高校后勤社会化改革的会计学思考

1、    高校后勤社会化改革的会计学思考    摘要：从会计学角度看，高校后勤实体拥有法人财产权，实现国有资本保值、增值，是后勤社会化改革的必然要求。国家和高校应加大对后勤实体的资本投入和政策扶持力度，为后勤实体的生存和发展及后勤社会化改革的深化提供物质基础。关键词：高等学校，后勤社会化改革，资本保值，会计学一、关于资本的投入和确认现代企业契约论者认为，企业是多重契约关系的集合体，委托代理关系是其中最重要的契约关系。在股权分散的情况下，企业所有者一般无法直接经营企业，而是将企业委托给代理者经营。所有者向企业投入资产，拥有资产的终极所有权，即净资产的索取权，

2、并以投资份额为限，享有企业资产收益、重大经营决策、经营者选择等权利，同时承担相应风险。所有者不能直接支配企业资产，也不能抽回自己的投资。企业拥有法人财产权，可以占有、使用和处置企业资产，负责资产营运和保值、增值。企业所有权与法人财产权的分离是现代企业制度的重要特征。按照这种模式，高校应该将后勤实体实际占有的学校资产以投资而不是出租、出借的方式无偿划转给后勤实体，同后勤实体形成委托代理关系。在出租、出借方式下，后勤实体尽管占用了大量学校资产，但实收资本账户却没有记录，高校只能凭借契约收取资产租赁费，或凭借行政手段拥有后勤实体的收益分配权和重大经营决策权。同时，后勤实体因为缺乏法人登记所必需的注册

3、资本金，无法成为独立的企业法人，其法人代表仍是高校校长，高校仍需对后勤实体的债务和经营风险承担无限责任。高校对后勤实体的投资方式多种多样，可以用实物资产投资，也可以用货币资金或专利权、土地使用权等无形资产投资，还可以采用“债转股”方式将后勤实体的债务转为资本金。除货币资金投入外，采用其他投资方式一般都会因资产评估结果或会计制度不同而遇到账务处理上的难题。关于资产评估的方式，国有资产评估管理办法规定，可以采取收益现值法、重置成本法、现行市价法或清算价格法等方法。高校资产经过评估，一般与其账面资产价值相背离。因为高校执行事业会计制度，不计提固定资产折旧和存货跌价准备等，账面反映的是资产原值；后勤实

4、体通常施行企业会计制度，一般按实际收到的投资额入账，账面反映的是评估或协商的价格。对于两种价格的差异，很难作会计处理。高等学校财务制度要求，高等学校对校内、校外投资，应当按照国家有关规定报主管部门、国有资产管理部门和财政部门批准或备案。高等学校以实物、无形资产对外投资的，应当按照国家有关规定进行资产评估。但该制度没有明确规定投资评估及账务处理的具体方法。二、关于资本的保值和增值国有资本保值是国家和高校对后勤实体的基本要求。一些高校对投资划拨后勤资产持谨慎态度的原因是担心投资划转会导致国有资产流失。其实；国有资产流失的主要原因是企业经营亏损，或产权不清、监管不严、政策法规不健全及经营短期行为等造

5、成的人为流失，其根本原因不在于是否采用投资划拨形式。资产保值一般是指企业在一定时期期末的资产总额与期初相等。按照会计学的解释，资产是企业在过去的交易或事项中形成并由企业拥有或者控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益。资产既包括存货、固定资产等有形资产，也包括货币资金、应收款项、对外投资、商标权、专利权等无形资产。在企业持续经营期内，这些资产始终处于不断地耗费和变化之中，要使两个时点上的资产总额相等是不现实的，也是没有意义的。根据“资产=负债+所有者权益”的会计恒等式，资产既有负债形成的，也有不同所有者投入形成的，笼统地提资产保值显然并不能体现国有资本保值的要求，是不科学的。因此，在财政部新

6、近颁发的企业效绩评价操作细则(修订)及国有资本保值增值结果计算与确认办法等相关制度中，均已使用资本保值替代资产保值概念。资本保值增值率是考核企业国有资本保值情况的重要指标，也是企业财务考核与评价的核心。如果不考虑物价变动及货币时间价值的影响，则：资本保值增值率=(扣除客观因素后的年末所有者权益÷年初所有者权益)×100式中的非客观因素是指企业非经营性因素导致的所有者权益增加和减少，如国家追加投资、资产评估增值、接受捐赠资产等。所有者权益是资产减去负债后的净额，其会计计算方法是：所有者权益=实收资本+资本公积+盈余公积+未分配利润分析上述两个式子可知：(1)如果高校始终不向后

7、勤实体投入资本，则后者账面反映的国有实收资本可能为零，即所有者权益中国家没有自己的份额。这既不符合后勤实体已经占用大量国有资产的实际，也不能满足对后勤实体国有资本保值责任进行考核的需要。(2)在投资主体多元化的情况下，资产流失的后果不一定由国家或高校来独立承担，此时需要计算出国家在所有者权益中所占的份额。方法是，国有资本=国家投资+专项拨款及各项建设基金形成的资本公积+(资本公积专项拨款及各项建设基金形成的资本公积+盈余公积+未分配利润)×国家投资+实收资本。(3)盈余公积是从净利润中提取的积累资金，实收资本和资本公积一般相对稳定，或变动不大，此时影响资本保值、增值的关键因素就是未分

8、配利润。亏损是导致资本减值的原因，而营利是资本增值的前提。后勤实体要实现资本增值，就必须营利。(4)公司制和职工股份合作制是企业化解经营风险的重要手段。国家鼓励社会资本和个人资本进入高校后勤领域，但后勤实体不以营利为目的，投资缺乏较高的回报率，社会和个人就会丧失投资的热情和信心，一些高校推行后勤职工持股的做法值得深思。三、关于收益的取得和分配高校后勤实体的收入一般包括经营收入和非经营收入。后者主要是指管理性收费和高校后勤经费拨款收入。收入只要源于高校，都存在价格管制行为。在饮食价格方面，后勤实体要“坚持微利保本的经营原则”，保证价格稳定，“确需调价，要制定切实可行的操作程序，严格成本核算，逐级

9、上报审批。”在学生住宿费标准方面，“各级教育行政部门和各高等学校，要加强学生公寓收费的管理和监督，严格执行中央和省级人民政府规定的住宿费收费标准”(每年每生800-1200元)。其他各项后勤服务、管理项目的费用标准也都是由高校核定的。尽管改革后一些高校同后勤实体形成了甲乙方合同关系，但由于后勤实体不具备法人资格，且高校掌握了投资决策权、经营者选择权及校内市场控制权，双方并没有平等的法律地位。在价格政策等方面，乙方一般只能屈从于甲方。在价格管制情况下，后勤实体一般可依据下列公式来测算服务价格或收费标准：价格或收费标准=经营费用+折旧+税收+ra×资产基数式中，ra代表合理的资产报酬率，

10、即ra=息税前利润总额÷平均资产总额×100。ra为0时的价格为保本价格。在价格不变的情况下，后勤实体职工工资的增长必须依靠其他经营费用的节约。在ra固定不变时，价格的高低取决于经营费用、折旧和税收等因素。为了提高收入水平，并在与甲方的价格谈判中处于有利地位，一些后勤实体可能会人为操纵会计信息，抬高费用基数，因此高校应建立完善的价格监审机制。作为价格管制的补偿，国家和高校至少应给予后勤实体几个方面的扶持。一是收益留置。高校应允许后勤实体适当营利，并将盈利全部留给后勤实体用于发展。在现有条件下，后勤实体盈利的多少依赖于校内服务价格的高低。向学校上交利润的做法不利于后勤实体的发

11、展，也背离了改革的初衷。少数高校甚至要求后勤实体上交固定资产折旧费，这种做法缺少科学的理论依据，违背了会计核算制度。二是特许经营。高校应通过特许经营合同，将校内市场交由后勤实体在一定时间和范围内垄断经营。后勤社会化并不是不要高校后勤，也不是将后勤都交给社会去办，而是要利用社会力量和一切先进的机制来办后勤。特许经营不是否定市场竞争，而是扶持高校后勤实体的权宜之计，是将后勤实体“扶上马、送一程”。三是政策优惠。如长期减免后勤实体的各种税收，降低基本建设规费标准，提供低息或贴息贷款，免收后勤资产租赁费，继续投入资金新建和改造后勤基础设施，等等。离开了国家和高校的扶持，后勤实体就失去了生存和发展的基础，一俟进入市场，大多数会在激烈的竞争中败下阵来；但长期依赖于国家和高校的扶持，后勤实体又缺少发展的活力，像是一个嗷嗷待哺、永远也长不大的孩子，无法实现同“母体”的真正剥离。由此看来，高校后勤社会化改革经过数年风雨历程，尽管成效卓著，但依然任重道远。高校后勤社会化改革面临很多会计