中级会计实务之长期负债及借款费用

1、第十一章长期负债及借款费用一、本章概述（一）内容提要本章分为两个部分，第一部分重点解析了长期借款、应付债券（含可转换公司债券）和长期应 付款的会计处理，其中长期应付款以融资租赁固定资产形成的长期应付款为主要内容；第二部分以 案例的方式阐述了借款费用资本化的会计处理。考生应重点关注如下知识点：1.应付债券的会计处理一一每期利息费用和期初摊余成本的推算；2.可转换公司债券的会计处理一一转股当时形成的资本公积的推算；3.融资租入固定资产的会计处理一一固定资产入账成本推算、 未确认融资费用分摊、 融资租赁 固定资产的折旧测算；4借款费用资本化的会计处理一一专门借款和一般借款利息费用资本化。（二）历年试

2、题分析年份题型题数分数考点2007单选题22非货币性福利的会计处理；一般借款利息费用资本化的计算多选题24职工薪酬的核算范围；借款费用资本化相关论断的正误判定判断题11借款费用资本化相关论断的正误判定计算题110应付债券的会计核算合计6172008单选11借款费用停止资本化的时点认定判断题11职工薪酬的会计处理合计222009判断题22非货币性职工薪酬的会计处理原则的正误判定；外币专门借款汇兑差 额的会计处理原则的正误判定。计算题110借款费用资本化的会计处理合计312、知识点精讲11.1应交税费（一）应交增值税蚣 手写板图示手写板提示：增值税作为流转税，真正的承担者为消费者。-B -2030

3、(30-20)X17(3OX17%KSxi7%)销项税票进项稅票手写板提示：增值税原理：增值税进项税额和销项税额的计算是为了最终推导出商品在本企业增值部分应交 的增值税。1.增值税的抵扣凭证（1）增值税专用发票（2）完税凭证（取自海关相关部门）（3） 收购免税农产品的收购凭证（按照收购凭证13%氐扣）手写板图示 1101-03粮食生产企业A支付价款100万元收购农产品，收购凭单为100万元，账务处理为：借：原材料87应交税费- 应交增值税（进项税额）13贷：银行存款100如果商品经过加工后形成销项税额30万元，因为收购时形成进项税额13万元，实际给国家缴纳的税款为17万元。（4）运费单据（按照

4、相关凭单的7%氐扣）【要点提示】记住这四个抵扣凭证。2.一般纳税人涉及增值税的一般会计处理（1）购入商品时 借：库存商品应交税费- 应交增值税（进项税额）贷：银行存款（2）销售商品时 借：银行存款贷：主营业务收入 应交税费 应交增值税（销项税额）（3）交纳增值税时借：应交税费一一应交增值税（已交税金）贷：银行存款3.一般纳税人的特殊会计处理（1）购入免税农产品借：材料采购（按收购凭证的87%入账）应交税费一一应交增值税（进项税额）（按收购凭证的13呀口税）贷：银行存款【要点提示】记住抵扣比例。（2）视同销售的会计处理相关交易本身不是销售，但是从税务角度看作销售进行处理。业务范围：1自产的、委托

5、加工的物资和购买的物资用于分红；2将自产的、委托加工的物资和购买的物资用于对外投资；3将自产的、委托加工的物资和购买的物资用于捐赠；4将自产的、委托加工的物资用于集体福利或个人消费；5将自产的、委托加工的物资用于其他非应税（增值税）项目；6将自产的、委托加工的物资用于在建工程（这里特指不动产系列）。Q 手写板图示 1101-04A 用产品投入 B成本铀万公允价 1S 万 17%5%借:憊皆熬；117长期股权投瓷/贰主音业务收入13/应交税费 应交増值税（销项税颤）17应付股利借；主营业务成本80贷：库存薛品B0惜：营业稅金及附加5贷；应交税费应交消费税5举例：A公司以成本为80万元、公允价值为

6、100万元的自产产品对B公司进行长期股权投资。A公司为增值税一般纳税人企业，增值税税率为17%消费税税率为5%。假设其将产品出售：借：银行存款117贷：主营业务收入100应交税费-应交增值税（销项税额）17借：主营业务成本80贷：库存商品80借：营业税金及附加5贷：应交税费一一应交消费税5投资时，会计处理与出售基本一致，只要将收到的“银行存款”换成“长期股权投资”即可; 如果用于分红，将“银行存款”换成“应付股利”。业务范围J会计处理将自产的、委托加工的物资和购买的物资用于分红、对外投资和对职工的非货币性福利n发放时：用于分红借：应付股利将自产的、委托加工的物资和购买的物资长期股权投资用于对外

7、投资应付职工薪酬将自产的、委托加工的物资和购买的物资用于捐赠贷：主营业务收入或其他业务收入应交税费一一应交增值税（销项税额）（按将自产的、委托加工的物资用于集体福利计税价计算销项税额）或个人消费同时结转成本：将自产的、委托加工的物资用于其他非应借：主营业务成本或其他业务成本税（增值税）项目存货跌价准备将自产的、委托加工的物资用于在建工程贷：库存商品或原材料（特指非生产经营用动产）如果涉及消费税的还需做如下分录：借：营业税金及附加|贷：应交税费一一应交消费税用于捐赠时：借：营业外支出存货跌价准备贷：库存商品（账面余额）应交税费- 应交增值税（销项税额）（按计税价计算）应交消费税（按计税价 计算）

8、用于在建工程时：借：在建工程存货跌价准备贷：库存商品（账面余额）应交税费- 应交增值税（销项税额）（按计税价计算销项税额）（如果是动产性质的生产用固定资产工 程领用本企业产品则无此项）应交消费税（按计税价 计算消费税额）手写板圏示1101-05广借：营业外支出贷】库存商品80应交税费一应交増值税 销项税额）17 I应交消费稅举例：条件同上题，用于对外捐赠： 借：营业外支出贷：库存商品应交税费 应交增值税（销项税额）应交消费税将自产的、 委托加工的物资和购买的物资用于在建工程:借：在建工程存货跌价准备10280175102Q手写板圏示贷：库存商品应交税费- 应交增值税（销项税额）-应交消费税注意

9、：如果该在建工程属于动产性质的生产经营用固定资产，则不用确认增值税销项税额。 举例：条件同上题，如果用于不动产工程建设：借：在建工程102贷：库存商品80应交税费- 应交增值税（销项税额）17-应交消费税5如果用于动产类生产经营用固定资产建设，则不确认增值税销项税额，分录变为： 借：在建工程85贷：库存商品80应交税费- 应交消费税5【要点提示】记住视同销售的业务内容，会做账务处理。特别要注意的是：将自产的、委托加 工的物资用于在建工程和对外捐赠时的会计处理不确认收入，与其他视同销售不同。_【例题1计算题】甲公司将生产的产品用于在建工程（不动产）。该产品成本为200 000元,计税价格（公允价

10、值）为300 000元，适用的增值税税率为17%要求做出甲公司账务处理。正确答案甲公司的账务处理如下：借：在建工程251 000贷：库存商品200 000应交税费一一应交增值税 （销项税额）51 000（ 300 000X17%（3）不予抵扣的会计处理作为消费者而言，不可能出现相应的增值税销项税额匹配购买时支付的进项税额时，此环节支 付的进项税额是不可抵扣的，形成消费者购买时的代价。例如，将购买的物资用于在建工程（非生产经营用动产）。借：庾材料应交税费一应交増值税（进项税额、17贷；银行存款购入原材料：借：原材料100应交税费 应交增值税（进项税额）17贷：银行存款117临时挪用，用于工程项目

11、在建工程：100117挪用 1S；在建工程贷：原材料100借：在建工程贷：原材料100应交税费-应交增值税（进项税额转出）17注意：之前购入时打算用于产品生产，购入时的进项税额与产品销售时的销项税额相抵，临时 用于工程项目，生产用原材料转为消费使用，没有相对应的销项税额进行抵扣，进项税额转入在建 工程成本。如果在建工程属于生产经营用动产，则不用确认贷方的增值税进项税额转出，变为：借：在建工程100贷：原材料100业务范围会计处理1购买的物资或接受的劳务用于在建工程（非生产经营用动产）2将购买的物资或接受的劳务用于集体福利或个人消费3将购买的物资或接受的劳务用于其他非应税项目4非正常损失（管理不

12、善造成被盗、丢失、 霉烂变质）的产成品、半成品和购进物资所 对应的进项税额5购进固定资产借：在建工程应付职工薪酬待处理财产损益存货跌价准备贷：库存商品（按账面成本结转）或原材料等应交税费应交增值税（进项税额转出）（如果该工程属于生产经营用动产，则 无须进项税额转出）【要点提示】记住业务内容，尤其与视同销售业务区分开来。另外，需掌握其账务处理。4.小规模纳税人的会计处理小规模纳税人将商品销售时搜不舍税 价的 3 唏收取噌值税.117小规模纳税人自一骰纳税 人购入薛品时进项税额不 能抵扣.般纳税人自1 刼模纳税人呃入商 品时，除菲能够取得増值税专用发票, 否则，3%的增值税不能妊扣.按不 含税价的

13、收取増值税【要点提示】记住小规模纳税人在购入商品、销售商品时会计处理原则。（二）应交消费税手写板提示：购买消费税应税商品需支付增值税税额和销售价格两部分，增值税额等于销售价格乘以17%售价包括成本、利润和消费税三部分。如某化妆品售价300元，则分录为：借：银行存款351贷：主营业务收入应交税费一-应交增值税（销项税额）30051借: 主营业务成本100贷：库存商品100借: 营业税金及附加90贷：应交税费一一应交消费税90增值税应税项目范围远大于消费税应税项目范围。增值税是对销售货物或者提供加工、修理修 配劳务以及进口货物的单位和个人就其实现的增值额征收的一个税种，消费税只对其中很小的一部 分

14、征收。手写板提示：大圈体现增值税应税项目：销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人 实现的增值额；小圈体现消费税应税项目：生产、委托加工和进口应税消费品。1.一般会计处理借：营业税金及附加 贷：应交税费一一应交消费税【要点提示】记住消费税的归属科目。2.特殊会计处理（1）将应税消费品用于在建工程、对外投资和其他非生产机构方面，此业务的本质就是增值税 部分所讲的视同销售行为。用应税消费品用于对外投资和其他非生产机构方面A.借：长期股权投资贷：主营业务收入或其他业务收入应交税费-应交增值税（销项税额）（按计税价计算销项税额）B.同时结转成本：借：主营业务成本或其他业务成本存货跌价

15、准备贷：库存商品或原材料C.计算应交消费税 借：营业税金及附加贷：应交税费一一应交消费税将应税消费品用于在建工程时借：在建工程存货跌价准备贷：库存商品（账面余额）应交税费 应交增值税（销项税额）（按计税价计算销项税额）应交消费税（按计税价计算消费税额）【要点提示】掌握账务处理，注意与增值税的视同销售联系在一起理解。（2）委托加工应税消费品如果收回后直接用于对外销售的由受托方代交的消费税计入加工物资的成本： 借：委托加工物资贷：银行存款或应付账款如果收回后再加工然后再出售的A.由受托方代交的消费税先计入“应交税费 应交 消费税”的借方：借：应交税费应交消费税贷：银行存款B.最终产品出售时，按总的

16、应交消费税计入“应交税 费一一应交消费税”的贷方：借：营业税金及附加贷：应交税费一一应交消费税C.最后，再补交其差额即可。借：应交税费应交消费税贷：银行存款受托方受托加工或翻新改制金银 首饰，交纳消费税借：营业税金及附加贷：应交税费一一应交消费税【要点提示】对于委托加工应税消费品的会计处理，考生应重点掌握消费税与加工物资成本的 关系。委托加工物资的入账成本计算是单选题的常见选材，委托加工物资入账成本的构成因素是多 选题的常见选材。【例题2多选题】甲企业为增值税一般纳税人，委托外单位加工一批材料（属于应税消费品, 且为非金银首饰）。该批原材料加工收回后用于连续生产应税消费品。甲企业发生的下列各项

17、支出 中，会增加收回委托加工材料实际成本的有（）。A.支付的加工费B.支付的增值税C.负担的运杂费D.支付的消费税正确答案AC答案解析委托方支付的增值税是针对加工费的进项税额， 不构成加工物资 的成本；在收回的加工物资用于连续生产应税消费品时，支付的消费税应借记“应交税费应交消费税”，也不构成加工物资的成本。（三）其他应交税费1.营业税1银行等金融机构）2建筑单位3服务行业房地产企业出租无形资产、固定遥产丿手写板演示：营业税征收范围：第一组：1银行等金融机构2建筑单位3宾读饭店等服务行业营业税金及附加4房地产企业5出租无形资产、固定浇产丿第二组：1转让不动产 一一借记“固定资产清理”科目2转让

18、无形资产所有权一一计入“营业外收支”科目2.资源税资源税征收范围：矿产品和盐。如果是自产自销，则资源税处理与消费税相同，计入“营业税 金及附加”科目；如果是自用，用于生产，借记“生产成本”科目，用于生产管理，借记“制造费 用”；收购未税矿产品，计入收购物资成本。小煤窑主借；原材料贷银行存款营业税金及附加应交税费应交资源税手写板演示：例如，购入未税煤炭100万元作为原材料，分录处理为:借：原材料100贷：银行存款90应交税费一一应交资源税10税费种类费用归属备注营业税1.营业税金及附加2.固定资产清理3.挤入“营业外收支”（转让无形资产所 有权）资源税1将应税资源作为产品销售时，资源税计入：营业

19、税金及附加2将应税资源自产自用时，资源税计入：1生产成本2制造费用3.收购未税矿产品时，代扣代缴的资源税 计入：材料米购土地增值税1.营业税金及附加（房地产企业）2.固定资产清理（连同土地使用权一并清理房屋建筑物）3.挤入“营业外收支”（转让无形资产所有权）需注意土地增值额的计算。房产税、车船税、印花税、土地使用税计入“管理费用”只有“印花税”不通过“应 交税费”。城市维护建设税 和教育费附加的 比较作为流转税的附加税计入“营业税金及附 加均通过“应交税费”科目核 算矿产资源补偿费1.管理费用2.材料米购通过“应交税费”核算耕地占用税在建工程不通过“应交税费”所得税详见所得税章节【要点提示】记

20、住这些税费的科目归属。11.2非流动负债11.2.1长期借款（一）借入时借：银行存款贷：长期借款一一本金利息调整(二)每年计算利息费用时借：在建工程、财务费用或制造费用贷：应付利息(或长期借款应计利息)长期借款利息调整(三)归还借款时借：长期借款本金在建工程、财务费用或制造费用 贷：长期借款利息调整银行存款【要点提示】长期借款通常与借款费用资本化结合在一起出题，对此部分的理解和掌握应置于 借款费用资本化的背景下。【例题】某企业为建造一幢厂房，于20X9年1月1日借入期限为2年的长期专门借款1 500 000元，款项已存入银行。借款利率按市场利率确定为9%每年付息一次， 期满后一次还清本金。20

21、X9年初， 该企业以银行存款支付工程价款共计900 000元，2X10年初，又以银行存款支付工程费用600 000元，该厂房于2X10年8月31日完工，达到预定可使用状态。假定不考虑闲置专门借款资 金存款的利息收入或者投资收益。要求：做出该企业的相关账务处理。正确答案 该企业有关账务处理如下：(1)20X9年1月1日，取得借款时：借：银行存款1 500 000贷：长期借款一一XX银行一一本金1 500 000(2)20X9年初，支付工程款时：借：在建工程XX厂房900 000贷：银行存款900 000(3)20X9年12月31日，计算20X9年应计入工程成本的利息费用时：借款利息=1 500

22、000X9%= 135000(元)借：在建工程XX厂房135 000贷：应付利息一一XX银行135 000(4)20X9年12月31日，支付借款利息时：借：应付利息一一XX银行135 000贷：银行存款135 000(5)2X10年初，支付工程款时：借：在建工程XX厂房600 000贷：银行存款600 000(6)2X10年8月31日，工程达到预定可使用状态时：该期应计入工程成本的利息=(1 500 000X9%/12)X8=90 000(元)借：在建工程XX厂房90 000贷：应付利息XX银行同时：90 000借：固定资产一一XX厂房1 725 000贷：在建工程XX厂房1 725 000(

23、7)2X10年12月31日，计算2X10年9月至12月的利息费用时：应计入财务费用的利息=(1 500 000X9%/12)X4=45 000(元)借：财务费用一一XX借款45 000贷：应付利息XX银行45 000(8)2X10年12月31日，支付利息时：借：应付利息一一XX银行135 000贷：银行存款135 000(9)2X11年1月1日，到期还本时：借：长期借款XX银行本金1 500 000贷：银行存款1 500 000注意：计提的应付利息可能计入“在建工程”、“财务费用”和“制造费用”。其中，借入款项用于需要长时期才能完工的产品生产的，其利息费用在满足资本化条件时计入“制造费用”。1

24、1.2.2应付债券(一)一般公司债券1.公司债券的发行价格 三种发行价的认定条件当市率大于面率时当市率小于面率时当市率等于面率时发行价格折价溢价平价例如，市场利率为10%某公司发行债券的利率为8%因为后续期间支付的利息少于市场平均水平，如果按照面值发行，则无人购买，所以要折价发行。反之，为溢价的情况。【例题】2X11年1月1日，甲公司经批准发行5年期一次还本、分期付息的公司债券60 000 000元，债券利息在每年12月31日支付，票面利率为年利率6%假定债券发行时的市 场利率为5%Q 手写板图示 J(本)(P/A,5)年金折现系数- - -H-1+5%(1+5%)2(1 + 5% 厂(1 +

25、 5%)手写板提示：此债券于2011年1月1日发行，以后五年内每年支付360万元的利息，到期时支付本金6 000II300 X2011.万元。引入财务管理概念：年金一一指本题中每年支付的利息360万元：支付的金额、间隔期均相同。对年金进行折现：一 1 2 3 4360 x(1+r%)+360 x(1+r%) +360X(1+r%)+360X(1+r%) +360X(1+r%)=360：1X(1+r%)一1+1X(1+r%)一2+1X(1+r%)一3+1X(1+r%)4+1X(1+r%)一 1一 234其中，括号中的部分(1X(1+r%)+1X(1+r%)+1X(1+r%)+1X(1+r%)+1

26、X(1+r%)一称为“年金现值系数”，按照本题中的条件表示为(P/A,5% 5)。甲公司该批债券实际发行价格为：60 000 000X(P/S,5% 5)+60 000 000X6%(P/A,5% 5)=60 000 000X0.7835+60 000000X6% 4.3295=62 596 200(元)厂78356000V C1+5%?现 5)手写板提示：本金折现金额计算：6 000X(1+5%一5,其中1X(1+r%)一5称为复利折现系数，即五年后 的单位货币价值折算到现在的价值，按照本题中的条件表示为(P/S,5% 5)。甲公司该批债券实际发行价格为：60 000 000X(P/S,5%

27、 5)+60 000 000X6%(P/A,5% 5)=60 000 000X0.7835+60 000 000X6%4.3295=62 596 200(元)贷：应付债券一面值 608利息调整 259.62手写板演示：发行债券，可以理解为借款，本题的分录应为:借：银行存款6 259.62贷：应付债券一一面值6 000利息调整259.62(溢价)甲公司根据上述资料，采用实际利率法和摊余成本计算确定的利息费用，见表复利折现系数111。现金流出实际利息费用(b)已偿还的本金(c)摊余成本余额(d)=期(a)=(d)x5%(a) (b)初(d)(c)2X11年1月1日62 596 2002X11年12

28、月31日3 600 0003 129 810470 19062 126 0102X12年12月31日3 600 0003 106 300.50493 699.5061 632 310.502X13年12月31日3 600 0003 081 615.53518 384.4761 113 926.032X14年12月31日3 600 0003 055 696.53544 303.7060 569 622.332X15年12月31日3 600 0003 030 377.67*569 622.33*60 000 000小计18 00000015 403 8002 596 20060 000 0002X

29、15年12月31日60 00000060 000 0000合计78 00000015 403 80062 596 200*尾数调整根据表11-1的资料，甲公司的账务处理如下:正确答案(1)2X11年1月1日，发行债券时：借：银行存款62 596 200贷：应付债券一一面值60 000 000利息调整2 596 200(2)2X11年12月31日，计算利息费用时：借：财务费用或在建工程3 129 810应付债券一一利息调整470 190贷：应付利息一一XX银行3 600 0002009年、2010年、2011年确认利息费用的会计处理同2008年。(3)2X11年12月31日支付利息时： 借：应付

30、利息一一XX银行3 600 000贷：银行存款3 600 0002X12、2X13、2X14年确认利息费用的会计分录与2X11年相同，金额与利息费用一览表的对应金额一致。(4)2X15年12月31日，归还债券本金及最后一期利息费用时：借：财务费用或在建工程3 030 377.67应付债券一一面值60 000 000利息调整569 622.33贷：银行存款63 600 000取后一毛分录可拆分为：借：财务费用或在建工程3 030 377.67应付债券一一利息调整569 622.33贷：银行存款3 600 000借：应付债券面值60 000 000贷：银行存款60 000 000【例题3计算题】甲

31、公司经批准于2007年12月31日发行债券10000张，每张面值100元, 票面利率6%期限5年，到期一次还本付息，发行债券当时的市场利率为7%债券溢折价采用实际利率法摊销。要求：做出甲公司相关账务处理。甲公司的账务处理如下：手写板圈示 1102-04手写板提示：本题属于一次还本付息债券的处理，根据题目条件，五年后可以收到130万元，折算到现在价5值为130X(1+7%)。1.首先计算公允的发行价格(100X10 000+100X10 000X6% 5)X(P/S,7%,5)=926 882(元)；2.发行时的会计分录借：银行存款926 882应付债券一一利息调整73 118日期利息费用支付现

32、金应付债券摊余成本2007年12月31日926 8822008年12月31日64 8820991 7642009年12月31日69 42301 061 1872010年12月31日74 28301 135 4702011年12月31日79 48301 214 9532012年12月31日85 047(倒挤)1 300 0000A-L7%,CjoTT +IOOX?1 000 0005)(1+7%)5130 X贷：应付债券一一应计利息60 000利息调整4 8822009年末、2010年末、2011年末和2012年末的分录均参照上述处理。4.到期还本付息时借：应付债券一一面值1 000 000应计

33、利息300 000贷：银行存款1 300 0002.一般会计分录（1）发行债券时：借：银行存款应付债券一一利息调整（折价时）贷：应付债券面值应付债券一一利息调整（溢价时）（2）每年计提利息费用时借：财务费用或在建工程（期初债券的摊余价值X市场利率X当期期限）贷：应付债券一一应计利息或应付利息（债券票面价值X票面利率X当期期限）应付债券一一利息调整（倒挤，也可能记借方）（3）到期时借：应付债券-债券面值应计利息或应付利息贷：银行存款【要点提示】应付债券的常见测试点有三个：每_摊余成本的计算；应付债券利息费用资本化的计算，此测试点需结合借款费用进行掌握。【例题4单选题】某公司经批准于2007年12

34、月31日发行债券10000张，每张面值100元，票面利率8%期限5年，每年末付息一次，发行债券当时的市场利率为6.1%，债券发行价格为108万元。债券溢折价采用实际利率法摊销。则2011年末应付债券的账面余额为（）万元。A.101.81B.103.5C.105.09D.108正确答案A答案解析日期支付现金利息费用应付债券摊余成本2007年12月31日1082008年12月31日86.59106.592009年12月31日86.50105.092010年12月31日86.41103.50贷：应付债券面值3.各期利息费用计算表2008年末利息费用的账务处理如下借：财务费用或在建工程64 88220

35、11年12月31日86.31101.812012年12月31日1086.190.00【例题5单选题】条件同上，2012年应付债券的实际利息费用额为（）万元。100正确答案A答案解析同上。（二）可转换公司债券【例题6单选题】甲公司2008年1月1日发行100万元的可转换公司债券，以筹措资金用于流动资金。该可转换公司债券发行期限为3年，票面利率为6%每年末付息，债券发行1年后按面值每100元转6股普通股，每股面值为1元。甲公司实际发行价格为120万元（假定无发行费用），同期普通债券市场利率为5%则转股时“资本公积”的额为（）万元。A.113.14 B.117.28C.102.78D.115.41【

36、答案】AQ 手写板图示 1102-05惜：银行存款 90-5应付债券一利息调整吐贷匕应付债券一面值 100手写板提示：如果是折价发行，债券发行费用追加债券折价。举例：某企业发行面值为100的债券，收到价款90万元，如果发生发行费用5万元，则处理应 为：借：银行存款85应付债券一一利息调整15贷：应付债券一一面值100手写板图示 1102-06借：银行存款 1305= 125贷；应忖债券一面值 W0_利息调疊手写板提示：如果是溢价发行，债券发行费用冲减债券溢价。某企业发行溢价发行面值为100的债券，取得价款130万元，发行费用为5万元借：银行存款125贷：应付债券面值A.6.19C.8B.6.3

37、1D.6.5手写板演示： 将上面这笔分录分开表示： 负债成份：借：银行存款102.72贷：应付债券一一面值100利息调整2.72权益成份：借：银行存款17.28贷：资本公积一一其他资本公积17.28权益成份的金额可以看做是提前收取的股票溢价。利息调整25【解析】手写板提示:折现金额=60X(P/A,5% 3)+100X(P/S,5% 3)1.初始确认时负债成份和权益成份的划分按照实际利率计算， 负债成份初始确认=未来现金流量按照实际利率进行折现=-3- 3_ 一+6X(1+5%)+100X(1+5%)疋102.72(万兀)；权益成份初始确认=发行价格总额扣除负债成份初始确认=2.发行时借：银行

38、存款120贷：应付债券一一面值100利息调整2.72资本公积一一其他资本公积17.2816X(1+5%)+6X(1+5%)120102.72=17.28(万元)Q手写板图示手写板图示 11Q2-QY.72贷；瓷本公积 1 化 28B：银行存款 17. 283.2008年末计提利息费用时借：财务费用5.14（102.72X5%应付债券一一利息调整0.86贷：应付利息6【要点提示】可转换公司债券在转股前的持有期间，所有的处理与一般债券是一致的。4.2008年末应付债券的账面余额=102.720.86=101.86（万元）；Q手写板圏示借:超本公积一其他资本公积肯.28手写板演示：可以分为两笔分录处

39、理借: 应付债券面值100利息调整1.86贷：股本6资本公积一一股本溢价95.86借: 资本公积一一其他资本公积17.28贷：资本公积一一股本溢价17.825.转股时借：应付债券一面值100-利息调整1.86资本公积一其他资本公积17.28贷：股本6(100-100X6)资本公积一一股本溢价113.14（倒挤，考点）1.会计处理原则1企业发行的可转换公司债券，应当在初始确认时将其包含的负债成份和权益成份进行分拆， 将负债成份确认为应付债券，将权益成份确认为资本公积。在进行分拆时，应当先对负债成份的未 来现金流量进行折现确定负债成份的初始确认金额，再按发行价格总额扣除负债成份初始确认金额 后的金

40、额确定权益成份的初始确认金额。发行可转换公司债券发生的交易费用，应当在负债成份和 权益成份之间按照各自的相对公允价值进行分摊。2对于可转换公司债券的负债成份，在转换为股份前，其会计处理与一般公司债券相同；2.一般会计分录A、发行时借：银行存款应付债券一一可转换公司债券（利息调整）（倒挤认定，也可能记贷方。） 贷：应付债券可转换公司债券（面值）资本公积一一其他资本公积（按权益成份的公允价值）（该债券的发行价-未来现金 流量按普通债券市1乐应忖债 101-86-利息调整 1. B6贷：资本公积一股本 28场利率的折现）B转股前的会计处理同普通债券；C转股时：借：应付债券一一可转换公司债券（面值）应

41、付债券一一可转换公司债券（利息调整）（折价记贷方溢价记借方）资本公积其他资本公积（当初的权益成份公允价值）贷：股本资本公积一一股本溢价 现金（不足一股支付的现金部分）举例：债券价值为借：应付债券贷：股本资本公积一一股本溢价 现金企业发行附有赎回选择权的可转换公司债券，其在赎回日可能支付的利息补偿金，即债券约定 赎回期届满日应当支付的利息减去应付债券票面利息的差额，应当在债券发行日至债券约定赎回届 满日期间计提应付利息，计提的应付利息，分别计入相关资产成本或财务费用。【要点提示】在计算转股数时，如果题中未做特别说明，一般按照面值转股；如果中期没有付 息，还需要借记应付利息。【例题】甲上市公司经批

42、准于2X10年1月1日按每份面值100元发行了1 000 000份5年期一次还本、分次付息的可转换公司债券，共计100 000 000元，款项已收存银行，债券票面年利率为6%债券发行1年后可转换为甲公司普通股股票，转股时每份债券可转10股（假定按照面值转股），股票面值为每股1元。假定2X11年1月1日债券持有人将持有的可转换公司债券全部转换 为甲上市公司普通股股票。甲上市公司发行可转换公司债券时二级市场上与之类似的没有转换权的债券市场利率为9%该可转换公司债券发生的利息费用不符合资本化条件。 甲上市公司有关该可转换公司债券的账务处理如下：（1）2X10年1月1日，发行可转换公司债券时：首先，确

43、定可转换公司债券负债成份的公允价值：100 000 000X6%（P/A,9% 5）+100 000 000X（p/s,9% 5）+100 000 000X0.6499=88 328 200（元）可转换公司债券权益成份的公允价值为：100 000 00088 328 200=11 671 800（元）借：银行存款应付债券一一可转换公司债券一一利息调整 贷： 应付债券一一可转换公司债券一一面值10元，协议取得1股需付出3元钱。账务处理:10=100 000 000X6%75%4就承租人而言，最低租赁付款额的折现租赁资产在租赁开始日公允价值的90%应出租人而言，最低租赁收款额的折现租赁资产在租赁开

44、始日公允价值的90%5租赁资产是为承租方定制的。10年，已使用6年，尚可使用4年，租赁期是4年。10 年不 1103-08手写板图出租方內含报酬率合同约定利率J同期银行贷款利率手写板提示：1出租方内含报酬率2合同约定利率3同期银行贷款利率:K合同约定利率A同期银行贷款利率手写板提示：甲公司定制设备，再出售给出租方，出租方再将此设备出租给承租方。3.租赁开始日的会计处理会计分录借：固定资产一一融资租入固定资产（按租赁开始日租赁资产的公允价值与最低租赁付款额的 折现值较小者为资产入账价值）未确认融资费用（倒挤认定，本质上是待摊的利息费用）贷：长期应付款（最低租赁付款额）折现利率的选择顺序A.出租人

45、的内含利率，即在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等 于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。B.合同约定利率C同期银行贷款利率【要点提示】融资租赁时租入方固定资产的入账成本确认是测试重点。【例题8】A公司与B公司签订了设备租赁协议，双方约定，自2008年12月31日A公司租赁某设备8年，每年末支付租金30万元，该设备出租时的公允价值和账面价值均为190万元。预计租期届满时资产余值为40万元，由A公司的母公司担保25万元，由担保公司担保10万元，合同约定 的年利率为7% A公司采用实际利率法分摊租金费用。假定没有初始直接费用。A公司采用直线法计提折旧，相关折

46、现系数如下表：(P/A,8,7%=5.971299(P/S,8,7%=0.582009(P/A,8,8%=5.746639(P/S,8,8%=0.540269(P/A,8,9%=5.534819(P/S,8,9%=0.501866手写板提示：2 85.971299=1/（1+7%+1/（1+7）（注：二次方）+1/（1+7%（注：八次方）【解析】a.首先认定租赁的性质 最低租赁付款额的折现值=30X5.971299+25X0.582009=179.13897+14.550225=193.689195190所以该租赁是融资租赁。b.租赁开始时：应以最低租赁付款额的折现值与原租赁资产的公允价值中的

47、较低者作为入账价值，具体分录如手写板提示：最低租赁付款额=30X8+25=265（万元）。手写板圏示 1103-11（I_|I_|_|_2（因7%）未确认融资费用贷：长期应付款Q 手写板图示 nobiE . _ 3。30 30 30 _加盏3初始直接费用的会计处理初始直接费用在发生时直接计入租入固定资产的成本:借：固定资产 贷：银行存款【要点提示】经营租赁时的初始直接费用列入当期损益，融资租赁时承租方发生的初始直接费 用计入固定资产成本。3。未确认融资费用在实际利率法下的分摊利率选择会计分录如果当初的融资租 赁资产的入账价值 用的是折现值则折 现率即为分摊利率如果当初融资租赁资产的入账价值用的

48、是 租赁资产的公允价值而不是最低租赁付款 额的折现值，则需重新计算未确认融资费用 的分摊利率，该利率应使得最低租赁付款额 的折现值恰好等于租赁资产的原公允价值。借：财务费用贷：未确认融资费用【要点提示】如何确认后续财务费用的分摊利率是本节的重点。最低租 1折现付款19-_ 7% ,_s定（未来利息费）190z_r7% 75（未来）26530XP4+ 25X%（8,T）手写板提示：某项固定资产资产其最低租赁付款额265万元，入账金额为折现193万元，两者之间产生的未来利息费用为72万元，按照实际利率7%进行摊销。假如现在按照190万元的公允价值入账， 这样的话，265万元与190万元之间产生了7

49、5万元的 未来利息费用，此时的实际利率大于7%对于这个实际利率按照内插法计算下面公式即可得出：190=30 x （P/A,r,8）+25X（P/S,r,8）【例题9】（续例题8）下:借：固定资产一一融资租入固定资产19075265固定资产43 1030X 賀加）+25X【解析】A公司分摊未确认融资费用的会计处理如下:a.首先计算内含利率设该利率为i，则该利率应满足如下等式：190=30X(P/A,i,8)+25X(P/S,i,8)如果i为8%则带入前述的折现系数，最终结果=30X5.746639+25X0.540269=172.4+13.51=185.91(万元)。根据内插法作如下推导：17.

50、47%b.未确认融资费用的分摊日期实际利息费用支付的租金归还的本金尚余的负债本金=X7.47%二一期末=期初二2008.12.311902009.12.3114.1933015.807174.1932010.12.3113.01223016.9878157.20522011.12.3111.74323018.2568138.94842012.12.3110.37943019.6206119.32782013.12.318.91383021.086298.2416手写板提示：190=30/(1+i2014.12.317.33863022.661475.58022015.12.315.645830

51、24.354251.2262016.12.313026.226=3.7743051.22625=26.22625手写板提示:(i7%)/(8%7%= (190193)/(185193) 计算出i=7.47%c.每年分摊未确认融资费用的分录：借：财务费用 贷：未确认融资费用d.支付租金时:借：长期应付款 贷：银行存款 折旧政策折旧期间会计分 录视冋自有固定资产来处理其折旧，需注意 的是，应提折旧额的计算如果能合理推断出租赁资产归承租人所有如果无法合理 推断出租赁资 产归承租人所 有如果承租人或与其有 关的第三方对租赁资 产余值提供了担保如果不存在承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值的担保按尚可

52、使用期 限来计提折旧按租期与尚可 使用期孰低原 则来认定折旧 期间等冋 自有固 定资产应提折旧额=固定资 产的入账价值担保 余值+预计清理费用应提折旧额=固定资 产的入账价值-预计 残值+预计清理费用4.融资租入固定资产的折旧处理租赁资产的折旧处理 手写板图示原价一(担保值一渚理费)=原价一担保值+洁理费手写板提示：固定资产入账价值=固定资产原价应提折旧额=固定资产原价-预计净残值应提折旧额=固定资产原价-（残值收入-预计清理费用）对于融资租赁来说：应提折旧额=固定资产原价-（担保余值-预计清理费用）应提折旧额=固定资产原价-担保余值+预计清理费用【要点提示】重点掌握租入固定资产应提足折旧额的

53、推算和折旧期的确认标准。【例题10基础知识题】A公司与B公司签订了设备租赁协议，双方约定，自2008年12月31日A公司租赁某设备8年，每年末支付租金30万元，该设备出租时的公允价值和账面价值均为190万元。预计租期届满时资产余值为40万元，由A公司的母公司担保25万元，由担保公司担保10万元，合同约定的年利率为7% A公司采用实际利率法分摊租金费用。假定没有初始直接费用。A公司采用直线法计提折旧，相关折现系数如下表：(P/A,8,7%=5.971299(P/S,8,7%=0.582009(P/A,8,8%=5.746639(P/S,8,8%=0.540269(P/A,8,9%=5.53481

54、9(P/S,8,9%=0.501866要求：计算A公司租入设备的折旧并编制计提折旧的账务处理。正确答案A公司对租入设备的折旧处理如下：1A公司应提折旧额=19025=165（万元）；2折旧期定为8年；3每年折旧额=165十8=20.625（万元）4会计分录如下：借：制造费用20.625贷：累计折旧20.6255.租赁期届满时承租人返还租赁资产承租人优惠续租租赁资产承租人留购租赁资产 存在承租人担保余值借：长期应付款累计折旧贷：固定资产融资租入固定资产行使优惠续租权视同该项租赁 一直就存在一 样作出相应的 会计处理借：长期应付款应付融资租贝款 贷：银行存款同时：借：固疋资产自有固疋资产贷：固定资

55、产一一融资租 入固定资产不存在 承租人 担保余 值借：累计折旧营业外支出（如果尚 存净残值时）贷：固定资产融资租入固定资产【例题11基础知识题】（续上面的例题10）要求：编制A公司在租期届满时返还设备的账务处理。正确答案A公司在租期届满时返还设备时：借：累计折旧165长期应付款25贷：固定资产一一融资租入固定资产【例题12单选题】承租人对融资租入的资产采用公允价值作为入账价值的，分摊未确认融资 费用所采用的分摊率是()。A.银行同期贷款利率B.租赁合同中规定的利率C.出租人出租资产的无风险利率D.使最低租赁付款额的现值与租赁资产公允价值相等的折现率【答案】D【例题13单选题】2007年1月1日

56、，某公司以融资租赁方式租入固定资产，租赁期为 租金总额8 300万元，其中2007年年末应付租金3 000万元。假定在租赁期开始日(2007年 日)最低租赁付款额的现值为7 000万元，租赁资产公允价值为8 000万元，租赁内含利率为2007年12月31日，该公司在资产负债表中因该项租赁而确认的长期应付款额为()万元。A. 4 700B. 4 000C. 5 700D. 5 300【答案】A【解析】(1)租赁开始日的会计分录为：借：固定资产7 000未确认融资费用1 300贷：长期应付款8 300(2)2007年分摊未确认融资费用的会计分录如下：借：财务费用700(7 000X10%贷：未确认

57、融资费用700(3)2007年末长期应付款的报表列示额=长期应付款的账面余额-未确认融资费用的账面余额=(8 3003 000) (1 300700)=4 700(万元)。1903年,1月110%。QT 年初0007000X10%?000+ 7000 X10%- 3000= 77003000=4700手写板演示：假定2007年初，企业计入7 000万元，2007年的利息费用是7 000X10%则2007年底的本息之和=7000+7 000X10%- 3 000=7 7003 000=4 700(万元)。(二) 具有融资性质的延期付款购买固定资产形成的长期应付款，详见固定资产章节。【例题】2X1

58、1年12月28日，A公司与B公司签订了一份租赁合同，合同主要条款如下：(1)租赁标的物：数控机床。(2)租赁期开始日：租赁物运抵A公司生产车间之日(即2X12年1月1日)。(3)租赁期：自租赁期开始日算起36个月(即2X12年1月1日2X14年12月31日)。(4)租金支付方式：自租赁期开始日起每年年末支付租金900 000元。(5)该机床在2X12年1月1日的公允价值为2 500 000元。(6)租赁合同规定的利率为8%(年利率)(B公司租赁内含利率未知)。(7)该机床为全新设备，估计使用年限为5年。不需要安装调试。(8)2X13年和2X14年两年，A公司每年按该机床所生产产品的年销售收入的

59、1%向B公司支 付经营分享收入。A公司在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生可归属于租赁项目的手续费、差旅费9 800元，2X13年和2X14年，A公司使用该数控机床生产产品的销售收入分别为8 000 000元，10 000 000元。2X13年12月31日，A公司以银行存款支付该机床的维护费用2 800元。2X14年12月31日，A公司将该机床退还B公司。jQ 手写板图示 1104-048% 0要求：作出该业务的相关会计处理。【答案】(1)租赁期开始日的会计处理第一步，判断租赁类型租赁期3年，租赁资产使用寿命5年，3/5=60% 75%不符合第3条判断标准。另外，最低租 赁付款额的现值为2 31

60、9390元(计算过程见后)，大于租赁资产公允价值的90%即2 250 000元(2 500 000元X90%，符合第4条判断标准，所以这项租赁应当认定为融资租赁。第二步，计算租赁开始日最低租赁付款额的现值，确定租赁资产入账价值最低租赁付款额=900 000X3+0=2 700 000(元)最低租赁付款额现值=900 000X(P/A,8%,3)=2 319 390v2 500 000根据公允价值与最低租赁付款额现值孰低原则，租赁资产的入账价值应为其公允价值2 319 390元+初始直接费用9 800元,即2 329 190元。第三步，计算未确认融资费用未确认融资费用=最低租赁付款额-最低租赁付