旧城改造现状及涉税问题浅析

1、旧城改造现状及涉税问题浅析兰正青刘瑜随着城市化进程的不断加快,当前各地旧城(村改造的推进速度也不断加快。以城市旧居住区的大规模拆迁改造为主的旧城(村改造,有利于城市基础设施的配套建设,对于改善城市居住条件,缓解城市住宅、用地、环境、交通等问题,以及改变城市面貌等,在城市化建设过程中起到了明显的促进作用。国务院于2001年出台了城市房屋拆迁管理条例,同时配套出台了各地城市房屋拆迁管理办法, 2009年12月,国务院法制办确认,新的征收与拆迁补偿条例修改草案不久将向社会公开征求意见,以此来为旧城(村改造提供法律和政策依据,规范和协调其中的利益关系,确保旧城(村改造实现提升城市品位,促进城市发展的目

2、标。随着房地产价格的不断攀升,旧城(村改造项目的不断增加,旧城(村改造项目涉税问题也越来越突出。旧城(村改造项目与一般的房地产开发项目相比较,涉及的部门和利益方都较为复杂,在此,就旧城(村改造项目的涉税问题,作一浅入探讨和分析。一、旧城改造的概念、潜力以及利益分配分析(一旧城改造的概念以及潜力分析从意义上看,旧城(村改造是政府为了更新老城区的生活环境,局部或整体地、有步骤地对原有建筑进行改造和更新的一种方式。旧城(村改造过程中,往往蕴藏着巨大的需求和增长潜力。以黄岛区旧城(村改造项目为例,随着青岛海湾大桥和海底隧道的建设,黄岛区和青岛市区之间的距离将大大缩短。四个街道办事处25个旧村(居项目的

3、有序推进建设,不仅将极大地改变居住地群众的居住条件和生活环境,而且黄岛区整体的公共服务设施、基础配套设施、生活质量、文化品位、社会服务等方面也将得到改善,村(居民收入将稳定增加。因此,旧城(村改造项目,不仅是为了改善发展条件,更重要的是增强地区吸引力,加快城市化的推进,以促使青岛和黄岛之间的城乡差别逐步缩小,有效破解城乡二元结构的矛盾,最终实现城乡统筹发展。(二旧城(村改造项目的利益分配分析由于事关城市建设,旧城(村改造牵涉多方利益,各地纷纷出台相关政策给予支持,其本质是地方政府等权力机关为了城市发展的目标而对旧城资源的权威分配,必然伴随的是利益分配方式的变化和利益格局的调整。在目前各地的旧城

4、(村改造运作模式中,一般是由地方政府制定旧城(村改造规划,开发商进行拆迁和建设,涉及到主要利益主体有地方政府、旧城(村改造的开发商和旧城区的房产所有人三方面。下面分别分析旧城(村改造项目中,三大主体的利益获取情况。1、地方政府。地方政府有维护地区公共利益和自身利益的要求。通过旧城(村改造,使城市面貌得到改变,城市经济得到发展,居民生活更加舒适便利,这是其作为公共利益的代表而获得的利益。同时,通过旧城(村改造,地方政府可以从拆迁后的土地上获取土地使用权出让金,通过一定方式改善政府各项公共设施,这是地方政府的自身利益。2、旧城(村改造项目的开发商。开发商作为盈利性组织,目的就是要从旧城(村改造中获

5、取最大化的经济利益。目前,开发商在旧城(村改造中一般要支付拆迁补偿安置费用、拆迁资产评估费用、土地使用权的出让金、投资建设房产等的建筑费用和营销管理费用。这些费用是开发商付出的代价,但仍有较大的获利空间。由于老城区一般都是当地的经济、政治、文化的中心,这里的土地都是处在“黄金地带”上,市民都愿意在那里生活、经商,所以开发后的房产或商铺价格很高,销售也很好,开发商的利润也就不言自明了。3、房产所有人。目前旧城(村改造拆迁安置大致有两种方式:一种是市场价补偿安置,即按照被拆迁房屋的房地产市场评估价和被拆迁房屋的建筑面积,给予被拆迁人货币补偿;二是本地或异地产权房屋安置,即对符合条件的被拆迁人,以被

6、拆迁房屋建筑面积为基础,在“拆一还一”的基础上,再增加相应的级差面积或补偿金额。二、旧城改造项目涉税问题(一营业税及附加根据国家税务总局关于外商投资企业从事城市住宅小区建设征收营业税问题的批复(国税函1995549号的规定:“对外商投资企业从事城市住宅小区建设,应当按照中华人民共和国营业税暂行条例的有关规定,就其取得的营业额计征营业税;对偿还面积与拆迁建筑面积相等的部分,由当地税务机关按同类住宅房屋的成本价核定计征营业税。”虽然文件本身是针对外资企业而言,但由于营业税没有内外资之分,所以可以认为对所有企业都适用。另外,根据关于房屋补偿征收营业税问题的通知(青地税发2002123号的规定:“房屋

7、拆迁补偿可以采用货币补偿方式,也可以采用房屋补偿方式”。实行货币补偿的,拆迁人将结算的拆迁补偿金全部支付给被拆迁人,可自由购买开发房屋,房地产开发企业取得的售房收入应全额征收营业税。实行房屋补偿的,拆迁人按照货币补偿方式结算的补偿金提供价款相当的房屋给被拆迁人,实为以开发房屋抵被拆迁人的补偿金,根据中华人民共和国营业税暂行条例的规定,房地产开发企业应按“销售不动产”税目缴纳营业税,以提供的房屋抵顶补偿金的价款为计税营业额,按规定如实办理纳税申报,其纳税义务发生时间为房屋使用权交付被拆迁人的当天。在计算营业税的时候,应当按照如下区分:1、原地建房安置,没有明确补偿金额,安置面积不大于原拆迁面积的

8、部分。按照国家税务总局关于外商投资企业从事城市住宅小区建设征收营业税问题的批复(国税函1995549号的规定,应由税务机关按当地同类住宅房屋的成本价核定计征营业税。对于成本价的口径如何确定,通常认为有两种方式:包含土地成本的成本价;不包含土地成本的成本价。2、原地建房安置,安置面积超过原拆迁面积的部分。旧城(村改造对于超过面积的安置有一些特殊的规定,即收取一定的超面积金额,但总体金额要稍低于市场的销售价格。这种情况下,是按照实际向动迁户收取的款项作为计税基数,还是按照同类房屋的市场价值作为计税基数,目前没有查到税法中明确的规定。但补偿房产面积如超过原产权房产面积的,其超出部分,应按规定收取超面

9、积部分的全部款项计征“销售不动产”的营业税。3、旧城(村改造收取的价差收入部分。对于以各种名义收取的价差收入,如楼层价差、结构价差、煤气气源费等代收资金等,按照营业税税法第五条规定,纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用。营业税实施细则第十三条规定,第五条所称价外费用,包括收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、罚息及其他各种性质的价外收费,因此,价差收入应视同价外收费征收营业税金及附加。(二企业所得税1、企业所得税税务处理上一般情况下做非货币资产交换,即“以物易物”处理

10、主要按照下述政策执行:关于房地产开发企业以房屋抵顶地价计算缴纳企业所得税问题的批复(国税函2002172号规定:房地产开发企业以房屋抵顶地价款赔偿给原住户的,在计算缴纳企业所得税时,对赔偿的房屋应视同对外销售,销售收入按其公允价值或参照同期同类房屋的市场价格确定。国家税务总局关于印发房地产开发经营业务企业所得税处理办法的通知(国税发200931号第七条规定:开发企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为,应视同销售,于开发产品所有权或使用权转移,或于实际取得利益权利时确认收入(或利润的实现。中华人民共和国企

11、业所得税法实施条例第二十五条规定:企业发生非货币性资产交换,以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的,应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务,但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。 2、开发商获得资产价值的企业所得税。开发商接受政府委托进行旧城(村改造,在居民安置后,留下部分房屋作为旧城(村改造项目的利益部分。这部分利益属非货币资产交换。按照企业所得税法实施条例第五十八条规定:固定资产通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产,以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。在第六十六条、第七十二条中,对无形资产和存货也分

12、别作相同的规定。因此,换入的房屋和土地使用权的计税基础,应当按照公允价值(这里的公允价值,通常也就是企业换出资产的价值和支付的相关税费。在项目的所得税汇算清缴时,应当考虑换入的土地使用权的计税基础,以充分保护企业的利益。3、企业所得税中合理性支出的划分。中华人民共和国企业所得税法实施条例第二十七条规定:“企业所得税法第八条所称合理的支出,是指符合生产经营活动常规,应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出”。对于开发单位来说,在企业动迁过程中有很多超计划的支出,这里面包括钉子户、关系户、内部职工等的动迁支出,税法上如何认定合理支出,尚无明确规定之前,应参照市场价格和成本计税法,计算支出

13、费用。(三土地增值税1、旧城(村改造用房应当汇算清缴土地增值税。国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知(国税发2006187号规定:房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等,发生所有权转移时应视同销售房地产。旧城(村改造房屋的性质上看,属于以开发产品换取其他单位和个人的非货币性资产性质,因此开发企业应按照上述规定进行土地增值税视同销售处理。2、如何考虑换入资产的价值。同企业所得税一样,这里面也有一个换入土地使用权价值的问题。根据企业会计准则第7号非货币性资产交换第三条的规定:非货币性资产交换同

14、时满足下列条件的,应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本,公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益:(1该项交换具有商业实质;(2换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。根据国税发2009年91号土地增值税清算管理规程,对于这种视同销售行为,如何提供合法有效凭证是关键。(四个人所得税及其他根据财政部国家税务总局关于城镇房屋拆迁有关税收政策的通知(财税200545号规定:1、对被拆迁人按照国家有关城镇房屋拆迁管理办法规定的标准取得的拆迁补偿款,免征个人所得税。2、对拆迁居民因拆迁重新购置住房的,对购房成交价格中相当于拆迁补偿款的部分免征契税,成交价格超过拆迁补偿款的,对超过部

15、分征收契税。3、为加强自然人股东股权转让所得个人所得税的征收管理,国家税务总局下发了关于加强股权转让所得征收个人所得税管理的通知(国税函2009285号。在对旧城(村改造过程中的发生的自然人股东股权转让行为,应根据文件要求征收个人所得税。三、当前旧城改造税收征管现状(一政府、开发商纳税意识不强。由于很多项目由政府计划部署,某些项目资金经政府投入,涉及纳税事宜,政府及开发商却普遍存在“旧城改造是政府行为”的错误心理,存在不缴或者少缴应缴税款现象,导致税款入库不及时。(二综合治税程度有待进一步提高。目前,政府部门间信息互联互通体系尚未完全建立,税务机关借以征税的涉税信息仍然较少,仅凭自身的管理力量

16、,很难全面提前掌控有效信息。同时社会协调配合的不够,导致税务部门掌握的相关信息不对称,降低了对旧城改造项目的监控征管力度,增加了税收执法的难度。(三执法水平存在差异。因为对旧城改造项目的理解不同,对税收法律的理解有偏差,导致旧城改造项目执法的随意性较大,税收征管刚性的不足,容易产生执法安全隐患。同时部分税务干部业务不过硬,税收政策掌握不够好,执法流程掌握不到位,也不能保证税款征收的公平和公正。(四缺乏相对应的监督考核体系。目前的监督管理体系,宏观监督制约较多,微观监督制约较少;事后监督制约较多,事前、事中监督制约较少。应进一步加强监督考核制度建设,建立起一套操作性、针对性都较强的监督制约机制,

17、构筑起有力的防范和监控体系,及时制定和推行符合工作实际的具体制度办法,建立和健全税务管理制度体系,以杜绝有法不依情况的发生。四、进一步加强旧城改造税收征管建议近年来,国内房价整体上虽呈不断攀升趋势,但周期性的停滞不前和短期内的急速上涨现象交替存在,导致房价涨势忽冷忽热,忽高忽低,忽快忽慢,呈现出不规律的特点,受此影响房地产税收也呈现出不稳定的态势。由于土地资源的稀缺性、土地供给量的有限性和土地资源的不可再生性,决定了房地产业在一定区域内不具备可持续发展的长远意义,房地产税收的可持续增长也变得较为困难。作为参与当前房地产市场开发的一种形式,旧城(村改造的纳税主体为开 发商,但因为旧城(村改造还涉

18、及到地方政府和房屋所有 人的利益,情况较为复杂,税收征管难度较大. (一强化税收宣传,营造良好氛围.当前旧城改造税收 征管面临的一大问题是纳税主体纳税意识的不足,其中既包 括旧城(村改造的开发商和旧城区的房产所有人,也包括 地方政府.应结合实际,有针对性地加强有关政策的宣传力 度,营造良好的纳税氛围,使涉及到的多方利益主体充分意 识到自己的纳税责任,增强依法纳税的意识,这是做好旧城 改造税收征管工作的前提和基础. (二强化税源监控,增强执法刚性.依托综合治税工作 体系,及时掌握辖区内旧城(村改造有关规划,施工,面 积,楼座及其他配套情况,建立健全税源档案,对旧城(村 改造项目实施全程式监督管理.同时,加强项目弹性分析,