存款日记账，通过期后收款情况来 检验证应收账款的真实性。检验证应收账款的真实性。 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 9.9.检查贴现、质押或出售检查贴现、质押或出售 大学审计第十二章销售与收款循环 审计 案例简介案例简介 审计人员在对审计人员在对A A公司进行审计时发现公司进行审计时发现3