03基础班2103全103讲讲义

1、会计（第十章）2017 年会计师考试辅导本例中，尽管甲公司多年来均支付普通股股利，但由于甲公司能够根据相应的议事机制决定普通股股利的支付，并进而影响永续债利息的支付，对甲公司而言，该永续债并未形成支付现金或其他金融资产的合同义务；尽管甲公司有可能在第 5 年末行使其回购权，但是甲公司并没有回购的合同义务，因此该永续债应整体被为权益工具。（3）有些金融工具虽然没有明确地包含交付现金或其他金融资产义务的条款和条件，但有可能通过其他条款和条件间接地形成合同义务。2.是否通过交付固定数量的自身权益工具结算（1）基于自身权益工具的非衍生工具。对于非衍生工具，如果有义务交付可变数量的自身权益工具进行结算，

2、则该非衍生工具是金融负债；否则，该非衍生工具是权益工具。【例 10-2】甲公司与司债务。司签订的合同约定，甲公司以 100等值的自身权益工具偿还所欠本例中，甲公司需偿还的负债金额 100是固定的，但甲公司需交付的自身权益工具的数量随着其权益工具市场价格的变动而变动。在这种情况下，甲公司负债。的该金融工具应当划分为金融【例 10-3】甲公司与司签订的合同约定，甲公司以 100 盎司黄金等值的自身权益工具偿还所欠司债务。本例中，甲公司需偿还的负债金额随黄金价格变动而变动，同时，甲公司需交付的自身权益工具的数量随着其权益工具市场价格的变动而变动。在这种情况下，该金融工具应当划分为金融负债。【例 10

3、-4】甲公司了名义金额100 元的优先股，合同条款规定甲公司在 3 年后将优先股强制转换为普通股，转股价格为转股日前一工作日的该普通价。本例中，转股价格是变动的，未来须交付的普通股数量是可变的，实质可视作甲公司将在 3 年后使用自身普通股并按其市价履行支付优先股每股转换优先股整体是一项金融负债。（2）基于自身权益工具的衍生工具。100 元的义务。在这种情况下，该强制可对于衍生工具，如果方只能通过以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产进行结算（即“固定换固定”），则该衍生工具是权益工具；如果方以固定数量自身权益工具交换可变金额现金或其他金融资产，或以可变数量自身权益工具交换固定

4、金额现金或其他金融资产，或以可变数量自身权益工具交换可变金额现金或其他金融资产，则该衍生工具应当确认为衍生金融负债或衍生金融资产。【例 105】甲公司于 2×13 年 2 月 1 日公司以自身普通股为标的的看涨。根据该合同，如果司行权（行权价为 102 元），司以每股 102 元的价格从甲公司购入普通股 1 000 股。其他有关资料如下：（1） 合同签订日（2） 行权日（欧式）2×13 年 2 月 1 日2×14 年 1 月 31 日100 元104 元104 元102 元（3）2×13 年 2 月 1 日每（4）2×13 年 12 月 31

5、日每（5）2×14 年 1 月 31 日每价价价（6）2×14 年 1 月 31 日应支付的固定行权价格（7）合同中的普通股数量1000 股（8）2×13 年 2 月 1 日（9）2×13 年 12 月 31 日（10）2×14 年 1 月 31 日的公允价值的公允价值的公允价值532000 元000 元000 元情形 1：将以现金净额结算甲公司的会计处理如下：2×13 年 2 月 1 日，确认借：银行存款的看涨：5 000第2页会计（第十章）2017 年会计师考试辅导贷：衍生工具看涨2×13 年 12 月 31 日，确认借

6、：衍生工具看涨贷：公允价值变动损益2×14 年 1 月 31 日，确认借：衍生工具看涨贷：公允价值变动损益（此处相当于金融负债） 5公允价值减少：00020002000公允价值减少：10001000反映看涨结算的账务处理如下：借：衍生工具看涨贷：银行存款情形 2：将以普通股净额结算20002000甲公司实际公司交付普通股数量约为 19.2（2000/104）股，因交付的普通股数量整数，实际交付 19 股，余下的金额（2 4 元）将以现金方式支付。甲公司除以下账务处理外，其他账务处理与情形 1 相同。2×14 年 1 月 31 日：借：衍生工具看涨贷：股本资本公积股本溢价银行

7、存款200019957241情形 3：将以普通股总额结算（只记有现金收付的账）甲公司的会计处理如下：2×13 年 2 月 1 日，确认借：银行存款贷：其他权益工具2×13 年 12 月 31 日的看涨：50005000无需在 2×13 年 12 月 31 日编制会计分录。2×14 年 1 月 31 日， 借：银行存款其他权益工具贷：股本司行权。10250000001106000000资本公积股本溢价（三）以外币计价的配股权、或认股权证如果企业的某项合同是通过固定金额的外币交换固定数量的自身权益工具进行结算，由于固定金额的外币代表的是以企业记账本位币计价的

8、可变金额，因此不符合“固定换固定” 原则。但是，对以外币计价的配股权、或认股权证提供了一个例外情况：企业对全部现有同类别非衍生自身权益工具的持有比例配股权、或认股权证，使之按比例以固定金额的任何货币交换固定数量的该企业自身权益工具的，该类配股权、（四）或有结算条款或认股权证应当为权益工具。对于附有或有结算条款的金融工具，方不能无条件地避免交付现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算的，应当为金融负债。但是，满足下列条件之一的，方应当将其为权益工具：（1）要求以现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算的或有结算条款几乎不具有可能性，即相关情形罕见、显著

9、异常或几乎不可能发生。（2）只有在方时，以现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算。（3）特殊金融工具中为权益工具的可回售工具。【例 10-7】甲公司1 亿元优先股。按合同条款约定，甲公司可根据相应的议事机制自行决定是否派发股利，如果甲公司的控股股东发生变更（假设该事项不受甲公司面值赎回该优先股。），甲公司必须按第3页会计（第十章）2017 年会计师考试辅导本例中，该或有事项（控股股东变更）不受甲公司，属于或有结算事项。同时，该事项的发生或不发生也并非不具有可能性。由于甲公司不能无条件地避免赎回应当划分为一项金融负债。（五）结算选择权的义务，因此，该工具常见的结算选择权，

10、例如，为防止附有转股权的金融工具的持有方行使转股导致方的普通股股东的股权被稀释，方会在衍生工具合同中要求一项现金结算选择权：方以等值于所应交付的乘以股票市价的现金金额支付给工具持有方，而不再新股。如果转股权这样的衍生工具给予合同任何一方选择结算方式的权利，除非所有可供选择的结算表明该衍生工具应当确认为权益工具，否则或衍生金融资产。方应当将这样的转股权确认为衍生金融负债（并财务报表中金融负债和权益工具的区分【例 10-8】甲公司为司普通股为基础的看跌无条件地以固定价格购入司的母公司，其公司的少数股东签出一份在未来 6后以要求甲公司，如果 6后司股票价格下跌，司少数股东司少数股东所持有的司。本例中

11、，在甲公司个别财务报表，由于该看跌的价值随着司股票价格的变动而变动，并将约定日期进行结算，因此该看跌符合衍生工具的定义而确认为一项衍生金融负债。而在集团合并财务报表中，少数股东所持有的司也是集团自身权益工具，由于看跌使集团整体承担了不能无条件地避免以现金或其他金融资产回购自身权益工具的合同义务，合并财务报表中应当将该义务确认为一项金融负债（尽管现金的支付取决于持有方是否行使等于回购所需支付金额的现值。（七）特殊金融工具的区分），其金额（八）金融工具的重为权益工具的金融工具，自不再被为权益工具之日起，方应当将其重分类为金融负债，以重日该工具的公允价值计量，重日权益工具的账面价值和金融负债的公允价

12、值之间的差额确认为权益。 为金融负债的金融工具，自不再被为金融负债之日起，方应当将其重分类为权益工具，以重日金融负债的账面价值计量。（九）和库存股1.利息、股利、或损失的处理利息、股利、或损失的会计处理原则同样也适用于复合金融工具，任何与负债成分相关的利息、股利、或损失应计入损益，任何与权益成分相关的利息、股利、或损失应计入权益。复合金融工具发生的费用，也应当在负债成分和权益成分之间按照各自占总价款的比例进行分摊。但是，如果该优先股赎回时所支付的金额还未支付的股利，则整个工具是一项金融负债，那么在这种情况下，支付的所有股利计入损益。2.库存股回购自身权益工具（库存股）支付的对价和产。二、复合金

13、融工具费用，应当减少所有者权益，不得确认金融资企业所的非衍生工具可能同时包含金融负债成分和权益工具成分。对于复合金融工具，发行方应于初始确认时将各组成部分分别为金融负债、金融资产或权益工具。企业的一项非衍生工具同时包含金融负债成分和权益工具成分的，应于初始计量时先确定金融负债成分的公允价值（其中可能包含的非权益性嵌入衍生工具的公允价值），再从复合金融工具公允价值中扣除负债成分的公允价值，作为权益工具成分的价值。1.在可转换工具转换时，应终止确认负债成分，并将其确认为权益。原来的权益成分仍旧保留为权益（从权益的一个项目结转到另一个项目，如从“其他权益工具”转入“资本公积资本或股本溢价”）。可转换

14、工具转换时不产生损益。第4页会计（第十章）2017 年会计师考试辅导【例 1013】甲公司 2013 年 1 月 1 日按每份面值 1 000 元了 2 000 份可转换债券，取得总收入 2 000 000 元。该债券期限为 3 年，票面年利率为 6%，利息按年支付；每份债券均可在债券1 年后的任何时间转换为 250 股普通股。甲公司该债券时，二级市场上与之类似但没有转股权的债券的市场利率为 9%。量的金融负债。不考虑其他相关因素，甲公司将的债券划分为以摊余成本计（1）先对负债部分进行计量，债券收入与负债部分的公允价值之间的差额则分配到权益成分如表 10-1 所示。负债部分的现值按 9%的折现

15、率计算：表 10-1：元（2）甲公司的账务处理如下：2013 年 1 月 1 日，借：银行存款可转换债券：20001512000878000 000151 878应付债券可转换公司债券（利息调整） 贷：应付债券可转换公司债券（面值）其他权益工具2013 年 12 月 31 日，计提和实际支付利息： 计提债券利息时：借：财务费用贷：应付利息166331（1 848 122×9%）12046000331（倒挤）应付债券可转换公司债券（利息调整）实际支付利息时：借：应付利息贷：银行存款1200001200002014 年 12 月 31 日，债券转换前，计提和实际支付利息：计提债券利息时：

16、借：财务费用贷：应付利息170501（1 894 453×9%）12050000501应付债券可转换公司债券（利息调整）实际支付利息时：借：应付利息贷：银行存款120000120000第5页本金的现值第 3 年年末应付本金 2 000 000 元（复利现值系数为 0.7721835）（P/F，9%，3）1 544 367利息的现值：3 年期内每年应付利息 120 000 元（年金现值系数为 2.5312917）（P/A，9%，3）303 755负债成分总额1 848 122权益成分金额151 878债券总收入2 000 000会计（第十章）2017 年会计师考试辅导至此，转换前应付债

17、券的摊余成本为 1 944 954（1 848 12246 33150 501）元。至 2014 年 12 月 31 日，甲公司股票上涨幅度较大，可转换债券持有于当日将持有的可转换债券转为甲公司。借：应付债券可转换公司债券（面值） 其他权益工具贷：股本2 000 000151878（2 000×250）×1 50 0000应付债券可转换公司债券（利息调整）（151 878-46 331-50 501）55 046资本公积股本溢价159 68324.企业认股权和债权分离的可转换公司债券，所的认股权符合有关权益工具定义的，应当确认为一项权益工具（其他权益工具），并以公司债券公允

18、价值后的净额进行计量。借：银行存款贷：其他权益工具价格减去不附认股权且其他条件相同的如果认股权持有人到期没有行权的，应当在到期时将原计入其他权益工具的部分转入资本公积（股本溢价）。借：其他权益工具贷：资本公积股本溢价第二节 负债一、金融负债金融负债是负债的组成部分，主要短期借款、应付票据、应付债券、长期借款等。企业在金融负债初始确认进行后，不能随意变更。确认时划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，不能重新为其他金融负债；其他金融负债也不能重新为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债。（二）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金

19、融负债，其公允价值变动形成或损失，除与套期保值有，应当计入当期损益（公允价值变动损益）。企业对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，应当设置“性金融负债”科目核算其公允价值。（三）应付票据企业应设置“应付票据”科目进行核算（核算商业汇票）。开出并承兑的商业承兑汇票如果不能如期支付的， 转入“应付账款”科目。借：应付票据贷：应付账款票据到期时，将“应付票据”账面价值银行承兑汇票如果票据到期，企业无力支付到期票款时，借记“应付票据”科目，贷记“短期借款”科目。（五）公司债券1.公司债券应付债券面值第6页会计（第十章）2017 年会计师考试辅导利息调整应计利息（1）公司债券的债券的票面利率

20、高于同期银行存款利率时，可按超过债券票面价值的价格，称为溢价发行。如果债券的票面利率低于同期银行存款利率，可按低于债券面值的价格，称为折价。如果债券的票面利率与同期银行存款利率相同，可按票面价格，称为面值。企业发行债券时，按实际收到的款项，借记“银行存款”、“库存现金”等科目，按债券票面价值，贷记“应付债券面值”科目，按实际收到的款项与票面价值之间的差额，贷记或借记“应付债券利息调整”科目。（2）利息调整的摊销利息调整债券存续期间内采用实际利率法进行摊销。资产负债表日，对于分期付息、一次还本的债券，按票面利率计算确定的应付未付利息，贷记“应付利息”科目。对于一次还本付息的债券，按票面利率计算确

21、定的应付未付利息，贷记“应付债券应计利息”科目。【例 1015】20×1 年 12 月 31 日，甲公司经批准5 年期一次还本、分期付息的公司债券10 000 000 元，债券利息在每年 12 月 31 日支付，票面利率为年利率 6%。率为 5%。债券时的市场利价=1000×（P/F，5%，5）60×（P/A，5%，5）甲公司该批债券实际价格为：10 000 000×0.783510 000 000×6%×4.329510甲公司的账务处理如下：432700（元）（1）20×1 年 12 月 31 日借：银行存款贷：应付债券面

22、值债券时：1043210700000 000432 700利息调整（2）20×2 年 12 月 31 日计算利息费用时：借：财务费用等应付债券利息调整贷：应付利息借：应付利息52178635365600 000000600第7页会计（第十章）2017 年会计师考试辅导贷：银行存款20×3 年 12 月 31 日借：财务费用应付债券利息调整贷：应付利息借：应付利息贷：银行存款20×4 年 12 月 31 日借：财务费用应付债券利息调整贷：应付利息借：应付利息贷：银行存款20×5 年 12 月 31 日借：财务费用应付债券利息调整贷：应付利息借：应付利息贷：

23、银行存款600 00051782716.75283.25600 000（10000600 000000 000×6%）60051386602.59397.41600 000000600 00060050990282.72717.28600 000000600 000600（3）20×6 年 12 月 31 日归还债券本金及最后一期利息费用时：借：财务费用等应付债券面值利息调整贷：银行存款2.可转换公司债券5050009410062.94（倒挤）000937.06（先算）600 00010企业的可转换公司债券在“应付债券”科目下设置“可转换公司债券”明细科目核算（正常的二级明

24、细科目变为三级明细科目）。企业的可转换公司债券，应当在初始确认时将其包含的负债成分和权益成分进行分拆，将负债成分确认为应付债券，将权益成分确认为其他权益工具。在进行分拆时，应当先对负债成分的未来现金流量进行折现确定负债成分的初始确认金额，再按价格总额扣除负债成份初始确认金额后的金额确定权益成份的初始确认金额。可转换公司债券发生的费用，应当在负债成分和权益成分之间按照各自的相对公允价值进行分摊。【例 1016】甲公司经批准于 20×1 年 1 月 1 日按面值5 年期一次还本、按年付息的可转换公司债券 200 000 000 元，款项已收存银行，债券票面年利率为 6%。债券1 年后可转

25、换为普通股股票，初始转股价为每股 10 元，股票面值为每股 1 元。债券持有人若在当期付息前转换股票的，应按债券面值和应付利息之和除以转股价，计算转换的数。20×2 年 1 月 1 日债券持有人将持有的可转换公司债券全部转换为普通股股票，甲公司可转换公司债券时二级市场上与之类似的没有附带转换权的债券市场利率为 9%。甲公司的账务处理如下：（1）20×1 年 1 月 1 日可转换公司债券时：可转换公司债券负债成分的公允价值为：200 000 000×0.6499×6%×3.8897=176 656 400（元）可转换公司债券权益成分的公允价值为：

26、200 000 000176 56 400=23 343 600（元）第8页会计（第十章）2017 年会计师考试辅导借：银行存款应付债券可转换公司债券（利息调整） 贷：应付债券可转换公司债券（面值）其他权益工具2002300034320023000600000 000343 600注意：可转换公司债券时的摊余成本等于负债成份的公允价值。（2）20×1 年 12 月 31 日确认利息费用时： 借：财务费用等贷：应付利息可转换公司债券利息15899123076000 000899 076应付债券可转换公司债券（利息调整）（3）20×2 年 1 月 1 日债券持有人行使转换转换的

27、数为：（利息尚未支付）：（200 000 000）÷10=21 200000（股）借：应付债券可转换公司债券（面值） 应付利息可转换公司债券利息其他权益工具贷：股本20012230000003430000006002 120019 444194 699000524076应付债券可转换公司债券（利息调整） 资本公积股本溢价二、职工薪酬（一）职工的概念及职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务或终止劳动合同而给予的各种形式的。企业提供给职工配偶、子女、受赡养人、已故员工遗属及其他受益人等的福利，也属于职工薪酬。职工薪酬主要短期薪酬、离职后福利、辞退福利和其他长期职工福利。（1）短期薪酬短期

28、薪酬，是指企业预期在职工提供相关服务的年度报告期间结束后十二内将全部予以支付的职工薪酬。短期薪酬主要：职工工资、奖金、津贴和补贴。职工福利费，发放给职工或为职工支付的以下各项现金补贴和非货币性集体福利：一是为职工卫生、生活等发放或支付的各项现金补贴和非货币利；二是企业尚未分离的内设集体福利部门所发生的、设施和的其他职工福利支出。医疗保险费、工伤保险费和住房公积金。工会经费和职工教育经费。费用；三是发放给在职职工的生活补助以及按规定发生保险费等保险费。短期带薪缺勤，是指企业支付工资或提供补偿的职工缺勤，婚假、产假、丧假、探亲假等。年休假、病假、短期伤残、短期利润计划，是指因职工提供服务而与职工达

29、成的基于利润或其他经营成'果提供薪酬的协议。长期利润计划属于其他长期职工福利。非货币利。其他短期薪酬。第9页会计（第十章）2017 年会计师考试辅导（2）离职后福利离职后福利，是指企业为获得职工提供的服务而在职工退休或与企业解除劳动后，提供的各种形式的和福利。（3）辞退福利辞退福利，是指企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动合同愿接受裁减而给予职工的补偿。，或者为鼓励职工自职工虽然没有与企业解除劳动合同，但未来不再为企业提供服务，不能为企业带来利益，企业承诺提供实质上具有辞退福利性质的补偿的，发生“内退”的情况，在其正式退休日期之前应当比照辞退福利处理，在其正式退休日期之后，应当按

30、照离职后福利处理。（4）其他长期职工福利其他长期职工福利，是指除短期薪酬、离职后福利、辞退福利之外所有的职工薪酬，长期带薪缺勤、长期残疾福利、长期利润（二）短期薪酬的确认与计量计划等。企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将实际发生的短期薪酬确认为负债，并计入当期损益，其他会计准则要求或1.货币性短期薪酬计入资产成本的除外。【例 1017】2×15 年 6 月，甲公司当月应发工资 1 560，其中：生产部门直接生产工资 1 000根据所在地；生产部门管理工资 200；公司管理部门工资 360。规定，公司分别按照职工工资总额的 10%和 8%计提医疗保险费和住房公积金，缴纳给当地保险经

31、办机构和住房公积金管理机构。公司分别按照职工工资总额的 2%和 1.5%计提工会经费和职工教育经费。不考虑所得税影响。应计入生产成本的职工薪酬金额1 0001 000×（10%8% 2%1.5%）1 215 （）应计入费用的职工薪酬金额200200×（10%8%2%1.5%）243（）应计入管理费用的职工薪酬金额360360×（10%8%2%1.5%）437.4（公司应根据上述业务，做如下账务处理：）借：生产成本费用管理费用贷：应付职工薪酬工资122415043037415000000000600560248312234000000000000000医疗保险费住房

32、公积金工会经费11职工教育经费（三）带薪缺勤带薪缺勤应当分为累积带薪缺勤非累积带薪缺勤两类。1.累积带薪缺勤累积带薪缺勤，是指带薪权利可以结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪缺勤权利可以在未来期间使用。企业应当在职工提供了服务从而增加了其未来享有的带薪缺勤权利时，确认与累积带薪缺勤相关的职工薪酬，并以累积末行使权利而增加的预期支付金额计量。【例 1018】司共有 1 000 名职工，从 2×15 年 1 月 1 日起，该公司实行累积带薪缺勤制度。该制度规定，每个职工每年可享受 5 个工作日带薪年休假，未使用的年休假只能向后结转一个日历年度，超过 1 年未使用的权利作废，不能在职工离

33、开公司时获得现金支付；职工休年休假是以后进先出为基础，即首先从当年可享受的权利中扣除，再从上年结转的带薪年休假余额中扣除；职工离开公司时，公司对职工未使用的累积带薪年休假不支付现金。2×15 年 12 月 3 1 日，每个职工当年平均未使用带薪年休假为 2 天。根据过去的经验并预期该经验将继续适用，司预计 2×16 年有 950 名职工将享受不超过 5 天的带薪年休假，剩余 50 名职第10页会计（第十章）2017 年会计师考试辅导工每人将平均享受 6 天半年休假，每个工作日工资为 300 元。这 50 名职工全部为总部经理，该公司平均每名职工分析：司在 2×15

34、 年 12 月 31 应当预计由于职工累积未使用的带薪年休假权利而导致预期将支付的工资负债，即相当于 75 天（50×1.5 天）的年休假工资 22 500（75×300 元，并做如下账务处理：借：管理费用22 500贷：应付职工薪酬累积带薪缺勤 22 500 2.非累积带薪缺勤非累积带薪缺勤，是指带薪权利不能结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪缺勤权利将予以取消，并且职工离开企业时也无权获得现金支付。企业应当在职工实际发生缺勤的会计期间确认与非累积带薪缺勤相关的职工薪酬。（四）短期利润计划利润计划同时满足下列条件的，企业应当确认相关的应付职工薪酬，并计入当期损益或者相关

35、资产成本：企业因过去事项导致现在具有支付职工薪酬的法定义务；因利润应付职工薪酬义务能够可靠估计。计划所产生的【例 1019】丙公司有一项利润计划，要求丙公司将其至 2×15 年 12 月 31 日止会计年度的税前利润的指定比例支付给在2×15 年7 月1 日至2×16 年6 月30 日为丙公司提供服务的职工。该奖金于 2×16 年 6 月 30 日支付。2×15 年 12 月 31 日止财务年度的税前利润为 1 000如果丙公司在 2×15 年 7 月 1 日至 2×16 年 6 月 30 日期间没有职工离职，则当年的利润。

36、支付总额为税前利润的 3%。丙公司估计职工离职将使支付额降低至税前利润的 2.5%。（其中，直接参加生产的职工享有 1%，总部管理享有 1.5%），不考虑个人所得税影响。分析：尽管支付额是按照截至 2×15 年 12 月 31 日止财务年度的税前利润的 3%计量，但是业绩却是基于职工在 2×15 年 7 月 1 日至 2×16 年 6 月 30 日期间提供的服务。因此，丙公司在 2×15年 12 月 31 日应按照税前利润的 50%的 2.5%确认负债和成本及费用，金额为 125 000 元（10 000 000×50%×2.5%12

37、5 000）。余下的利润出的调整额，在 2×16 年予以确认。2×15 年 12 月 31 日的账务处理如下： 借：生产成本管理费用金额，连同估计金额与实际支付金额之间的差额作5075000000125 000贷：应付职工薪酬一利润计划2×16 年 6 月 30 日，丙公司的职工离职使其支付的利润金额为 2×15 年度税前利润的 2.8%（直接参加生产的职工享有 1.1 % ，总部管理享有 1.7%），在 2×16 年确认余下的利润金额，连同估计金额与实际支付金额之间的差额作出的调整额合计为 155 000 元（10 000 000×

38、2.8%125 000155 000）。其中，50 000）。管理费用的利润生产成本的利润计划金额 60 000 元（10 000 000×1.1%计划金额 95 000 元（10 000 000×1.7%75 000）。2×16 年 6 月 3借：生产成本管理费用0日的账务处理如下：6095000000155 000贷：应付职工薪酬利润计划（五）非货币利企业向职工提供非货币用成本计量。利的，应当按照公允价值计量。公允价值不能可靠取得的，可以采1.以自产在以自产或外购商品发放给职工作为福利或外购商品发放给职工作为福利的情况下，企业在进行账务处理时，应当先通过“应付

39、职工薪酬”科目归集当期应计入成本费用的非货币性薪酬金额。【例 1020】甲公司为一家生产笔记本电脑的企业，共有职工 200 名，2×1 5 年 2 月，公司以其生产的成本为 10 000 元的高级笔记本电脑和外购的每部不含税价格为 1 000 元的作为春节第11页会计（第十章）2017 年会计师考试辅导福利发放给公司每名职工。该型号笔记本电脑的售价为每台 14 000 元，甲公司适用的增值税税率为17%，已开具了得30 名为总部管理；甲公司以银行存款支付了购买的价款和增值税进项税额，已取，适用的增值税税率为 17%。200 名职工中 170 名为直接参加生产的职工，甲公司决定发放非货

40、币借：生产成本管理费用利时,应作如下账务处理：27844913600400276贷：应付职工薪酬非货币利000实际发放笔记本电脑时，应作如下账务处理：借：应付职工薪酬非货币贷：主营业务收入利32762000800476000000000000应交税费应交增值税（销项税额）借：主营业务成本贷：库存商品甲公司决定发放非货币借：生产成本管理费用2 0002000利时,应作如下账务处理：19835900100234贷：应付职工薪酬非货币利000购买时，甲公司应作如下账务处理：借：库存商品应交税费应交增值税（进项税额） 贷：银行存款20034000000234000200000借：应付职工薪酬非货币贷：

41、库存商品利234000000应交税费应交增值税（进项税额转出） 342.将拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用或租赁住房等资产供职工无偿使用【例 1 021】 2×15 年丁公司为总部经理级别以上职工提供自建宿舍使用，同时为副总裁以上高级管理每人租赁一套住房。该公司总部共有部门经理以上职工 60 名，每人提供一间级管理理：宿舍使用，每间宿舍每月计提折旧 1 000 元；该公司共有副总裁以上高10 名，公司为其每人租赁一套月租金为 10 000 元的公寓。该公司每月应作如下账务处借：管理费用贷：应付职工薪酬非货币借：应付职工薪酬非货币贷：累计折旧借：管理费用贷：应付职工薪酬非货币借：应付

42、职工薪酬一非货币贷：其他应付款600006000060000100000100宿舍宿舍00060000100租赁公寓租赁公寓1000000003.向职工提供企业支付了补贴的商品或服务以提供包含补贴的住房为例，企业在出售住房等资产时，应当将此类资产的公允价值与其内部售价之间的差额（即相当于企业补贴的金额）分别情况处理：（1）如果出售住房的合同或协议中规定了职工在购得住房后至少应当提供服务的年限，且如果职工提前离开则应退回部分差价，企业应当将该项差额作为长期待摊费用处理，并在合同或协议规定的服务年限内平均摊销，根据受益对象分别相关资产成本或当期损益。（2）如果出售住房的合同或协议中未规定职工在购得

43、住房后必须服务的年限，企业应当将该项差额直接计入出售住房当期相关资产成本或当期损益。第12页会计（第十章）2017 年会计师考试辅导【例 1022】 2×1 5 年 5 月，甲公司购买了 100 套全新的公寓拟以公司共有 100 名职工，其中 80 名为直接生产，20 名为公司总部管理价格向职工出售，该。甲公司拟向直接生产出售的住房平均每套购买价为 100，向职工出售的价格为每套 80；拟向管理出售的住房平均每套购买价为 180，向职工出售的价格为每套 150。该 100 名职工均在2×15 年度中陆续购买了公司出售的住房，售房协议规定，职工在取得住房后必须在公司服务 15

44、 年。不考虑相关税费。甲公司出售住房时应作如下账务处理：借：银行存款长期待摊费用贷：固定资产9422000000116000000000 000出售住房后的每年，甲公司应当按照直线法在 15 年内摊销长期待摊费用，并作如下账务处理：借：生产成本管理费用贷：应付职工薪酬非货币1 066400利1667000466 667667466 667借：应付职工薪酬非货币利1 466贷：长期待摊费用（六）离职后福利的确认与计量1离职后福利，是指企业为获得职工提供的服务而在职工退休或与企业解除劳动后，提供的各种形式的和福利。离职后福利退休福利（如和的退休支付）及其他离职后福利（如离职后人寿保险和离职后医疗保

45、障）。离职后福利计划，是指企业与职工就离职后福利达成的协议，或者企业为向职工提供离职后福利制定的规章或办法等。企业应当将离职后福利计划1.设定提存计划为设定提存计划和设定受益计划两种类型。设定提存计划，是指向的基金缴存固定费用后，企业不再承担进一步支付义务的离职后福利计划。企业资产负债表日确认为换取职工在会计期间内为企业提供的服务而应付给设定提存计划的提存金，并作为一项费用计入当期损益或相关资产成本。【例 1023】甲企业为管理设立了一项企业年金：每月该企业按照每个管理工资的 5 %向于甲企业的年金基金缴存企业年金，年金基金将其计入该管理个人账户并负责资金的运作。该管理退休时可以获得其个人账户

46、的累积额，公司历年来的缴存额以及相应的投资。公司除了按照约定向年金基金缴存之外不再负有其他义务，既不享有缴存资金产生的收益，也不承担投资风险。因此，该福利计划为设定提存计划。2×1 5 年，按照计划安排，该企业向年金基金缴存的金额为 1 000 万。账务处理如下：借：管理费用100001000010000000 000000000 000贷：应付职工薪酬借：应付职工薪酬贷：银行存款2.设定受益计划10设定受益计划是指除设定提存计划以外的离职后福利计划。在设定受益计划下，企业的义务是为现在及以前的职工提供约定的福利，并且精算风险（即福利将少于预期）和投资风险（即投资的资产将不足以支付预

47、期的福利）实质上由企业来承担，因此，如果精算或者投资的实际结果比预期差，则企业的义务可能会增加。当企业通过以下方式负有法定义务时，该计划就是一项设定受益计划：（1） 计划福利公式不仅仅与提存金金额相关，且要求企业在资产不足以满足该公式的福利时提供进一步的提存金；（2） 通过计划间接地或直接地对提存金的特定回报作出担保。设定受益计划的核算涉及四个步骤：第13页会计（第十章）2017 年会计师考试辅导步骤一：确定设定受益义务现值和当期服务成本。设定受益义务的现值，是指企业在不扣除任何计划资产的情况下，为履行当期和以前期间职工服务产生的义务所需的预期未来支付额的现值。在确定设定受益义务的现值、当期服

48、务成本以及过去服务成本时，企业应当根据预期累计福利法确定的公式将设定受益计划产生的福利义务归属于职工提供服务的期间，并计入当期损益或相关资产成本。【例 1024】甲企业在 2×1 4 年 1 月 1 日建立一项福利计划未来退休的管理员工提供退休补贴，退休补贴根据工龄有不同的层次，该计划于当日开始实施。该福利计划为一项设定受益计划。假设管理退休时企业将每年支付退休补贴直至其，通常企业应当根据生命周期表对率进行精算（为阐述方便，本例中测算表格中的演算，忽略率），并考虑退休补贴的增长率等因素，将退休后补贴折现到退休时点，然后按照预期累积福利分配。法在职工的服务期间进行假设一位 5 5 岁管

49、理于 2 x 1 4 年初入职，年折现率为 10%，预计该职工将在服务 5 年后即 2×19 年初退休。表 10-2 列示了企业如何按照预期累计福利法确定其设定受益义务现值和当期服务成本，表 10-2精算假设不变。：元注：1.期初义务是归属于以前年度的设定受益义务的现值。2.当期服务成本是归属于当年的设定受益义务的现值。3.期末义务是归属于当年和以前年度的设定受益义务的现值。假设该职工退休后直至前企业将为其支付的累计退休福利在其退休时点的折现额约为 6550 元，则该管理为企业服务的 5 年中每年所赚取的当期福利为这一金额的 1 /5 即 1 310 元。2×1 4 年末，

50、企业对该管理的会计处理如下：借：管理费用（当期服务成本） 890贷：应付职工薪酬同理，2×1 5 年末，企业对该管理890的会计处理如下：借：管理费用（当期服务成本） 贷：应付职工薪酬借：财务费用贷：应付职工薪酬以后各年，以此类推。（七）辞退福利的确认与计量9809808989辞退福利，是指企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动受裁减而给予职工的补偿。，或者为鼓励职工自愿接第14页年度2×142×152×162×172×18福利归属于以前年度01310262039305240福利归属于当年13101310131013101310当

51、年和以前年度13102620393052406550期初义务0890196032404760利率为 10%的利息089890×10%1961960×10%3243240×10%4764760×10%当期服务成本8901310/（110%）49801310/（110%）310801310/（110%）219101310/（110%）1310期末义务890195989089980323619601961080475432403241190654647604761310会计（第十章）2017 年会计师考试辅导辞退福利两方面的内容：一是在职工劳动合同尚未到期前，不论职工本人是否愿意，企业决定解除与职工的劳动而给予的补偿；二是在职工劳动合同尚未到期前，为鼓励职工自愿接受裁减而给予的补偿，职工利选择继续在职或接受补偿离职。企业向职工提供辞退福利的，应当在以下两者孰早日确认辞退福利产生的职工薪酬负债，并计入当期损益：（1）企业不能单方面撤回因解除劳动计划或裁减建议所提供的辞退福利时。（2）企业确认与涉及支付辞退福利的重组相关的成本或费用时。同时下列情况时，表明企业承担了重组义务：有详细、正式的重组计划。该重组计划已对外公告。由于被辞退的职工不再为企业带来未来利益，因此，对于所有辞退福利，均应当于辞退计划满足负债确认条件