第九章流动资产(二)

1、第九章 流动资产（二）第一节存货的计价一、存货的概念和确认P118存货，是指企业在正常生产经营过程中持有以备出售的产成品或商品，或者为了出售仍然处在生产过程中的在产品，或者将在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料等。需要注意的是，为建造固定资产等各项工程而储备的各种材料，虽然同属于材料，但是，由于用于建造固定资产等各项工程，其价值分次进行转移，并不符合存货的定义，因此不能作为企业的存货进行核算。企业的特种储备以及按国家指令专项储备的资产也不符合存货的定义，因而也不属于企业的存货。存在同时满足以下两个条件时，才能加以确认：（1）该存货包含的经济利益很可能流入企业；（2）该存货的成本能够可靠地

2、计量。对于代销商品，在售出前，所有权属于委托方，因此代销商品作为委托方的存货处理。但为了使受托方加强对代销商品的核算和管理，企业会计制度要求受托方对其受托方代销的商品通过“受托代销商品”科目进行核算，并在资产负债表的存货项目中反映，同时，将与其对应的代销商品作为一项负债反映。二、存货的计价方法（一）初始计量P119存货的其他成本是指除采购成本、加工成本以外的，使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出，如为特定客户设计产品所发生的设计费用等。注意：企业发生的下列费用不应当包括在成本中：（1）非正常消耗的直接材料、直接人工及制造费用；（2）仓储费用（不包括在生产过程中为达到下一个生产阶段所必须的仓

3、储费用）；（3）商品流通企业在采购过程中发生的运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费等费用。【例题1】下列项目中，应计入工业企业存货成本的有（）。A.进口原材料支付的关税B.生产过程中发生的制造费用C.企业发生的不属于在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用D.自然灾害造成的原材料净损失E.行政管理部门管理人员的工资【答案】A、B【例题2】下列项目中，应计入存货成本的有（）A.因采购存货签订购销合同而交纳的印花税B.生产过程中发生的超过消耗定额的电费C.为生产工人缴纳的工伤保险金D.为特定客户设计产品而支付的设计费E.外购原材料运输途中发生的超定额损耗【答案】BD（二）发出存货成本的确

4、定P1201221.先进先出法【例1】假定B公司存货的收、发、存数据资料如表9-1所示。表9-1日期收入发出结存数量数量单位成本数量单位成本12月1日结存3002.0030012月8日购入2002.2050012月14日发出40010012月20日购入3002.3040012月28日发出20020012月31日购入2002.50400B公司期末存货400单位的价值，可计算确定如下：第二批购货：200单位按每单位2.30元计算，其成本为460元第三批购货：200单位按每单位2.50元计算，其成本为500元期末结存存货总成本=460+500=960（元）使用先进先出法时，逐笔计算收、发结存的成本如

5、表9-2所示。日期收入发出结存数量单位成本总成本数量单位成本总成本数量单位成本总成本12月1日3002.0060012月8日2002.204403002002.002.2060040012月14日3001002.002.206002201002.2022012月20日3002.306901003002.202.3022069012月28日1001002.202.302202302002.3046012月31日2002.505002002002.302.504605002.加权平均法存货的加权平均单位成本=月初库存存货的实际成本+（本月各批进货的实际单位成本本月各批进货的数量）/（月初库存存货数

6、量+本月各批进货数量）【例2】以【例1】的数据为例，采用加权平均法计算其存货成本如下：平均单位成本=2.00×300+（2.00×200+2.30×300+2.50×200）/300+（200+300+200）=2.23（元）本月发出存货的成本600×2.23=1338（元）月末结存存货的成本400×2.23=892（元）（三）存货的期末计量（重点）成本与可变现净值孰低法1.可变现净值的确定方法（1）直接出售的存货可变现净值=估计售价-估计的销售费用和相关税金（2）需要加工后出售的存货可变现净值=估计售价-至完工估计将要发生的成本-估

7、计的销售费用和相关税金（3）如果属于按订单生产，应按协议价而不是估计售价确定可变现净值2.可变现净值中估计售价的确定方法对于企业持有的各类存货，在确定其可变现净值时，应区别以下情况确定其估计售价：（1）为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，通常应当以产成品或商品的合同价格作为其可变现净值的计量基础；如果企业销售合同所规定的标的物还没有生产出来，但持有专门用于该标的物生产的原材料，其可变现净值也应当以合同价格作为计量基础。（2）没有销售合同约定的存货，但不包括用于出售的材料，其可变现净值应当以产成品或商品一般销售价格（即市场销售价格）作为计量基础。（3）用于出售的材料等，应当以市场价格作为其可

8、变现净值的计量基础。这里的市场价格是指材料等的市场销售价格。3.材料期末计量特殊考虑用于生产而持有的材料等，如果用其生产的产成品的可变现净值高于成本，则该材料仍然应当按成本计量；如果材料价格的下降等原因表明产成品的可变现净值低于成本，则该材料应当按可变现净值计量。【例题3】2004年12月31日，大海公司库存A材料的账面价值（成本）为400万元，市场购买价格总额为380万元，假设不发生其他购买费用，用A材料生产的甲产品的可变现净值为600万元，甲产品的成本为590万元。2004年12月31日A材料的价值为（）万元。A.380B.600C.400D.590【答案】C【解析】因A材料生产的甲产品的

9、可变现净值高于成本，所以A材料应按成本计量。【例题4】2004年，东方公司根据市场需求的变化，决定停止生产丙产品。为减少不必要的损失，决定将原材料中专门用于生产丙产品的外购D材料全部出售，2004年12月31日其成本为200万元，数量为10吨。据市场调查，D材料的市场销售价格为10万元/吨，同时销售10吨D材料可能发生的销售费用及税金1万元。2004年12月31日D材料的账面价值为（）万元。A.99B.100C.90D.200【答案】A【解析】2004年12月31日D材料的可变现净值=10×10-1=99万元，成本为200万元，所以账面价值为99万元。【例题5】2004年12月26日

10、，新世纪公司与希望公司签订了一份不可撤销的销售合同，双方约定，2005年3月20日，新世纪公司应按每台62万元的价格向希望公司提供乙产品6台。2004年12月31日，新世纪公司还没有生产该批乙产品，但持有的库存C材料专门用于生产该批乙产品6台，其账面价值（成本）为144万元，市场销售价格总额为152万元。将C材料加工成乙产品尚需发生加工成本230万元，不考虑其他相关税费。2004年12月31日C材料的可变现净值为（）万元。A.144B.152C.372D.142【答案】D【解析】由于新世纪公司与希望公司签订的销售合同规定，乙产品的销售价格已由销售合同约定，新世纪公司还未生产，但持有库存C材料专

11、门用于生产该批乙产品，且可生产的乙产品的数量不大于销售合同订购的数量，因此，在这种情况下，计算该批C材料的可变现净值时，应以销售合同约定的乙产品的销售价格总额372万元（62×6）作为计量基础。C材料的可变现净值=372-230=142万元。【例题6】甲公司期末原材料的账面余额为100万元，数量为10吨。该原材料专门用于生产与乙公司所签合同约定的20台Y产品。该合同约定:甲公司为乙公司提供Y产品20台，每台售价10万元（不含增值税，本题下同）。将该原材料加工成20台Y产品尚需加工成本总额为95万元。估计销售每台Y产品尚需发生相关税费l万元（不含增值税，本题下同）。本期期末市场上该原材

12、料每吨售价为9万元，估计销售每吨原材料尚需发生相关税费0.1万元。期末该原材料的账面价值为（）万元。A.85B.89C.100D.105【答案】A 【解析】产成品的成本10095195万元，产成品的可变现净值20×1020×1180万元。期末该原材料的可变现净值20×109520×185万元，账面价值=85万元。注意：如果同一类存货，其中一部分是有合同价格约定的，另一部分则不存在合同价格，在这种情况下，企业应区分有合同价格约定的和没有合同价格约定的两个部分，分别确定其期末可变现净值，并与其相对应的成本进行比较，从而分别确定是否需计提存货跌价准备，由此计提

13、的存货跌价准备不得相互抵销。【例题7】2003年11月5日，北方公司与西方公司签订了一份销售合同，双方约定，2004年1月10日，北方公司应按每台3万元的价格向西方公司提供A商品10台。2003年12月31日，北方公司A商品的单位成本为2.7万元，数量为15台，其账面价值（成本）为40.5万元。2003年12月31日，A商品的市场销售价格为2.8万元，若销售A商品时每台的销售费用为0.2万元。在上述情况下，2003年12月31日结存的15台A商品的账面价值为（）万元。A.40B.40.5C.39D.42【答案】A【解析】有销售合同部分的A商品的可变现净值（30.2）×1028万元，成

14、本为27万元；无销售合同部分的A商品的可变现净值=（2.8-0.2）×5=13万元，成本=13.5万元。因此，2003年12月31日结存的15台A商品的账面价值=27+13=40万元。4.存货跌价准备的确认和转回当可变现净值低于成本时：须在当期确认存货跌价损失，记入“存货跌价准备”账户。期末对“存货跌价准备”账户的金额进行调整，使得“存货跌价准备”账户的贷方余额反映期末存货可变现净值低于其成本的差额。其对应账户为“管理费用计提的存货跌价准备”账户。【例题8】某企业采用成本与可变现净值孰低法对存货进行期未计价，成本与可变现净值按单项存货进行比较，2002年12月31日，甲、乙、丙三种存

15、货的成本与可变现净值分别为：甲存货成本10万元，可变现净值8万元；乙存货成本12万元，可变现净值15万元；丙存货成本18万元，可变现净值15万元。甲、乙、丙三种存货已计提的跌价准备分别为1万元、2万元、1.5万元。假定该企业只有这三种存货，2002年12月31日应补提的存货跌价准备总额为（）万元。A.-0.5B.0.5C.2D.5【答案】B【解析】应补提的存货跌价准备总额（10-8）-1-2+（18-15）-1.5=0.5万元。5.存货跌价准备的结转企业计提的存货跌价准备，如果其中有部分存货已经销售，则企业在结转销售成本的同时，应结转对其已计提的存货跌价准备，结转的存货跌价准备冲减当期的管理费

16、用。对于因债务重组、非货币性交易转出的存货，应同时结转已计提的存货跌价准备，但不冲减当期的管理费用，按债务重组和非货币性交易的原则进行会计处理。如果按存货类别计提存货跌价准备的，也应按比例结转相应的存货跌价准备。应结转的存货跌价准备金额，可按照以下公式进行计算：因销售、债务重组、非货币性交易应结转的存货跌价准备=上期末该类存货所计提的存货跌价准备账面余额÷上期末该类存货的账面余额×因销售、债务重组、非货币性交易而转出的存货的账面余额【例题9】某股份有限公司采用加权平均法计算发出材料的实际成本，并按成本与可变现净值孰低法对期末存货计价。该公司 2004年年初甲材料的结存数量为

17、 300千克，账面实际成本为 70000元：“存货跌价准备甲材料”科目的货方余额为 8750元。2004年1月5日出售甲材料200千克；1月8日购进甲材料 500千克，每千克单价为180元（不含增值税，下同）；1月10日生产领用甲材料 400千克；1月15日购进甲材料 400千克，每千克单价为200元；1月25日生产领用甲材料 500千克。假设甲材料适用的增值税税率为17%，不考虑其他税费，则该公司 2004年1月出售甲材料应计入“其他业务支出”科目的金额为（）元。A.35000B.40000C.41000D.46800【答案】B【解析】甲材料加权平均单位成本=（70000+500×

18、180+400×200）÷（300+500+400）=200元，应计入“其他业务支出”科目的金额=200×200=40000元【例题10】某公司有甲、乙、丙三种存货，采用先进先出法计算发出存货的实际成本，并按单个存货项目的成本与可变现净值孰低法对期末存货计价。该公司2003年 12月初“存货跌价准备”科目的货方余额为 7000元，其中甲、乙、丙三种存货分别为2000元、3000元和 2000元。2003年12月31日甲存货结存200千克，每千克单价为200元；乙存货结存250千克，每千克单价为180元；丙存货结存100千克，每千克单价为150元。2003年12月3

19、1日，甲、乙、丙三种存货的可变现净值总额分别为35000元、48000元和 11000元。该公司 12月份发出存货均为生产所用。假定不考虑其他因素，则该公司2003年12月31日应补提的存货跌价准备为（）元。A.1000B.2000C.7000D. 9000 【答案】B【解析】甲存货期末成本总额=200×200=40000元，可变现净值总额35000元，应补提存货跌价准备3000元（40000-35000-2000）；乙存货期末成本总额=250×180=45000元，可变现净值总额48000元，应转回存货跌价准备3000元；丙存货期末成本总额=100×150=15

20、000元，可变现净值总额11000元，应补提存货跌价准备2000元（15000-11000-2000）。该公司2003年12月31日应补提的存货跌价准备=3000-3000+2000=2000元。【例题11】某股份有限公司采用移动加权平均法计算发出材料的实际成本，并按成本与可变现净值孰低法对期末存货计价。该公司2001年12月1日甲种材料的结存数量为200千克，账面实际成本为40000元；12月4日购进该材料300千克，每千克单价为180元（不含税，下同）；12月10日发出材料400千克；12月15日又购进该材料500千克，每千克单价为200元；12月19日发出材料300千克，12月27日发出

21、材料100千克。若2001年12月月初“存货跌价准备甲材料”科目的贷方余额为500元，2001年末甲材料的可变现净值为每千克220元，则该公司2001年12月31日甲材料的账面价值为（）元。A.19000B.39600C.39800D.79200【答案】B【解析】12月4日购入甲材料后加权平均成本=（40000+300×180）/（200+300）=188元/千克，12月10日结存材料的实际成本=（200+300-400）×188=18800元，12月15日购入甲材料后加权平均成本=（18800+500×200）/（100+500）=198元/千克，12月27日结

22、存材料的实际成本= （100+500-300-100）×198=39600元，2001年末甲材料的可变现净值=200×220=44000元。该公司2001年12月31日甲材料的账面价值=39600元。【例题12】某公司采用成本与可变现净值孰低法按单项存货于期末计提存货跌价准备。2004年12月31日，该公司拥有甲、乙两种商品，成本分别为240万元、320万元。其中，甲商品全部签订了销售合同，合同销售价格为200万元，市场价格为190万元；乙商品没有签订销售合同，市场价格为300万元；销售价格和市场价格均不含增值税。该公司预计销售甲、乙商品尚需分别发生销售费用12万元、15万

23、元，不考虑其他相关税费；截止2004年11月30日，该公司尚未为甲、乙商品计提存货跌价准备。2004年12月31日，该公司应为甲、乙商品计提的存货跌价准备总额为（）万元。A.60B.77C.87D.97【答案】C【解析】甲商品的成本是240万元，其可变现净值是20012188万元，所以应该计提的存货跌价准备是24018852万元；乙商品的成本是320万元，其可变现净值是30015285万元，所以应该计提的存货跌价准备是32028535万元。2004年12月31日，该公司应为甲、乙商品计提的存货跌价准备总额是52+3587万元。教材【例6】：华丰公司自1999年起采用“成本与可变现净值孰低法”对

24、期末某类存货进行计价，并运用分类比较法计提存货跌价准备。假设公司1999年至2002年年末该类存货的账面成本均为200000元，且计提的存货跌价准备在税前不能扣除。公司适用所得税税率为33%。（1）假设1999年年末该类存货的预计可变现净值为180000元，则应计提的存货跌价准备为20000元。会计分录为：借：管理费用计提的存货跌价准备20000贷：存货跌价准备20000借：递延税款6600贷：应交税金应交所得税6600（2）假设2000年年末该类存货的预计可变现净值为170000元，则应补提的存货跌价准备为10000元。会计分录为：借：管理费用计提的存货跌价准备10000贷：存货跌价准备10

25、000借：递延税款3300贷：应交税金应交所得税3300（3）假设2001年11月30日，因存货用于债务重组而转出已提跌价准备5000元。会计分录：借：存货跌价准备5000贷：资本公积/营业外支出5000转出的跌价准备随同债务重组收益或损失一并计算会计所得，并作纳税调整。 （4）假设2001年年末该类存货的可变现净值有所恢复，预计可变现净值为194000元，则应冲减已计提的存货跌价准备30000-5000-6000=19000（元）。会计分录为：借：存货跌价准备19000贷：管理费用计提的存货跌价准备19000借：应交税金应交所得税6270贷：递延税款6270（5）假设2002年年末该类存货的

26、可变现净值进一步恢复，预计可变现净值为205000元，则应冲减已计提的存货跌价准备6000元（以已经计提的跌价准备为限）。会计分录为：借：存货跌价准备6000贷：管理费用计提的存货跌价准备6000借：应交税金应交所得税1980贷：递延税款1980（四）存货的其他计价方法1.计划成本法计划成本法：采用计划成本法对材料存货进行核算是指日常的会计处理，会计期末需通过“材料成本差异”科目，将发出和期末存货调整为实际成本。其核算流程如下：注：发出材料应负担的材料成本差异在“材料成本差异”账户贷方反映（节约差异用红字金额转出）。本月材料成本差异率=（月初结存材料成本差异+本月收入材料成本差异总额）/（月初

27、结存材料计划成本+本月收入材料计划成本总额）上月材料成本差异率=月初结存材料成本差异÷月初结存材料计划成本委托外部加工发出存货应按上月成本差异率计算本月发出材料应负担成本差异额=发出材料计划成本×材料成本差异率本月收入存货的计划成本中不包括暂估入账的存货的计划成本教材【例7】：A公司期初库存材料10吨，计划成本17800元，材料成本差异250元，本月购进材料10吨，总成本为17600元，本月发出材料15吨。（1）本月购进材料入账的计划成本为17800元（2）本月材料成本差异率为：（250-200）/（17800+17800）×100%=0.14%（3）本月发出材料

28、的计划成本为：15×1780=26700（元）本月发出材料应负担的成本差异为：26700×0.14%=37.38（元）（4）本月发出材料的实际成本为26737.38元本月结存材料的计划成本为8900元，成本差异为12.62元【例题13】某企业原材料按计划成本进行日常核算。4月初“原材料甲材料”科目余额为80000元，“材料成本差异甲材料”科目为贷方余额267元；当月购入甲材料10000公斤，增值税专用发票上注明的价款650000元，增值税额为110500元。企业验收入库时实收9900公斤，短缺100公斤为运输途中定额损耗。当月发出甲材料6000斤。甲材料计划单价为每公斤66

29、元。若该企业甲材料期末未发生跌价，则本月月末库存甲材料存货实际成本为（）元。A.339078B.345678C.342322D.335713【答案】D【解析】材料成本差异率= -267+（650000-9900×66）/（80000+9900×66）=-5，本月月末库存甲材料存货实际成本=（80000+9900×66-6000×66）×（1-5）=335713元【例题14】企业对外销售材料应分摊的材料成本差异，应转为（）。A.其他业务支出B.营业费用C.管理费用D.主营业务成本【答案】A【例题15】下列项目中，应在“材料成本差异”科目借方核算的

30、有（）A.材料采购的实际成本大于计划成本的超支额B.材料采购的实际成本小于计划成本的节约额C.以非货币性交易换入原材料的入账价值小于库存的同类型存货的计划成本的差额D.结转发出材料应分担的材料成本差异节约额E.调整库存材料计划成本时，调整减少的计划成本【答案】A、E2.毛利率法毛利率法：根据本期销售净额乘以前期实际（或本月计划）毛利率计算本期销售毛利，并计算发出存货成本的一种方法。期末存货=期初存货+本期购货-（销售净额-销售净额×估计毛利率）毛利率=（销售净额-销售成本）/销售净额教材【例8】恒通公司某种商品期初存货成本52000元，本期购货净额158000元，本期销售收入总额25

31、8000元，本期发生销售折让5000元，估计该商品销售毛利率为30%。该商品本期销售成本和期末存货成本的计算如9-7所示。表9-7存货估价（毛利率法）期初存货成本52000本期购货净额158000可供销售的商品成本210000本期销售收入总额 258000减：本期销售退回和折让 5000本期销售净额253000减：估计销售毛利（253000×30%）75900估计的销售成本177100估计的期末存货成本 32900【例题16】某企业存货的日常核算采用毛利率计算发出存货成本。该企业2003年1月份实际毛利率为30%，本年度2月1日的存货成本为600万元，2月份购入存货成本为1400万元

32、，销售净额为1350万元。该企业2月末存货成本为（）万元。A.650B.850C.1055D.1100 【答案】C【解析】2月末存货成本6001400（1350 1350×30%）1055万元3.零售价法零售价法，指用成本占零售价的百分比计算期末存货成本的一种方法。成本率=（期初存货成本+本期购货成本）/（期初存货售价+本期购货售价）期末存货=期初存货+本期购货-本期销售收入×成本率【例题17】某商业企业采用零售价计算期末存货成本。本月月初存货成本为20000元，售价总额为30000元；本月购入存货成本为100000元，相应的售价总额为120000元；本月销售收入为1000

33、00元。该企业本月销售成本为（）元。A.96667B.80000C.40000D.33333【答案】B【解析】本月销售成本100000×（20000100000）÷（30000120000）80000元【例题18】甲商场采用售价金额核算法对库存商品进行核算。2004年3月，月初库存商品的进价成本为21万元，销售总额为30万元，本月购进商品的进价成本为31万元，售价总额为50万元，本月销售商品的售价总额为60万元，假定不考虑增值税及其他因素，甲公司2004年3月末结存商品的实际成本为（）万元。A.7B.13C.27D.33【答案】B【解析】甲公司2004年3月末结存商品的实际

34、成本=21+31-（21+31）/（30+50）×60=13万元教材【例9】繁星商场本年度10月份有关资料如下：期初存货成本68000元，售价100000元;本期购入存货成本254000元，售价360000元，本期销售收入为400000元。按零售价法估计本期销售成本和期末存货的过程如表9-8所示。表9-8存货估价（零售价法）成本售价期初存货本期购货可供销售的存货减：本期销货按零售价表示的期末存货成本与零售价比率（322000÷460000）期末存货成本本期销售成本68000254000322000420002800001000003600004600004000006000

35、070%第二节原材料的核算一、科目设置二、按实际成本计价的原材料的核算（一）在途原材料的核算（二）原材料收发的核算1.外购材料的会计处理（1）发票账单与材料同时到达（2）发票账单已到、材料未到（3）材料已到、发票账单未到（4）采用预付货款的方式采购材料2.自制或委托外单位加工完成的存货教材【例10】：某企业购入一批原材料，增值税专用发票上注明的原材料价款470万元，增值税额为79.9万元。双方商定采用商业承兑汇票结算方式支付货款，付款期限为三个月，材料尚未到达。企业应作如下会计分录：借：在途物资4700000应交税金应交增值税（进项税额）799000贷：应付票据5499000以后材料到达验收入

36、库时，企业应作如下会计分录：借：原材料4700000贷：在途物资4700000教材【例11】：若上例购入材料取得的是普通发票，列明金额为549.9万元，还是采用商业承兑汇票结算方式支付货款，付款期限为三个月，材料尚未到达。则会计分录为：借：在途物资5499000贷：应付账款-暂估应付款5499000教材【例12】：某企业2002年11月28日验收入库材料一批，月末尚未收到发票账单，货款未付，合同作价45万元。应作会计处理为：11月28日验收入库时可暂不入账，11月30日，为反映库存真实情况，根据合同价暂估入账，会计分录为：借：原材料450000贷：应付账款暂估应付款45000012月1日，用红

37、字编制相同分录冲销：借：原材料贷：应付账款暂估应付款12月5日，收到上述购入材料托收结算凭证和发票账单，专用发票列明材料价款44万元，增值税额7.48万元，以银行存款予以承付，会计分录如下：借：原材料440000应交税金应交增值税（进项税额）74800贷：银行存款5148003.投资者投入的存货按照投资各方确认的价值，作为实际成本。借：原材料（库存商品等）应交税金应交增值税（进项税额）贷：实收资本（或股本）（在注册资本中享有的份额）资本公积（差额）【例题19】甲公司的注册资本为1000万元。2005年3月15日，甲公司接受乙公司以一批原材料进行投资。该批原材料发票上注明的金额为200万元，增值

38、税为34万元。双方协商按发票金额作为确认的价值，占甲公司注册资本的15%，假定不考虑其他相关税费。甲公司的账务处理为：借：原材料200应交税金应交增值税（进项税额）34贷：实收资本150资本公积 844.接受捐赠的存货（1）接受捐赠时借：库存商品、原材料等应交税金应交增值税（进项税额）贷：待转资产价值接受捐赠非货币性资产价值银行存款等（2）期末，结转“待转资产价值”借：待转资产价值接受捐赠非货币性资产价值贷：应交税金应交所得税资本公积接受捐赠非现金资产准备（按差额）教材【例13】：新世纪公司接受国外某公司捐赠一批产品（新世纪公司作为原材料管理），但国外公司没有提供有关其价值的凭据。市场上与该批

39、产品同型号同规格的材料的单价为10000元/吨，据专业人士估计，该批产品的质量与市场上同类材料的质量基本相当。根据测量该批捐赠材料的重量为10吨，同时新世纪公司可以现金支付运杂费等相关税费1500元，其中，运输费中可抵扣的增值税进项税额为70元。假设新世纪公司可采用实际成本法核算，现行所得税税率为33%。本例中不考虑进口环节的相关税金。新世纪公司接受捐赠的材料的入账价值（即计税成本）为101430元（100000+1500-70），会计分录为：借：原材料101430应交税金应交增值税（进项税额）70贷：待转资产价值接受捐赠非货币性资产价值100000银行存款1500【例题20】A公司于2004

40、年3月20日接受B公司捐赠的一批原材料，B公司开具的发票上注明的原材料价款100万元，增值税17万元，A公司用银行存款支付途中运费和保险费3万元（假定运费不能作为进项税额抵扣）。假定A公司接受捐赠的存货应计入当期应纳税所得额。2004年3月20日，A公司的会计处理如下：借：原材料103应交税金应交增值税（进项税额）17贷：待转资产价值117银行存款3 （1）若A公司2004年税前会计利润大于零，适用的所得税税率为33%，假定无其他纳税调整事项，A公司的会计处理如下：借：待转资产价值117贷：应交税金应交所得税 38.61（117×33%）资本公积78.39（2）若A公司2004年税前

41、会计利润小于零，假定无其他纳税调整事项，则A公司应按在抵减当期亏损后的余额与现行所得税税率计算的应交所得税，贷记“应交税金-应交所得税”科目，按其差额，贷记“资本公积-接受捐赠非现金资产准备”科目。假定A公司2004年税前会计利润为-17万元，A公司的会计处理如下：借：待转资产价值117贷：应交税金应交所得税（117-17）×33%33资本公积84【例题21】2004年10月20日，兴业公司接受希望公司捐赠的一批原材料（兴业公司作为原材料管理和核算），希望公司提供的有关凭据表明该批原材料的价值为 10000元，所取得的增值税专用发票上注明的增值税额为 1700元。捐赠过程中兴业公司以

42、现金支付运杂费等其他相关税费600元，其中，运输费中可抵扣的增值税进项税额为35元。兴业公司的现行所得税税率为33%。2004年度，兴业公司实现利润总额为400000元。无其他纳税调整事项。此项业务，兴业公司2004年应计入资本公积的金额为（）元。A.7839B.6700C.8241D.11700【答案】A【解析】兴业公司2004年应计入资本公积的金额=（10000+1700）×67%=7839元。5.企业接受的债务人以非现金资产抵偿债务方式取得的存货或以应收债权换入的存货以应收债权账面价值为基础进行调整，计算确定所取得存货的入账价值教材【例14】：甲企业因销售商品应收乙企业（与甲企

43、业属非关联方）的账款余额为100000元，已计提坏账准备5000元。2002年11月30日，甲企业同意乙企业以银行存款20000元和一批实物（甲企业作为原材料管理和核算）清偿该项债务。该批实物适用增值税税率17%，计税价格为60000元，并取得增值税专用发票一张。交换过程中以银行存款支付其他相关税费3000元。甲企业适用企业所得税税率为33%。甲企业应作如下会计分录：借：原材料67800应交税款应交增值税（进项税额）10200坏账准备5000银行存款20000贷：银行存款3000应收账款100000根据企业债务重组业务所得税处理办法，甲企业换入原材料的计税成本为63000元，债务重组损失为：1

44、00000-20000-60000×1.17=9800（元）。上述会计处理中并未直接反映这一损失，而是体现为坏账准备5000元，换入原材料成本差异为：67800-630004800（元）。根据会计制度规定，坏账准备已在计提时作了纳税调整，原材料增加的成本将在其盈利过程结束时进行纳税调整。因此期末对债务重组损失进行纳税处理时，可调减应纳税所得额9800元。6.以非货币性交易换入的存货（1）有关概念货币性资产的概念P156货币性资产是指持有的现金及将以固定或可确定金额的货币收取的资产，包括现金、应收款项和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。非货币性资产的概念非货币性资产是指货币性资产

45、以外的资产，包括存货、固定资产、无形资产、股权投资以及不准备持有至到期的债券投资等。非货币性交易的概念是指交易双方以非货币性资产进行的交换。这种交换不涉及或只涉及少量的货币性资产。【例题22】根据企业会计准则非货币性交易的规定，下列项目中属于货币性资产的是（）。A.对没有市价的股票进行的投资B.对有市价的股票进行的投资C.不准备持有至到期的债券投资D.准备持有至到期的债券投资【答案】D【例题23】根据企业会计准则非货币性交易的规定，下列项目中属于非货币性资产的有（）。A.长期股权投资B.固定资产C.准备在一个月内转让的短期股票投资D.其他应收款 E.其他货币资金【答案】A、B、C（2）在涉及补

46、价情况下货币性交易和非货币性交易的划分补价÷整个交易金额25%整个交易金额即为在整个非货币性交易中最大的公允价值。例：（1）A公司换出资产的公允价值为100万元，A公司收到补价10万元。补价÷整个交易金额=10/100=10%（2）A公司换出资产的公允价值为100万元，A公司支付补价10万元。补价÷整个交易金额=10/（100+10）=9.09%（3）A公司换入资产的公允价值为100万元，A公司收到补价10万元。补价÷整个交易金额=10/（100+10）=9.09%（4）A公司换入资产的公允价值为100万元，A公司支付补价10万元。补价÷整个交

47、易金额=10/100=10%在确定涉及补价的交易是否为非货币性交易时，涉及补价的企业，其计算公式如下：收到补价的企业：收到的补价÷换出资产公允价值25% 或：收到的补价÷（换入资产公允价值+收到的补价）25%支付补价的企业：支付的补价÷（支付的补价换出资产公允价值）25% 或：支付的补价÷换入资产公允价值25%【例题24】下列项目中，不属于非货币性交易的有（）。A.以公允价值50万元的原材料换取一项专利权B.以公允价值500万元的长期股权投资换取一批原材料C.以公允价值100万元的A车床换取B车床，同时收到12万元的补价（12÷100=12%）

48、D.以公允价值30万元的电子设备换取一辆小汽车，同时支付15万元的补价【答案】D【解析】15÷（3015）33.33%大于25%，选项D不属于非货币性交易。（3）核算的一般原则以换出资产账面价值为基础进行调整，计算确定换入资产的入账价值。换入资产入账价值=换出资产账面价值+其他会计科目贷方发生额-其他会计科目借方发生额（4）涉及补价情况收到补价一方非货币性交易损益的确认【例题25】甲公司换出资产公允价值为100万元，换出资产账面价值为80万元，换出资产应交税金及教育费附加为5万元，换入资产公允价值为90万元，甲公司收到补价10万元。应确认的损益=（100-80-5）/100×

49、;10=1.5万元应确认的损益=（换出资产公允价值-换出资产账面价值-应交的税金及教育费附加）÷换出资产公允价值×补价=补价-（补价÷换出资产公允价值）×换出资产账面价值-（补价÷换出资产公允价值）×应交的税金及教育费附加=补价×1-（换出资产账面价值+应交的税金及教育费附加）÷换出资产公允价值其中：应交的税金及教育费附加不含增值税和所得税。若计算的结果为负数，则记入“营业外支出”科目。参见P108【例题26】甲公司以公允价值为250万元的固定资产换入乙公司公允价值为220万元的短期投资，另从乙公司收取现金30万元

50、。甲公司换出固定资产的账面原价为300万元，已计提折旧20万元，已计提减值准备10万元；在清理过程中发生清理费用5万元。乙公司换出短期投资的账面余额为210万元，已计提跌价准备10万元。假定不考虑相关税费，甲公司换入短期投资的入账价值为（）万元。A.212.6B.220C.239D.242.60【答案】D【解析】甲公司应确认收益=250-（300-20-10）/250×30=-2.4万元；甲公司换入短期投资的入账价值=（300-20-10）-30-2.4+5=242.60万元。教材【例15】：甲企业以其生产的产品A向乙企业换入原材料B；产品A的成本为36万元，不含税售价为50万元（亦

51、为其最高售价）；换入的原材料B的成本为35万元，不含税售价为40万元，甲企业收到乙企业支付的补价10万元，同时支付运杂费5000元。甲、乙双方均为一般纳税人，适用增值税税率17%，企业所得税税率33%，A产品适用消费税税率10%，产品A与原材料B均未计提存货跌价准备。假设交换过程不涉及其他税费，甲、乙双方均取得对方开具的增值税专用发票。甲企业的账务处理如下：（1）由于收到的补价与换出资产的公允价值的比例为：10÷5020%，小于25%，因此这一交换行为属于非货币性交易。（2）换出产品A的增值税销项税额为：50×17%8.5（万元），应纳消费税为：50×10%5（万

52、元）。（3）计算应确认的损益：应确认的损益=（50-36-50×10%）÷50×10=1.8应确认的损益1010/50×3610/50×5=1.8（万元）（4）计算换入原材料B的增值税进项税额和入账价值：增值税进项税额40×17%6.8（万元）原材料B入账价值36+1.8+（8.5+5）+0.5-10-6.835（万元）（5）会计分录如下：借：银行存款 100000原材料B 350000应交税金-应交增值税（进项税额） 68000贷：库存商品A360000应交税金应交增值税（销项税额）85000应交税金应交消费税50000营业外收入非货币性交易收益18000银行存款50007.盘盈的原材料8.生产或工程项目领用原材料、委托外单位加工原材料的核算教材【例16】：在建工程领用库存原材料，金额58000元，生产车间领用库存原材料，金额47000元。会计分录如下：（1）借：在建工程67860贷：原材料58000应交税金应交增值税（进项税额转出） 9860（2）借