第十三章 风险评估

1、第十三章 风险评估一、本章大纲二、本章重难点内容（一）、对风险评估的总体要求对风险评估的总体要求是：注册会计师应当了解被审计单位及其环境，以充分识别和评估财务报表重大错报风险，设计和实施进一步审计程序。在总体要求中，了解被审计单位及其环境是必要程序。该程序是一个连续和动态地收集、更新与分析信息的过程，贯穿于整个审计过程的始终。了解被审计单位及其环境能为注册会计师在下列关键环节做出职业判断提供重要基础：1确定重要性水平，并随着审计工作的进程评估对重要性水平的判断是否仍然适当；2考虑会计政策的选择和运用是否恰当，以及财务报表的列报是否适当；3识别需要特别考虑的领域；4确定在实施分析程序时所使用的预

2、期值；5设计和实施进一步审计程序，以将审计风险降至可接受的低水平；6评价所获取审计证据的充分性和适当性。（二）、风险评估程序1询问被审计单位管理层和内部其他相关人员注册会计师可以考虑向管理层和财务负责人询问下列事项：（1）管理层所关注的主要问题。（2）被审计单位最近的财务状况、经营成果和现金流量。（3）可能影响财务报告的交易和事项，或者目前发生的重大会计处理问题。（4）被审计单位发生的其他重要变化。除此之外，注册会计师还应当考虑询问以下各类人员，以获取对识别重大错报风险有用的信息：（1）询问治理层，有助于注册会计师理解财务报表编制的环境；（2）询问内部审计人员，有助于注册会计师了解其针对被审计

3、单位内部控制设计和运行有效性而实施的工作，以及管理层对内部审计发现的问题是否采取适当的措施；（3）询问参与生成、处理或记录复杂或异常交易的员工，有助于注册会计师评估被审计单位选择和运用某项会计政策的适当性；（4）询问内部法律顾问，有助于注册会计师了解有关法律法规的遵循情况、产品保证和售后责任、与业务合作伙伴（如合营企业）的安排、合同条款的含义以及诉讼情况等；（5）询问营销或销售人员，有助于注册会计师了解被审计单位的营销策略及其变化、销售趋势以及与客户的合同安排；（6）询问采购人员和生产人员，有助于注册会计师了解被审计单位的原材料采购和产品生产等情况；（7）询问仓库人员，有助于注册会计师了解原材

4、料、产成品等存货的进出、保管和盘点等情况。2实施分析程序在实施分析程序时，注册会计师应当预期可能存在的合理关系，并与被审计单位记录的金额、依据记录金额计算的比率或趋势相比较；如果发现异常或未预期到的关系，注册会计师应当在识别重大错报风险时考虑这些比较结果。3观察和检查（1）观察被审计单位的生产经营活动；（2）检查文件、记录和内部控制手册；（3）阅读由管理层和治理层编制的报告；（4）实地察看被审计单位的生产经营场所和设备；（5）追踪交易在财务报告信息系统中的处理过程（穿行测试）。（三）、了解被审计单位及其环境1总体要求注册会计师应当从下列方面了解被审计单位及其环境：行业状况、法律环境与监管环境以

5、及其他外部因素；被审计单位的性质；被审计单位对会计政策的选择和运用；被审计单位的目标、战略以及相关经营风险；被审计单位财务业绩的衡量和评价；被审计单位的内部控制。2行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素注册会计师应当了解被审计单位的行业状况，主要包括：所处行业的市场供求与竞争；生产经营的季节性和周期性；产品生产技术的变化；能源供应与成本；行业的关键指标和统计数据。注册会计师应当了解被审计单位所处的法律环境及监管环境，主要包括：适用的会计准则、会计制度和行业特定惯例；对经营活动产生重大影响的法律法规及监管活动；对开展业务产生重大影响的政府政策，包括货币、财政、税收和贸易等政策；与被审计单位

6、所处行业和所从事经营活动相关的环保要求。注册会计师应当了解影响被审计单位经营的其他外部因素，主要包括：宏观经济的景气度；利率和资金供求状况；通货膨胀水平及币值变动；国际经济环境和汇率变动。3被审计单位的性质被审计单位的性质包括：所有权结构；治理结构；组织结构；经营活动；投资活动；筹资活动。4被审计单位对会计政策的选择和运用具体包括五个方面：重要项目的会计政策和行业惯例；重大和异常交易的会计处理方法；在新领域和缺乏权威性标准或共识的领域，采用重要会计政策产生的影响；会计政策的变更；被审计单位何时采用以及如何采用新颁布的会计准则和相关会计制度。其中，重要项目的会计政策包括收入确认方法，存货的计价方

7、法，投资的核算，固定资产的折旧方法，坏账准备、存货跌价准备和其他资产减值准备的确定，借款费用资本化方法，合并财务报表的编制方法等。如果被审计单位变更了重要的会计政策，注册会计师应当考虑变更的原因及其适当性，即考虑会计政策变更是否是法律、行政法规或者适用的会计准则和相关会计制度要求的变更；会计政策变更是否能够提供更可靠、更相关的会计信息；会计政策的变更是否得到充分披露。5被审计单位的目标、战略与经营风险注册会计师应当了解被审计单位是否存在与下列方面有关的目标和战略，并考虑相应的经营风险：（1）行业发展及其可能导致的被审计单位不具备足以应对行业变化的人力资源和业务专长等风险；（2）开发新产品或提供

8、新服务及其可能导致的被审计单位产品责任增加等风险；（3）业务扩张及其可能导致的被审计单位对市场需求的估计不准确等风险；（4）新颁布的会计法规及其可能导致的被审计单位执行法规不当或不完整，或会计处理成本增加等风险；（5）监管要求及其可能导致的被审计单位法律责任增加等风险；（6）本期及未来的融资条件及其可能导致的被审计单位由于无法满足融资条件而推动融资机会等风险；（7）信息技术的运用及其可能导致的被审计单位信息系统与业务流程难以融合等风险。6被审计单位财务业绩的衡量和评价（四）、了解被审计单位的内部控制1内部控制的概念内部控制的目标是合理保证财务报告的可靠性，经营的效率和效果以及在所有经营活动中遵

9、守法律法规的要求；设计和实施内部控制的责任主体是治理层、管理层和其他人员，组织中的每一个人都对内部控制负有责任；实现内部控制目标的手段是设计和执行控制政策和程序。2内部控制的要素具体包括：控制环境；风险评估过程；信息系统与沟通；控制活动；对控制的监督。3了解内部控制的内容与深度（1）评价控制的设计注册会计师在了解内部控制时，应当评价控制的设计，并确定其是否得到执行。如果控制设计不当，不需要再考虑控制是否得到执行。（2）获取控制设计和执行的审计证据注册会计师通常实施下列风险评估程序，以获取有关控制设计和执行的审计证据：询问被审计单位的人员；观察特定控制的运用；检查文件和报告；追踪交易在财务报告信

10、息系统中的处理过程（穿行测试）。询问本身并不足以评价控制的设计以及确定其是否得到执行，注册会计师应当将询问与其他风险评估程序结合使用。（3）了解内部控制与测试控制运行有效性的关系4考虑内部控制的人工和自动化成分信息技术可能对内部控制产生特定风险：系统或程序未能正确处理数据，或处理了不正确的数据，或两种情况同时并存；在未得到授权情况下访问数据，可能导致数据的毁损或对数据不恰当的修改，包括记录未经授权或不存在的交易，或不正确地记录了交易；信息技术人员可能获得超越其履行职责以外的数据访问权限，破坏了系统应有的职责分工；未经授权改变主文档的数据；未经授权改变系统或程序；未能对系统或程序做出必要的修改；

11、不恰当的人为干预；数据丢失的风险或不能访问所需要的数据。由于人工控制由人执行受人为因素的影响，也产生特定风险：人工控制可能更容易被规避、忽视或凌驾；人工控制可能不具有一贯性；人工控制可能更容易产生简单错误或失误。相对于自动控制，人工控制的可靠性较差。5内部控制的固有局限性在决策时人为判断可能出现错误和由于人为失误而导致内部控制失效；可能由于两个或更多的人员进行串通或管理层凌驾于内部控制之上而被规避；行使控制职能的人员素质不适应岗位要求；被审计单位实施内部控制的成本效益问题；内部控制一般都是针对经常且重复发生的业务而设置的，如果出现不经常发生或未预计到的业务，原有控制就可能不适用。6控制环境控制

12、环境包括治理职能和管理职能，以及治理层和管理层对内部控制及其重要性的态度、认识和措施。具体来说，包括：对诚信和道德价值观念的沟通与落实；对胜任能力的重视；治理层的参与程度；管理层的理念和经营风格；组织结构及职权与责任的分配；人力资源政策与实务。7被审计单位的风险评估过程被审计单位的风险评估过程包括识别与财务报告相关的经营风险，以及针对这些风险所采取的措施。可能产生风险的事项和情形包括：监管及经营环境的变化；新员工的加入；新信息系统的使用或对原系统进行升级；业务快速发展；新技术；新生产型号、产品和业务活动；企业重组；发展海外经营；新的会计准则。8信息系统与沟通9控制活动控制活动具体包括：授权，业

13、绩评价，信息处理，实物控制以及职责分离。10对控制的监督11在整体层面了解内部控制12在业务流程层面了解内部控制（五）、评估重大错报风险三、本章历年试题（一）单选题1、在下列各项中，不属于内部控制要素的是（）。（2009年）A.控制风险 B.控制活动 C.对控制的监督 D.控制环境答案：A解析：本题考核内部控制要素。内部控制包括下列要素：控制环境；风险评估程序；信息系统与沟通；控制活动；对控制的监督。所以选项A不属于内部控制的要素。2、职责分离要求将不相容的职责分配给不同员工。下列职责分离做法中正确的是（）。（2009年）A.交易授权、交易执行、交易付款分离B.交易授权、交易记录、交易保管分离

14、C.资产保管、交易执行、交易报告分离D.交易授权、交易付款、交易记录分离答案：B解析：本题考核职责分离。注册会计师应当了解职责分离主要包括了解被审计单位如何将交易授权、交易记录以及资产保管等职责分配给不同员工，以防范同一员工在履行多项职责时可能发生的舞弊或错误。所以选项B正确。3、持续监督活动应当贯穿于日常经营活动与常规管理工作。下列活动中属于持续监督活动的是（）。（2009年）A.审计委员会定期了解财务数据B.相应级别的员工复核采购业务流程中控制的执行情况C.注册会计对年度财务报表进行审计D.内部审计人员对控制实施风险评估答案：B解析：本题考核对控制的监督。被审计单位通过持续的监督活动、专门

15、的评价活动或两者相结合，实现对控制的监督，持续的监督活动通常贯穿于被审计单位日常经营活动与常规管理工作中，例如，管理层在履行其日常管理活动时，取得内部控制持续发挥功能的信息。所以选项B的表述属于持续监督活动。4、在确定控制活动是否能够防止或发现并纠正重大错误时，下列审计程序中可能无法实现这一目的的是（）。（2009年）A.询问员工执行控制活动的情况B.使用高度汇总的数据实施分析程序C.观察员工执行的控制活动D.检查文件和记录答案：B解析：在确定控制活动是否能够防止或发现并纠正重大错报时，分析程序无法实现这一目标，所以选项B错误。（二）综合题1、甲公司主要从事小型电子消费品的生产和销售。A注册会

16、计师负责审计甲公司20×8年度财务报表。（2009年）资料一：A注册会计师在审计工作底稿中记录了所了解的甲公司情况及其环境，部分内容摘录如下：（1）甲公司于20×8年初完成了部分主要产品的更新换代。由于利用现有主要产品（T产品）生产线生产的换代产品（S产品）的市场销售情况良好，甲公司自20×8年2月起大幅减少了T产品的生产所需原材料基本相同，原材料平均价格相比上年上涨了约2%。由于S产品的功能更加齐全且设计新颖，其平均售价比T产品高约10%。（2）为加快新产品研发进度以应对激烈的市场竞争，甲公司于20×8年6月支付500万元购入一项非专利技术的永久使用权

17、，并将其确认为使用寿命不确定的无形资产。最新行业分析报告显示，甲公司竞争对手乙公司已于20×8年初推出类似新产品，市场销售良好。同时，乙公司宣布将于20×9年12月推出更新一代的换代产品。（3）经董事会批准，甲公司于20×8年12月1日与丙公司股东达成协议，以1800万元受让丙公司20%股权，并付讫股权受让款。20×9年1月25日，甲公司向丙公司派出1名董事（丙公司共有5名董事）参与其生产经营决策。（4）甲公司生产过程中产生的噪音和排放的气体对环境造成一定影响。尽管周围居民要求给予补偿，但甲公司考虑到现行法律并没有相关规定，以前并未对此作出回应。为改善与

18、周围居民的关系，甲公司董事会于20×8年12月26日决定对居民给予总额为100万元的一次性补偿，并制定了具体的补偿方案。20×9年1月15日，甲公司向居民公布了上述补偿决定和具体补偿方案。资产二：A注册会计师在审计工作底稿中记录了所获取的甲公司财务数据，部分内容摘录如下（金额单位：万元）：资料三：A注册会计师在审计工作底稿中记录了已实施的相关实质性程序，部分内容摘录如下：（1）抽取一定数量的20×8年度发运凭证，检查日期、品名、数量、单价、金额等是否与销售发票和记录凭证一致。（2）计算期末存货的可变现净值，与存货账面价值比较，检查存货跌价准备的计提是否充分。（3）对于外购无形资产，通过核对购买合同等资料，检查其入账价值是否正确。（4）根据有关合同和文件，确认长期股权投资的股权比例和持有时间，检查股权投资的核算方法是否正确。（5）根据具体的居民补偿方案，独立估算补偿金额，与公布的补偿金额进行比较。要求：（1）针对资料一（1）至（4）项，结合资料二，假定不考虑其他条件，逐项指出资料一所述事项是否可能表明存在重大错报风险。如果认为存在，简要说明理由，并分别说明该风险主要与哪些财务报表项目（仅限于营业收入、营业成本