第13章 销售与收款循环审计

1、本书基本内容：（共本书基本内容：（共2828章）章） 本部分是本部分是CPACPA考试的重点考试的重点，正常情况下，考试时，正常情况下，考试时所占分数应较多，考生应对这部分内容作为重点掌所占分数应较多，考生应对这部分内容作为重点掌握。但是，一定要注意握。但是，一定要注意将审计的理论与实务融会贯将审计的理论与实务融会贯通通。考生对这部分内容应从以下几方面掌握：考生对这部分内容应从以下几方面掌握： 理解各理解各业务循环的业务循环的内部控制内部控制及其及其控制测试控制测试。（结。（结合第四编的要求）合第四编的要求） 掌握各掌握各业务循环业务循环主要交易和主要交易和账户余额账户余额的的重要实质重要实质

2、性程序性程序。（实现主要目标和注册会计师执行的重要。（实现主要目标和注册会计师执行的重要审计程序）审计程序） 掌握掌握相关的相关的会计知识会计知识。（做。（做审计调整分录审计调整分录）总目标总目标管理当局管理当局的认定的认定审审 计计具体具体目标目标审计审计程序程序审计审计证据证据实实现现确定确定实施实施获取获取实现实现认定、目标、程序及证据的关系认定、目标、程序及证据的关系（审计理论审计理论/ /审计过程审计过程） 一是对报表的每个账户余额单独进行审计，此一是对报表的每个账户余额单独进行审计，此法称为法称为账户法账户法(account approach)。 二是将财务报表分成几大块进行审计，

3、即把紧二是将财务报表分成几大块进行审计，即把紧密联系的交易种类密联系的交易种类(含事项，下同含事项，下同)和账户余额归入和账户余额归入同一块中，此法称为同一块中，此法称为循环法循环法(cycle approach)。业务循环：业务循环：业务循环与主要财务报表项目对照表业务循环与主要财务报表项目对照表销售与收款循环销售与收款循环采购与付款循环采购与付款循环投资与融资循环投资与融资循环现金与银行存款循环现金与银行存款循环人力资源与工薪循环人力资源与工薪循环生产与存货循环生产与存货循环 审计测试包括审计测试包括控制测试控制测试和对交易、账户和对交易、账户余额实施余额实施实质性程序实质性程序。 控制测

4、试控制测试通常通常按照业务循环按照业务循环采用审计抽采用审计抽样的方法进行，采用业务循环审计的目的在样的方法进行，采用业务循环审计的目的在于确保审计工作质量，于确保审计工作质量，提高审计工作效率提高审计工作效率。 对交易和账户余额的对交易和账户余额的实质性程序实质性程序，既可既可按财务报表项目按财务报表项目，也可，也可按业务循环组织实施按业务循环组织实施。 分项审计方法分项审计方法与多数被审计单位账户设与多数被审计单位账户设置体系及财务报表格式相吻合，所以具有操置体系及财务报表格式相吻合，所以具有操作方便的优点，但它也有与按业务循环进行作方便的优点，但它也有与按业务循环进行的控制测试严重脱节的

5、弊端；的控制测试严重脱节的弊端； 而而循环审计方法循环审计方法则不仅可与按业务循环则不仅可与按业务循环进行的控制测试直接联系，可加深审计入员进行的控制测试直接联系，可加深审计入员对被审计单位经济业务的理解，而且便于审对被审计单位经济业务的理解，而且便于审计入员的合理分工。计入员的合理分工。第五编第五编 各类交易和账户余额的审计各类交易和账户余额的审计销售部门销售部门仓仓 库库装运部门装运部门财务部门财务部门顾顾 客客顾客订单顾客订单销售单销售单发运凭证发运凭证货物货物货物货物开票部门开票部门销售发票销售发票销售部门销售部门信用管理部门信用管理部门仓仓 库库装运部门装运部门财务部门财务部门顾顾

6、客客顾客订单顾客订单销售单销售单现销现销赊销赊销顾客名单顾客名单发运凭证发运凭证三单核对入账三单核对入账货物货物对账单对账单货物货物开票部门开票部门销售发票销售发票销售发票销售发票（附销售单、（附销售单、发运凭证发运凭证）两单核对两单核对开票开票付现付现退货退货1 1、接受顾客订单接受顾客订单（发生认定）（发生认定） 2 2、按照赊销政策进行信用批准按照赊销政策进行信用批准（计价（计价和分摊）和分摊） 3 3、按批准的销售单供货按批准的销售单供货（发生、完整性）（发生、完整性） 4 4、（应与仓库部门分离）按销售单装运货（应与仓库部门分离）按销售单装运货物物（发生、存在、完整性）（发生、存在、

7、完整性） 5 5、开具账单（开发票和寄送销售发票）开具账单（开发票和寄送销售发票） 控制程序：控制程序： 6 6、记录销售、记录销售 7 7、办理和记录现金、银行存款收入、办理和记录现金、银行存款收入8 8、办理和记录销货退回、销货折扣与折让、办理和记录销货退回、销货折扣与折让销售部门销售部门信用管理部门信用管理部门仓仓 库库装运部门装运部门财务部门财务部门顾顾 客客顾客订单顾客订单销售单销售单现销现销赊销赊销顾客名单顾客名单发运凭证发运凭证三单核对入账三单核对入账货物货物对账单对账单货物货物开票部门开票部门销售发票销售发票销售发票销售发票（附销售单、（附销售单、发运凭证发运凭证）两单核对两单

8、核对开票开票付现付现退货退货 （了解内控）（了解内控） （了解内控）（了解内控） （了解内控）（了解内控） （了解内控）（了解内控） （了解内控）（了解内控） （了解内控）（了解内控） 内部控制目标内部控制目标关键内部控制关键内部控制常用控制测试常用控制测试常用实质性程序常用实质性程序登记入账的现金收入登记入账的现金收入确实为企业已经确实为企业已经实际收到的现金实际收到的现金（存在或发生）（存在或发生）现金折扣必须经过适现金折扣必须经过适当的审批手续。当的审批手续。观察。观察。检查现金折扣是否经检查现金折扣是否经过恰当的审批。过恰当的审批。检查现金收入的日记检查现金收入的日记账、总账和应收账、

9、总账和应收账款明细账的大账款明细账的大额项目与异常项额项目与异常项目。目。收到的现金收入已全收到的现金收入已全部登记入账（部登记入账（完完整性）整性）现金出纳与现金记账现金出纳与现金记账的职务分离。的职务分离。每日及时记录现每日及时记录现金收入。金收入。定期向客户寄送定期向客户寄送对账单。对账单。现金收入记录的现金收入记录的内部复核。内部复核。观察。观察。检查是否存在未入账检查是否存在未入账的现金收入。的现金收入。检查是否向客户寄送检查是否向客户寄送对账单，了解是对账单，了解是否定期进行。否定期进行。检查复核标记。检查复核标记。现金收入的截止测试。现金收入的截止测试。抽查客户对账单并与抽查客户

10、对账单并与账面金额核对。账面金额核对。内部控制目标内部控制目标关键内部控制关键内部控制常用控制测试常用控制测试常用实质性程序常用实质性程序已经收到的现金确实已经收到的现金确实为企业所有为企业所有（权（权利和义务）利和义务）定期盘点现金并与账定期盘点现金并与账面余额核对。面余额核对。检查是否定期盘点，检查是否定期盘点，检查盘点记录。检查盘点记录。盘点库存现金，如与盘点库存现金，如与账面数额存在差账面数额存在差异，分析差异原异，分析差异原因。因。每月核对实际受到的每月核对实际受到的现金和登记入账现金和登记入账的现金是否相符的现金是否相符（计价与分摊）（计价与分摊）定期取得银行对账单。定期取得银行对

11、账单。编制银行存款余编制银行存款余额调节表。额调节表。检查银行对账单。检查银行对账单。检查银行存款余检查银行存款余额调节表。额调节表。检查调节表中未达账检查调节表中未达账项的真实性以及项的真实性以及资产负债表日后资产负债表日后的进账情况。的进账情况。现金收入在资产负债现金收入在资产负债表上的披露正确表上的披露正确（列报）（列报）现金日记账与总账的现金日记账与总账的登记职责分离登记职责分离观察。观察。 项目项目内容内容销售与收销售与收款交易的款交易的实质性分实质性分析程序析程序1.识别需要运用实质性程序的账户余额和交易识别需要运用实质性程序的账户余额和交易2.确定期望值确定期望值3.确定可接受的

12、差异额确定可接受的差异额4.识别需要进一步识别需要进一步调查的差异并调查调查的差异并调查异常数据关系异常数据关系包括：包括： 观察月度的销售记录趋势，与观察月度的销售记录趋势，与往年或预算相比较往年或预算相比较 将销售毛利率与以前年度和预将销售毛利率与以前年度和预算相比较算相比较 计算应收账款周转率，并与以计算应收账款周转率，并与以前年度相比较前年度相比较 检查异常销售，对临近年末的检查异常销售，对临近年末的异常销售记录更应当加以注意异常销售记录更应当加以注意5.调查重大差异并作出判断调查重大差异并作出判断6.评价分析程序结果评价分析程序结果销售与收款交易的实质性分析程序销售与收款交易的实质性

13、分析程序【例题】【例题】在对在对K公司公司2003年度会计报表审计中，年度会计报表审计中，A注册会注册会计师负责应收账款和坏账准备的审计，在审计过程中，计师负责应收账款和坏账准备的审计，在审计过程中，A注册会计师遇到以下问题，请代为做出正确的专业判注册会计师遇到以下问题，请代为做出正确的专业判断。断。A注册会计师发现注册会计师发现K公司应收账款的账龄分析中存在公司应收账款的账龄分析中存在以下情况，其中正确的是（）。以下情况，其中正确的是（）。A.应收甲公司账款自应收甲公司账款自2002年起发生，年起发生，2003年借方发年借方发生额等于贷方发生额，贷方发生额含收回的生额等于贷方发生额，贷方发生

14、额含收回的2002年度发年度发生的债权。生的债权。K公司将应收甲公司账款账龄定为公司将应收甲公司账款账龄定为12年年B.应收乙公司账款发生于应收乙公司账款发生于2002年度，并于当年贴现，年度，并于当年贴现，2003年度到期后乙公司未能如期偿还。公司将该笔应收年度到期后乙公司未能如期偿还。公司将该笔应收账款账龄定为账款账龄定为1年以内年以内C.应收丙公司账款系应收丙公司账款系K公司公司2003年度从丁公司购买，年度从丁公司购买，丁公司对丙公司的该笔债权发生于丁公司对丙公司的该笔债权发生于2002年度。年度。K公司将公司将该笔应收账款账龄定为该笔应收账款账龄定为12年年D.应收戊公司账款发生于应

15、收戊公司账款发生于2002年度，于年度，于2003年度根年度根据债务转移协议转由戍公司承担。据债务转移协议转由戍公司承担。K公司将该笔应收账公司将该笔应收账款账龄确定为款账龄确定为1年以内年以内【答案】【答案】C C【解析】【解析】尽管债权发生转移，但丙公司的欠款是从尽管债权发生转移，但丙公司的欠款是从2002年开始的。年开始的。询询证证函函编编号号债债务务人人名名称称债债务务人人地地址址及及联联系系方方式式账账面面金金额额函函证证方方式式函证日函证日期期回回函函日日期期替替代代程程序序确确认认余余额额差差异异金金额额及及说说明明备备注注第第一一次次第第二二次次 合合 计计 应收账款函证结果汇

16、总表应收账款函证结果汇总表 【例【例单选题】单选题】A注册会计师是注册会计师是J公司公司2008年度财务报表审计的外勤年度财务报表审计的外勤负责人，在审计过程中，需对负责应收款项审计的助理人员提出的负责人，在审计过程中，需对负责应收款项审计的助理人员提出的相关函证问题予以解答，并对其编制的有关工作底稿进行复核。请相关函证问题予以解答，并对其编制的有关工作底稿进行复核。请代为做出正确的专业判断。代为做出正确的专业判断。（1）在确定函证对象时，以下项目中，应当进行函证的是）在确定函证对象时，以下项目中，应当进行函证的是( )。A.函证很可能无效的应收款项函证很可能无效的应收款项B.交易频繁但期末余

17、额较小的应收款项交易频繁但期末余额较小的应收款项C.执行其他审计程序可以确认的应收款项执行其他审计程序可以确认的应收款项D.应收纳入审计范围内子公司的款项应收纳入审计范围内子公司的款项【答案】【答案】B【解析】【解析】根据根据函证函证的具体准则，注册会计师应选择的函证对象的具体准则，注册会计师应选择的函证对象主要为：大额或账龄长的；与债务人发生纠纷的；关联方；主要客主要为：大额或账龄长的；与债务人发生纠纷的；关联方；主要客户；交易频繁但期末余额较小的以及非正常项目。题目中选项户；交易频繁但期末余额较小的以及非正常项目。题目中选项B属属于应进行函证的项目。于应进行函证的项目。（2）在确定函证时间

18、时，以下方案中，不应选取的是（）。）在确定函证时间时，以下方案中，不应选取的是（）。A.因公司固有风险和控制风险低，在预审时（资产负债表因公司固有风险和控制风险低，在预审时（资产负债表日前）函证日前）函证B.在年终对存货监盘的同时，对应收款项进行函证在年终对存货监盘的同时，对应收款项进行函证C.项目小组进驻审计现场后，立即进行函证项目小组进驻审计现场后，立即进行函证D.为减少函证回函差异，在执行其他审计程序后函证为减少函证回函差异，在执行其他审计程序后函证【答案】【答案】D【解析】【解析】函证的目的就是确定被审计单位的应收账款是否真实、函证的目的就是确定被审计单位的应收账款是否真实、正确，所以选项正确，所以选项D的做法不恰当。的做法不恰当。（3）在对询证函的以下处理方法中，正确的是（）。）在对询证函的以下处理方法中，正确的是（）。A.在粘封证函时进行统一编号在粘封证函时进行统一编号B.寄发询证函，并将重要的询证函复制给公司进行催收寄发询证函，并将重要的询证函复制给公司进行催收C.有有10封询证函直接交给封询证函直接交给J公司的业务员，由其到被询证单公司的业务员，由其到被询证单位盖章后取回位盖章后取回D.有有10封询证函要求被询证单位传真至封询证函要求被询证单位传