我国造纸企业环境成本资本化与费用化选择标准

1、我国造纸企业环境成本资本化与费用化选择标准         09-03-02 11:37:00     作者：曹惠民周月华    编辑：studa20【摘要】 环境会计作为一门新兴的学科，在社会生产力日益发展的当今社会越来越受到国内外专家学者的重视。本文对环境成本的定义及资本化与费用化选择标准进行了国际比较，并结合造纸业的特点提出了适合我国造纸企业的选择标准。 【关键词】 造纸企业；环境成本；资本化；费用化；选择标准 近年来，环境保护和

2、可持续发展问题引起了全社会的高度重视，要求企业减少环境污染，发展循环经济，建立并实施环境成本制度的呼声日益高涨。随着我国加快进入“国际经济大循环”的步伐，国际标准化组织（ISO）颁布的环境管理系列国际标准（ISO14000）已经成为打破国际绿色壁垒的准入证，欧美一些发达国家的企业已开始公布环境报告，我国企业建立环境成本制度的紧迫性越来越强烈。 造纸行业是我国最传统的产业之一， 也是环境资源消耗巨大的产业。目前， 造纸业的发展受到环境和资源的双重制约，而在我国的造纸企业中， 绝大多数是中小型企业，面临着巨大的环保压力。准确的核算环境成本，不仅有助于造纸企业合理确定成本，提高企业环保的积极性，也有

3、助于造纸业的可持续发展。 一、环境成本的界定 环境会计是一门新兴的学科，产生于20世纪90年代开始的会计学术界针对环境会计信息披露的讨论，以及对世界各国发起制定相关会计准则的倡导中，并随着世界各国和国际组织对环境管理法规的完善而逐渐形成，构成了现代会计体系中的一个重要分支。目前，环境成本的会计理论框架尚不成熟，国际上还没有一个公认的环境会计准则或制度。同时，由于研究目的和研究环境不同，各个国家和国际组织对环境成本的定义也存在差异。 1995年，美国环境保护署（U.S. Environmental Protection Agency，EPA）在其环境会计项目中将可以明晰地同环境保护挂钩的各种支出

4、称为传统成本，如环保设备的投资、使用的原料、设施和物料的成本，减少使用这些物质或减少对这类物质的浪费，可以减少环境的恶化程度或减少对不可再生资源的消耗等；而那些与制造费用、管理费用等混合在一起，难以清晰辨认其与环境业绩关系的成本则被称为潜在的隐没成本。不难看出，EPA的做法是根据支出与环境保护的相关程度进行分类，如果与环境保护直接相关，就视为环境成本；否则，排除在环境成本之外。 1999年，联合国国际会计与报告标准政府间专家组（The Intergovernmental Working Group of Experts on International Standards of Account

5、ing and Reporting，ISAR）在第15次会议上通过了环境会计和报告的立场公告。ISAR对环境成本的定义是：“本着对环境负责的原则，为管理企业的活动对环境造成的影响而采取的或被要求采取的措施的成本，以及企业执行环境目标和要求而付出的成本。”ISAR定义涵盖的范围比EPA定义更广，也更容易被接受。但定义中“对环境造成的影响”、“执行环境目标”比较抽象，难以有效限定环境成本的范围。 尽管我国没有统一的环境成本定义，且相关研究仍处于起步阶段，对与环境相关的支出给予了足够的重视。早在1985年，财政部就要求企业在“车间经费及企业管理费用明细表”中将排污费单独设项反映；且在企业会计账务处理

6、上，也将“排污费”和“绿化费”作为提供生产技术条件的费用在“管理费用”账户中进行核算。但是随着企业环保支出的种类增加、形式多样，仅通过“排污费”和“绿化费” 对其进行核算已远远不能满足需要。而明确环境成本的含义成为进行环境成本核算的首要任务。 企业是承担环境责任的主体，环境成本的界定应当体现企业承担的环保责任，环境成本必须体现环保目的的重要性也不言而喻。为此，环境成本是指企业为维护、治理和改善环境所发生的各项人、财、物等消耗的所有支出。该定义明确表明，发生支出的目的是“环境保护”，而支出则产生于实现环境保护的手段或结果。具体而言，环境成本从发生的时间上来看是“可能已发生”或“将要可能发生”；与

7、环境的相关度来看，既可以与特定产品“直接相关”，又可以与特定产品“间接相关”或“不相关”；从支付方式上来看，既包括货币性支出，又包括非货币性支出；从发生环节来看，又可以分为三类，即为减轻对环境的污染而事前予以开支的环境成本、生产过程中发生的环境成本和生产过后对环境的补偿成本。 二、环境成本资本化标准的国际比较 环境成本的资本化与费用化是指将环境成本确认为当期费用，还是将其确认为一项资产，是环境成本计量的两种方式。如果环境成本费用化，将影响支出当期的损益；而如果将环境成本资本化，就可以通过分期摊销转移到产品成本中，对产品的定价产生直接的影响。然而，国际社会对环境成本的资本化标准存在着很大分歧，主

8、要有两种代表性的观点： （一）IASB标准 国际会计准则理事会（IASB）在国际会计准则第16号不动产、厂房和设备（IAS16）中指出，“企业可能会因为安全或环境原因购置一些不动产、厂房和设备此时，这种购置能使企业从有关资产中获得超过它们没有购置时所能获得的未来经济利益”。从IAS16的规定可以看出，只有“物化”的、由环境因素引起的、且能够带来未来经济利益的支出才能资本化。但这种资本化的支出必须依附于某项资产。 （二）FASB标准 美国从1989年起指定美国财务会计准则委员会（FASB）的紧急问题工作组（EITF）专门研究环境事项的会计处理，并发布了“EITF13石棉消除成本会计”和“EITF

9、908污染处理费用的资本化”两个文件，基本表达了FASB对环境成本资本化的立场。FASB认为，如果环境支出符合下列条件之一，就可以资本化：1.延长企业拥有资产的寿命、改善其安全性或提高其效率的成本。2.减少或防止由以前经营活动引起但尚未出现的环境污染的成本以及由未来经营活动引起的环境污染的成本，包括稍后发生的改善资产购置时状况的成本。3.原本预备销售的资产在其出售前所发生的必要成本。 比较而言，IASB环境成本资本化标准更符合会计意义上的资本化确认标准，如果环境成本不会在未来带来经济利益或与未来企业收益没有密切的联系则不能将其资本化；而FASB则认为，无论环境成本是否带来经济利益的增加，只要其

10、对企业未来生存具有意义时，该环境支出就应予以资本化处理。从各国政府越来越关心环境问题、环境法规政策日益严厉的趋势来看， FASB环境成本资本化标准比IASB环境成本资本化标准更体现了对环境保护的促进及对企业可持续发展的推动，因此值得我国借鉴和采纳。 三、我国造纸企业环境成本资本化与费用化选择标准分析 （一）我国造纸企业环境成本资本化与费用化划分标准现状分析 传统的造纸业是一个高污染行业，造纸企业在废水污染的预防、治理、补偿过程中都会发生环境成本。在实务中，我国造纸企业对环境成本核算理解就是为其造成的环境污染负责，环境成本的范围也仅限于其造成的直接环境影响所付出的代价。为此，造纸企业对环境成本的核算也比较简单，把企业环境管理体系的构筑和认证等方面的成本、企业每年向地方环保局支付的排污费、企业因当期超标排污缴纳的排污费及罚金、企业产品废弃物的处理等项目作费用化处理，在实际发生时直接计入期间费用或营业外支出，或在金额较大时作为待摊费用处理。然而，随着国家对于环境质量