税收政策解读

1、税收政策解读-外国企业承包工程相关税收政策作者：佚名 文章来源：国家税务总局 点击数：68更新时间：2006-11-23近期，国家税务总局下发了 国家税务总局关于加强外国企业承包工程税务管理的通知国税发200683号文，对各地国、地税机关加强对外国企业在我国承包工程的税务管理提出了 明确的要求。该文件是在我国逐步加大对外资企业反避税的前提下，根据总局今年全国国际（涉外）税收管理工作会议的布置和要求提出的。这一政策出台后，各地对外国企业境内承包工程的管理力度将不断加大，外国企业相关的涉税风险也相应增加。因此企业应该要全面了解外国企业在华承包工程涉及的各项税收政策以及外国企业承包工程涉及的税务管理

2、问 题。一、外国企业承包工程内涵外国企业承包工程是指外国承包商在中国境内提供建筑、 安装、调试、修缮、 装饰、勘探等工程作业和提供与工程项目有关的设计、 维修、监理、咨询、管理、 培训等劳务。二、外国企业承包工程涉及的主要税收政策外国企业在华承包工程主涉及的主要税收政策有营业税、外商投资和外国企业所得税、个人所得税、印花税，同时还涉及到相关的税收协定的执行问题。下 面我们分别就外国企业在华承包工程涉及的各税种问题进行详细解读。（一）营业税根据中华人民共和国营业税暂行条例 的规定，对于在中国境内提供应税 劳务的单位应征收营业税。由于外国企业在华承包工程，劳务发生在中国境内， 因此，应该按规定缴纳

3、营业税。（见附件）这其中我们要注意以下几个问题：1、根据营业税税目注释国税发1993149，除航空勘探、钻井勘探和爆 破勘探是按照“建筑安装业” 3%征收营业税外，一般勘探工程作业是按照“服 务业”中的“其他服务业” 5%征收营业税。这是企业经常容易混淆的地方。2、建筑安装业工程的计税依据问题。根据营业税暂行条例实施细则第 十八条的规定，纳税人从事建筑、安装、装饰工程作业，无论与对方如何结算，其营业额均应包括工程所用原材料及其他物资和动力价款在内。要注意的问题主要是：首先“甲供材”的营业税征税问题。无论国内建设方和外国施工方如何结 算，国内建设方提供的材料都要并入外国承包企业的营业额征收营业税

4、；其次， 注意各种价外费用的营业税征收问题。按照营业税暂行条例外国承包企业取 得的各种价外费用也要并入营业额征收营业税， 比如提前完工奖、工程违约金等； 第三，对于安装工程中设备价款如何征收营业税的问题，根据财税200316号文的规定，建筑安装工程的计税营业额不应包括设备价值，具体设备名单可由省级地方税务机关根据各自实际情况列举。 即在安装工程中，设备价款是不征收营业 税的。因此，外国企业在承包工程时，如果国内建设方要提供（甲供）部分物资， 外国企业要事先能明确这些物资中哪些属于设备、哪些属于材料，对于材料在计算工程总造价时要提税金。这些信息外国企业应向承包劳务所在地的省级地方税 务机关咨询。

5、如果国内建设方提供的某些设备不在省级地方税务机关列举的设备 清单中，但双方认为确实属于设备的，可以向省级税务机关申请进行认定。3、建筑安装业营业税纳税义务发生时间。对于建筑安装业营业税纳税义务发生时间的问题，根据国家税务总局关于营业税若干征税问题的通知国税发1994159号文的第七条执行，即合同实行 完工后一次结算的（一般为非跨年工程），以双方结算时间作为营业税纳税义务 发生时间。对于合同中规定按月、按旬计算或按工程形象进度划分不同结算结算 的，按实际计算工程价款的当天为营业税纳税义务发生时间。对于外国企业预收工程款的营业税纳税义务发生时间按财政部国家税务总局关于营业税若干问题 的通知财税20

6、0316号文第五条的规定执行，即在该项预收性质的价款在按照 财务制度规定被确认为收入的时间为准。 提醒大家的是，不要将工程结算和工程 决算相混淆，造成延期纳税而被税务机关加收滞纳金和罚款。4、工程的总分包问题。如果外国企业作为总承包商将工程的部分分包给其 他企业的，根据规定，总承包方应代扣代缴分包方的营业税。关于外国企业总承 包工程，总局在2001年11月20日有一个国家税务总局关于日本千代田化工 建设株式会社营业税征税问题的批复国税函 2001845，该文件中提到的情况 大家可以参考一下。5、营业税纳税地点问题。根据营业税暂行条例规定，纳税人提供应税劳务，应向应税劳务发生地主管税务机关申报纳

7、税。对于外国企业承包工程，应该在承包工程所在地缴纳营业税。6境内外劳务划分问题。对于外国企业承包工程提供建筑劳务，由于承包 工程所在地在中国境内，一般不会存在境内外劳务划分的问题。 涉及的主要问题 主要是外国企业承担建筑设计劳务和管理咨询劳务。由于这些劳务可以在境内外同时提供，就涉及到境内外劳务划分的问题。对于外国企业承担工程设计劳务， 根据国家税务总局关于外国承包工程作业和提供劳务征收流转税有关政策衔接 问题的通知国税发1994214号文的规定：（一）外商接受境内企业的委托，进行 建筑、工程等项目的设计，除设计开始前派员来我国进行现场勘察、搜集资料、 了解情况外，设计方案、计算、绘图等业务全

8、部在中国境外进行，设计完成后，将图 纸交给中国境内企业，对此种情况，可视为劳务在境外提供，对外商从我国取得的 全部设计业务收入，不征收营业税。（二）外商接受中国境内企业委托或与中国境内 企业合作（或联合）进行建筑、工程等项目的设计，除设计工作开始前派员来我国进 行现场勘察、搜集资料、了解情况外，设计方案、计算、绘图等业务全部或部分 在中国境外进行，设计完成后,又派员来我国解释图纸并对其设计的建筑、工程等 项目的施工进行监督管理的技术指导，对其所取得的设计业务收入，除准予扣除其 发生在中国境外的设计劳务部分所收取的价款外，其余收入应依照营业税的有关 规定征收营业税。但对在委托设计或合作（或联合）

9、设计合同中，没有载明其在中国 境外提供设计劳务价款的，或者不能提供准确的证明文件，正确划分其在中国境内 或境外进行的设计劳务的，都应与其在中国境内提供的设计劳务所取得的业务收 入合并计算征税。对于外国企业来华提供管理咨询劳务，如果劳务同时发生在境 内外，如何划分问题按照国家税务总局关于从事咨询业务的外商投资企业和外国企业税务处理问题的通知国税发200082号文执行。7、对于外国企业和我国企业签定机器设备销售合同，同时提供设备安装、 装备、技术咨询、指导、监督服务等劳务，如果有关销售合同中未列上述劳务金 额，或者作价不合理的，根据国税发1995197号文的规定，税务机关可以根据 实际情况，以不低

10、于合同总价款的 5%为原则，确定外国企业的劳务费收入并计 算征收营业税和企业所得税。（二）外商投资企业和外国企业所得税根据外商投资企业和外国企业所得税法 的规定，对于在中国境内设立从 事生产、经营机构、场所和虽未设立机构场所而有来源于中国境内所得的外国公 司、企业，应就来源于中国境内的所得申报缴纳企业所得税。目前，对于外国企 业承包工程所得税的征收方式上采取的是核定征收方法，即将外国企业承包工程取得的全部收入按一定的应税所得率（10%-15%）乘以33%的所得税率进行征收。这里关键的问题是如果外国企业所属国和我国签定有关于对所得（和财产） 避免双重征税和防止偷漏税的协定（以下简称“税收协定”）

11、，就涉及到税收协 定的执行问题。根据税收协定的规定，缔约国一方企业的利润应仅在该缔约国征 税，但该企业通过设在缔约国另一方常设机构在该缔约国另一方进行营业的除 外。如果该企业通过设在该缔约国另一方的常设机构在该缔约国另一方进行营 业，其利润可以在该缔约国另一方征税，但应仅以属于该常设机构的利润为限。 这里的关键是外国企业在华承包工程何时构成常设机构的判断问题。如果不构成常设机构，外国公司可以向其本国税务机关申请开具居民身份证明，向中国税务机关申请免缴企业所得税。对于建筑安装业以及与之相关劳务的常设机构判断问 题应严格根据税收协定执行，由于我国和不同国家签定的税收协定对这一问题的 规定都会存在一

12、定的差异，我们无法进行详细列举，这里我们以中美税收协定为 例，讲一下大家在适用税收协定时应注意的一些问题。中美税收协定对于建筑安装业以及与之相关劳务的常设机构判断问题是这 样规定的：1、建筑工地，建筑、装配或安装工程，或者与其有关的监督管理活动，仅 以连续超过六个月的为限；2、为勘探或开采自然资源所使用的装置、钻井机或船只，仅以使用期三个 月以上的为限；3、企业通过雇员或者其他人员，在该国内为同一个项目或有关项目提供的 劳务，包括咨询劳务，仅以在任何十二个月中连续或累计超过六个月的为限。对于建筑工地，建筑、装配或安装工程我们要注意的是六个月的计算。第一 一般起始时间是从实施合同如在工地建立筹备

13、处等之日算，终止时间按作业（包括试运转作业）全部结束交付使用计算。第二连续6各个月是跨年计算的。第三, 对于外国企业在中国境内同时承包多项工程时， 是时间的计算上一般是在商务和 地理上构成同一整体的几个工程要合并计算，不相关联的不同工程可分别计算。 第四，如果涉及到承包工程因各种原因发生中途停顿作业时，如果承包工程作业并未终止或结束，人员和设备物资等也未全部撤出的，一般要连续计算。第五， 如果外国企业将工程一部分分包给其他企业，如果分包企业实施合同的日期在 前，税务机关可能会按分包商开始实施合同之日起计算外国企业承包工程作业的 连续日期。对于外国企业通过雇员或者其他人员，在该国内为同一个项目或

14、有关项目提 供的劳务，包括咨询劳务，对在任何十二个月中连续或累计超过六个月的计算， 可以不受年度限制，从开始实施劳务合同的月份起，逐月移动计算，凡是在任何 一个12个月中，连续或累计超过6个月的，即应视为设有常设机构。（三）个人所得税外国企业在华承包工程主要涉及到外国公司派遣来华工作人员的个人所得 税缴纳问题。外国企业在华承包工程外派人员时， 外派人员是作为外国企业的职 工参与工程施工，不任职、受雇于境内单位，境内单位直接向外国企业支付服务 费，外派人员工资一般由外国企业总部统一发放。 对于这种情况下，外籍人员个 人所得税的征收问题，根据国家税务总局关于在中国境内无住所的个人取得的工资薪金所得

15、纳税义务问题的通知国税发1994148第二条、国家税务总局 关于在中国境内无住所的个人缴纳所得税涉及税收协定若干问题的通知第二条以及国家税务总局关于外商人员来华提供劳务应如何依照税收协定所确定的原 则进行征税问题的批复89国税外字第091号文的规定，如果外国企业在华承 包工程构成常设机构的，外派人员应将收入中由该常设机构承担的部分在中国如 实申报缴纳个人所得税。由于我们对于常设机构一般实行核定征收企业所得税， 根据国税发1994148第二条的规定该外派人员应将外国企业发放的所有收入在 中国申报缴纳个人所得税。如果外国企业在华承包工程不构成常设机构的，一般外派人员是不须在中国申报缴纳个人所得税。

16、 这一点，外国企业应给予一定的重 视，税务机关也在加强这方面的管理。（四）印花税外国企业承包工程须签定建筑工程承包合同。按照印花税条例规定，在 中国境内书立应税合同应该要缴纳印花税。 对于建筑工程勘察设计合同，包括建 筑、安装、勘察、设计的总分、包合同都应按工程承包金额的万分之三缴纳印花 税。如果合同价款不确定，企业可先按五元贴花，待合同金额确定后在补足。同 时，如何合同是在中国境外签定的，外国企业在带入中国境内后也要按规定贴花。三、外国企业承包工程涉及的税务管理问题外国企业在华承包工程涉及的税务管理问题主要有以下几方面：税务登记、纳税申报和售付汇凭证的管理问题。（一）税务登记根据税务登记管理

17、办法 国家税务总局令第7号的规定，境外企业在中国 境内承包建筑、安装、装配、勘探工程和提供劳务的，应当自项目合同或协议签 订之日起30日内，向项目所在地税务机关申报办理税务登记，税务机关核发临 时税务登记证及副本。在办理税务登记时，外国企业一般应提供以下资料：1、营业执照副本或者其他核准执业证件；2、承包工程相关合同或协议书；3、承包工程项目法定代表人或负责人的护照或其他合法证件复印件；4、需要适用税收协定的，还应当提供由外国承包商为其居民的缔约国主管 税务机关出具的居民身份证明。外国承包商的税务登记内容发生变化的， 应自工商行政管理机关办理变更登 记之日或工程项目合同内容变更之日起 30日内

18、，持有关证件、资料向主管税务 局办理变更登记。外国承包商应当在承包的工程项目完工之日起 15日内，持承包工程项目完 工证明或验收证明，向主管地方税务机关申报办理注销税务登记， 并分别向主管 地方税务机关和主管国家税务机关结清应缴纳税款， 缴销发票、税务登记证件和 其他税务证件。（二）纳税申报外国承包商在中国境内承包工程项目取得收入，在中国境内设有经营机构 的，由其在中国境内的机构负责缴纳其承包工程项目应当缴纳的营业税税款；在中国境内未设有经营机构的，以其代理者为营业税的扣缴义务人；没有代理者的， 建设工程的发包方或承包工程项目的受让者、购买者等境内机构为营业税的扣缴 义务人。外国企业承包工程项目实行分包或者转包的， 以总承包人为营业税的扣缴义 务人。对于企业所得税问题，外国企业如果认为不构成常设机构，不征收企业所得 税，可以向当地的国家税务机关进行申请暂不予申报缴纳企业所得税， 具