中级财务会计讲义

1、1 中级财务会计讲义 Intermediate Financial Accounting 杨琳 2009年2月2 、中级财务会计的定位与特点 一）会计学原理与高级财务会计的定位 1. 会计学原理（也称基础会计学） 介绍记账、算账和报账等方面的基本理论、基本方法和基本技能。 2. 高级财务会计（也称特种会计） 介绍一般会计业务以外的特殊会计业务的处理，包括：特殊财务报告问题、企业会计 中较特殊且复杂的问题，以及企业处于非持续经营等特殊情况下的会计问题。 （二）中级财务会计与会计学原理和高级财务会计的关系 1. 它所介绍的会计确认、计量、记录和报告的程序和方法，既是财务会计知识体系的主 体部分，又

2、是企业会计工作中最重要、最基本的内容； 2. 居于承前启后的地位，既是对会计学原理中揭示的基本理论、基本知识和基本方法的 具体运用，又是进一步学习高级会计学的必要前提和基础。 三）中级会计学的定位： 1. 核算内容：经常性和一般性业务 2. 核算依据：传统的财务会计理论 3. 核算方法：会计核算的常规方法 、课程学习环节 一）课前准备 阅读教学计划相关问题 阅读教材中相关章节及补充材料 复习上一次课程讲授内容 二）授课阶段 讲授基本原理与方法； 讨论重点、难点问题； 习题与案例解析 三）课后复习 个人作业 小组作业 第一章 总论 ? ? 主要内容：主要阐述财务会计基本理论，包括财务会计的本质、

3、目标、基本假定与基础、质 量特征、会计要素及其确认与计量原则 第一章 总论 4 第二章 金融资产 10 第三章 存货 8 第四章 固定资产 6 第五章 无形资产 2 第六章 投资性房地产 4 第七章 长期股权投资 8 第八章 非货币性资产交换 2 第九章 资产减值 8 第十章 流动负债 4 三、教学课时计划（总课时 56） 3 ? ? 学习目的与要求：通过本章学习，了解财务会计的概念与特征，掌握财务会计理论结构和会 计信息质量特征。 ? ? 重点：会计信息质量特征 一、财务会计的本质 1. 信息系统论； 2. 管理工具论； 3. 管理活动论； 4. 艺术论。 财务会计的基本特征 1. 向企业外

4、部提供信息 2. 提供以财务报表为核心的信息 3. 主要提供货币量化的历史信息 4. 由确认、计量、记录和报告等程序构成 5. 其依据是会计准则和会计制度 二、财务会计的目标 财务会计的目标就是要解决下列问题： 1. 向谁提供信息：会计信息的使用者 2. 提供哪些信息：使用者不同而不同 3. 如何提供信息：区分企业内部信息和外部信息 4. 信息的质量如何：决策有用性 相关性、可靠性 三、会计信息的质量特征 ? 可理解性：会计信息应清晰易懂，便于理解与运用。取决于：信息本身易懂、使用者的理解 能力 ? 可靠性：会计信息应当真实可靠、内容完整。为此应具备可验证性、中立性、反映真实性 ? 相关性：会

5、计信息应与决策相关。相关性大小取决于：预测价值、反馈价值、及时性 ? 可比性：会计信息应当可比。包括：不同企业的可比、同一企业不同时期的可比 四、财务会计要素 反映财务状况的要素：资产负债 所有者权益 反映经营成果的要素：收入费用利润 会计要素以经济利益为核心进行定义 资产 过去的交易或事项形成的、 由企业拥有或控制的、 预期会给企业带来经济利益的资源。 负债 过去的交易或事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。4 资产的分类：按使用方式或时间：流动资产 非流动资产 按资产价值形式：金融资产（货币资金、股权、债权等） 非金融资产（存货、固定资产、无形资产） 收入一一企业在日常活动中形

6、成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济 利益的总流入。 费用一一企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与所有者分配利润无关的经济 利益的总流出。 利润一一企业在一定会计期间的经营成果。 利得和损失 利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关 的经济利益的流入。 损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关 的经济利益的流出。 类别： 1、计入当期利润的利得和损失（营业外收支） 2、直接计入所有者权益的利得和损失（资本公积） 会计要素核算的主要过程 会计要素确认条件： ? ?符合会计要素的定义；

7、? ?相关的经济利益很可能流入或者流出企业； ? ?该经济利益流入或者流出的金额能够可靠计量。 五、会计假定和基础 1会计主体 确定空间范围 2持续经营 确定时间范围 3会计分期 确定计量手段 会计基础：权责发生制 六、会计要素的计量属性（五种）所有者权益 企业资产扣除负债后，由所有者享有的剩余权益。 4货币计量 5 第二章金融资产 ? ?主要内容：非金融企业金融资产的分类；各类金融资产的会计处理 ? ?学习目的与要求：了解金融资产的分类，掌握金融资产会计核算 ? ?难点：持有至到期投资的实际利率法 ? ?重点：各类金融资产的确认与计量 第一节金融资产概述 一、 金融资产的定义与特征 金融资产

8、：以价值形态或金融工具形式存在的资产（货币、债券、股票等） 实物资产：以实物形态存在（存货、固定资产等） 无形资产：以非实物形态存在（专利权等） 是一种权利凭证（合同或承诺文件） 能直接产生货币收入 二、 金融资产的分类（四分法） 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（交易性金融资产及其他） 持有至到期投资 贷款和应收账款 可供出售金融资产 分类依据：金融资产自身特点、持有意图、风险管理要求 分类意义：与计量（资产、利润的计算）存在密切关系 分类演进：美财务会计准则三分法 国际会计准则四分法 第二节货币资金 一、 货币资金内容及内部控制要求 现金、银行存款和其他货币资金 货币资金是企业

9、资产中流动性最强的一类 货币资金的管理与内部控制 规定现金使用范围 核定现金库存限额 收支分线、不准坐支现金 在银行开户进行款项存取、结算 严格职责分工并定期轮岗 明确货币资金审批权限 加强相关票据及印鉴管理 二、 现金 （一）概述6 1、定义 广义的现金包括库存现金、银行活期存款、银行本票、银行汇票、信用证存款、信用卡存 款等内容；狭义的现金即库存现金。 2、账户设置 现金总账（一般采用三栏式） 、现金日记账。 3、核算要求 每日终了，现金总账余额应等于现金日记账余额，现金日记账余额等于库 存现金余额。 （二）现金一般业务核算 三）现金清查核算 银行存款 ）银行账户分类 基本存款账户 一般存

10、款账户 临时存款账户 专用账户 ）银行结算方式 四票（支票、汇票和本票）三式（托收承付、委托收款和汇兑）一卡（信用卡）一证（信用证） 银行汇票图样： 银行汇票结算程序示意图： 商业汇票图样：银行承兑汇票 银行承兑汇票结算程序示意图： 支票图样： 托收承付结算程序图 8、信用卡 用于同城或异地结算 单位卡不得用于超过 10 万元以上的结算，不得支取现金 允许善意透支，不得恶意透支 9、信用证 用于国际贸易领域的结算 有银行信用作为保证，付款承诺是一定要兑现的 （三）银行存款的核算 1、银行存款收付核算 （1）将款项存入银行时 借：银行存款 贷：现金等有关科目 （2）提取和支出存款时 借：现金等有

11、关科目 贷：银行存款 A 公司发生如下经济业务： 1、开出现金支票从银行提取现金 700 元备用。 2、销售商品一批，售价 500元，增值税额 85 元。收到现金存入银行。 3、职工李格出差，借支差旅费 800 元，以现金支付。 4、李格出差回来报销差旅费 850 元。差额用现金补付。 2、银行存款日记账 设置：按开户银行、存款种类等分别设置 登记人员：出纳 登记依据：收付款凭证 登记方法：逐笔登记，日清月结，定期核对 （四）银行存款的核对 四、其他货币资金 （一）内容 外埠存款 银行汇票存款 银行本票存款 信用证保证金存款 信用卡存款 存出投资款 （二）核算步骤（以银行汇票为例） 1、存款取

12、得银行汇票 借：其他货币资金 银行汇票存款 现金收付、转账（仅一个） 现金存入、转账、不付现金 临时需要、只付不收 专项资金、专款专用 7 贷：银行存款 2、使用银行汇票采购货物 借：材料采购 贷：其他货币资金 银行汇票存款 3、收回多余款 借：银行存款 贷：其他货币资金 银行汇票存款 A 公司向银行申请开出银行汇票 12000 元，有关手续已办妥，采购员李伟持汇票到外地 S 市采 购材料。 李伟采购结束，增值税专用发票上列明材料价款 10 000 元、增值税 1 700 元， 共计 11700 元。多出差额 300 元已通过汇兑方式收回。材料已验收入库。 A 公司发生如下经济业务： 1、开出

13、转账支票，支付水电费 1 800 元。 2、销售商品，售价 20 000 元，增值税额 3 400 元。收到对方 给予的银行本票，存入银行。 3、委托银行将款项 50 000 元汇往江西某银行，开立采购专户。 4、将款项 15 000 元交存银行，申请办理银行本票，已办妥。 1、借：其他应付款 1 800 贷：银行存款 1 800 2、借：银行存款 23 400 贷：主营业务收入 20 000 应交税费 应交增值税（销项税额） 3 400 3、借：其他货币资金 外埠存款 50 000 贷：银行存款 50 000 4、借：其他货币资金 银行本票存款 15 000 贷：银行存款 15 000 其他

14、货币资金（银行汇票存款）会计处理程序 银行存款及其他货币资金的会计处理比较 第三节 应收款项 一、 应收款项的内容 二、应收票据 （一）应收票据的定义、分类、计价 应收票据：企业持有的未到期或未兑现的商业汇票。 流通性更强、更有偿还保证。 分类 商业承兑汇票和银行承兑汇票 带息票据和不带息票据 计价 一般情况下，按票据面值计价，取得票据时暂不考虑票据利息。 （二）基本业务的核算 1、销售商品、收取商业汇票 借：应收票据 票据面值（无论是否带息） 贷：主营业务收入 价款 应交税费 应交增值税 税款 2、票据到期收款 （1）确定到期日、到期值： 到期日：按月计算，为次月对日 按天计算，到期日 =出

15、票日 +期限天数 到期值=面值+应计利息（面值X利率X期限） （2）到期兑付 借：银行存款 实收款 贷：应收票据 面值 财务费用 （带息票据利息） B 公司于 2007 年 11 月 6 日销售一批产品给甲公司， 货已发出， 增值税专用发票上注明价款 200 000 元、增值税款 34 000 元。收到甲公司同是签发的 70 天的商业承兑汇票一张，面值 234 000 元，票面利率 6%。该项销售符合收入确认条件。 2007 年 11 月 6 日收到票据时： 借：应收票据 234 000 贷：主营业务收入 200 000 8 应交税费 应交增值税 34 000 确定到期日 =6+70 70天按

16、月分解为 6+24+31+15。 因此到期日为 2008年 1月 15日 确定到期值 =234 000+ （234000 X 6%X 70- 360） =236 730 （元） 2008 年 1月 15 日到期收款时： 借：银行存款 236 000 贷：应收票据 234 000 财务费用 2 730 贴现的计算 B 公司于 2007 年 4 月 1 日将公司持有的出票日为 2 月 1 日、面值为 100000 元、年利率 8%、5 月 1 日到期的商业承兑汇票向银行贴现，贴现率为 10%。 （ 1）贴现利息和贴现所得该如何计算？ （ 2）如果仍沿用上述资料，假定该票据为不带息票据，则贴现息和贴

17、现所得该如何计算？ （3）若 5 月 1 日到期时，承兑人的银行账户不足支付，银行将已贴现的票据退回该公司，同时 从公司的账户中将特种借款划回，则会计分录又该如何编制？ 2007 年 4月 1 日贴现时： 贴现利息=100 000 X（ 1+8% X 3 - 12）X 10% - 12=850 （元） 贴现所得款 =102000-850=101150（元） 借：银行存款 101 150 财务费用 850 贷：短期借款 102 000 2007 年 5 月 1 日到期，承兑方无力支付 借：短期借款 102 000 贷：银行存款 102 000 同时：借：应收账款 102 000 贷：应收票据 1

18、00 000 财务费用 2 000 （五）应收票据的背书转让 企业将未到期的商业汇票转让给其他单位或个人以购买材料或偿还欠款的活动。 借：材料采购 应交税费 应交增值税（进项税额） 贷：应收票据 借或贷：银行存款等科目 三、应收账款 （一）应收账款的确认 应收账款是企业因销售商品、产品、提供劳务等，应向对方单位收取的款项。 按实际发生额：价款、增值税款、代垫运杂费 在销售成立时确认 （二）应收账款的计价 1 、商业折扣：根据购货数量多少所给予的价格折扣 企业按折扣后价格开具发票，与无折扣时一样。 借：应收账款 发票金额 贷：主营业务收入 价款 应交税费 应交增值税（销项税额）税款 2、现金折扣

19、 现金折扣：为鼓励客户早日付款而给予的一种优惠 折扣表示 ：折扣率 /折扣期限，如 2/10，1/20，N/30 总价法：应收账款 =发票金额 假定对方一般不会在折扣期内付款，收款时确认折扣 发生现金折扣作为企业理财费用，增加当期财务费用 9 净价法：应收账款 =发票金额 -最大现金折扣 假定对方一般会在折扣期内付款，销售时确认折扣 发生现金折扣作为企业理财收益，冲减当期财务费用 B 公司向 A 公司销售商品 400 件，价目表上标明购买量一次 400 件以下每件 105 元（不含税） ， 400件一1000件每件100元（不含税）。另外，现金折扣条件为 2/10,1/20, n/30”。按价

20、款计 算现金折扣，不影响税额。增值税率 17%。 总价法下会计处理： 销售时： 借：应收账款 A 公司 468 000 贷：主营业务收入 400 000 应交税费 应交增值税 68 000 若 10 天内收到货款 借：银行存款 460 000 财务费用 8 000 贷：应收账款 A 公司 468 000 若 11-20 天内收到货款 借：银行存款 464 000 财务费用 4 000 贷：应收账款 A 公司 468 000 若 20 天后收款 借：银行存款 468 000 贷：应收账款 A 公司 468 000 净价法下会计处理： 销售时： 借：应收账款 A 公司 460 000 贷：主营业务

21、收入 392 000 应交税费 应交增值税 68 000 若 10 天内收到货款 借：银行存款 460 000 贷：应收账款 A 公司 460 000 若 11-20 天内收到货款 借：银行存款 464 000 贷：应收账款 A 公司 460 000 财务费用 4 000 若 20 天 -30 天内收款 借：银行存款 468 000 贷：应收账款 A 公司 460 000 财务费用 8 000 （三）应收账款的出售 企业将应收账款出售给金融机构以筹集资金的一种融资方式。 会计核算原则 ：风险报酬转移原则（实质） 不附追索权的出售： 风险及报酬已转移 注销债权、确认出售损益 附追索权的出售： 风

22、险及报酬未转移 不注销债权、取得质押借款10 四、预付账款和其他应收款 （一）预付账款 企业按购销合同， 预先支付给供应单位的款项。 是以到期收回一定货物所表现的短期债权。 属于企业资产。 （二）其他应收款 用于核算商品购销业务以外的各种应收、暂付款项。如：支付押金、保证金，应收赔款、 备用金等业务的核算。 第四节 交易性金融资产 、界定与分类 1.界定 为了近期内出售以获取短期利益而持有的金融资产。 2.核算特点 以公允价值计量，且其价值变动计入当期损益。 科目：交易性金融资产 成本 公允价值变动 3.包含内容 以交易为目的的债券、股票、基金、权证、期货等金融资产 二、取得交易性金融资产的初

23、始确认与计量 符合确认的三个条件之一 交易性金融资产的成本：公允价值（一般为交易价） 支付的交易费用：作为投资收益减少（不计入成本） 在宣告发放日至股权登记日间购买时所支付价款中包含的已宣告但尚未发放的利息或 股利，作为应收项目独立核算。 三、持有期间后续计量 （一）持有期间宣告发放股利或期末计提利息时 借：应收股利（应收利息） 贷：投资收益 应收股利（应收利息） 股利实际到账时再转入银行存款 （二）资产负债表日按公允价值反映 交易性金融资产按公允价值反映，市价变动差额计入当期损益 1、市价上升时：借：交易性金融资产 贷：公允价值变动损益 差价为未实现利得作为公允价值变动损益计入损益表。 2、

24、市价下跌时作相反分录。差价为未实现损失作为公允价值变动损益计入损益表。 四、出售交易性金融资产 实收款与其账面额之差为已实现损益计入投资收益 借：银行存款 实收款 贷：交易性金融资产 账面额 借或贷：投资收益 差额 同时结清公允价值变动损益账户，转入投资收益 借：公允价值变动损益 账面额 贷：投资收益 账面额 借：交易性金融资产 投资收益 应收股利（或应收利息） 买价 -应收股利（或应收利息） 交易费用 已宣告未发放股利 （或已到期未支付利息） 付款额 例：买入 5000 股某股票每股 8 元。支付手续费等 280 元。 11 裕华公司 2006年 6月 1日以每股 8元价格购入某上市公司股票

25、 100000股，交易费用 2800元。 6月 20日该公司宣告每股发放现金股利 0.5元。6月 25日现金股利到账。 6月 30日股票市价每 股 8.6 元。 7 月 5 日出售该股票每股 8.7 元。交易费用 3000 元。 6月 1 日购入时： 借：交易性金融资产 800 000 投资收益 2 800 贷：其他货币资金 802 800 6 月 20 日得到公告 借：应收股利 50 000 贷：投资收益 50 000 6 月 25 日收到现金股利 借：其他货币资金 50 000 贷：应收股利 50 000 6 月 30 日按公允价值反映 借：交易性金融资产 60 000 贷：公允价值变动损

26、益 60 000 7月 5 日出售时 借：其他货币资金 867 000 贷：交易性金融资产 860 000 投资收益 7 000 借：公允价值变动损益 60 000 贷：投资收益 60 000 交易性金融资产的账务处理程序 第五节 持有至到期投资 一、定义 持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和 能力持有至到期的非衍生金融资产。 主要是指长期债权投资。 当有持有期限不确定、市场利率变化等原因将出售、发行方按明显低于成本的金额偿还等 情况时，不能确认为持有至到期投资。 二、持有至到期投资确认与计量 （一）取得时（初始确认和计量） ： 必须同时满足前述三个条件才能

27、确认 在确定其入账价值时，按重要性原则，将取得成本分解为成本、利息调整、应计利息等，并 分别入账。 发生的交易费用计入持有至到期投资中的利息调整 借：持有至到期投资 * 债券（成本） 面值 持有至到期投资 * 债券（利息调整） 差额 应收利息 已到付息期尚未支付利息 贷：银行存款 实际支付款 （二） 期末计提利息确认投资收益 （后续计量） 根据权责发生制用实际利率法按摊余成本确认持有期间投资收益。 要点： ? 实际利率法，是指按照购买债券的实际投资额（摊余成本）和实际利率计算各期利息收入的 方法。 12 ? 实际利率，是指将债券在未来持有期的现金流量（各期利息和本金） ，折现为债券当前买价所

28、使用的利率。 ? 实际利率在取得投资时计算确定，并在投资存续期内保持不变。 ?各期投资收益=本期实际投资额（成本 +或-利息调整）X实际利率 ? 当买价 面值时，各期利息调整额 =本期票面利息 -投资收益 当买价 面值时，各期利息调整额 =投资收益 -本期票面利息 （三）到期收回本金和利息 借：银行存款 实际收到款 贷：持有至到期投资（成本） 面值 持有至到期投资（应计利息）账面额 裕华公司 2007年1月1日以534 000元的价款购入华夏公司同日发行的 3年期债券，面值 500 000 元，年利率 6%，每年末付息一次，另支付手续费 2000 元。 2007 年 1月 1 日购入时 借：持

29、有至到期投资（成本） 500 000 持有至到期投资（利息调整） 36 000 贷：银行存款 536 000 07 年末收到当年利息 借：银行存款 30 000（ 500000X 6% ） 贷：投资收益 18 438（ 536 000X 3.44% ） 持有至到期投资（利息调整） 11 562 设实际利率为 i，则有 536 000=30000/ （1+i） +30000心+i） 2+30000心+i）+500000心+i） 3 当 i=4% 时，等式右边为 527752536000 则利用插值法，实际利率 =3%+（4%-3%）X（ 524408-536000） / （542408-5277

30、52） =3.44% 08 年末收到当年利息 借：银行存款 30 000 ( 500000 X 6%) 贷：投资收益 18 041 ( 536 000-11562 )X 3.44% 持有至到期投资(利息调整) 11 959 09 年末收到当年利息 借：银行存款 30 000( 500000X 6%) 贷：投资收益 17521(536 000-11562-11959)X 3.44% 持有至到期投资(利息调整) 12 479 10年 1 月1 日收到本金 借：银行存款 500 000 贷：持有至到期投资(成本) 500 000 A 公司 2007 年 1 月 1 日以 464 000 元的价款购入

31、华夏公司同日发行的 3 年期债券，面值 500 000 元，年利率 6 % ，每年末付息一次，假定无手续费。 2007 年 1 月 1 日购入时 借：持有至到期投资(成本) 500 000 贷：银行存款 464 000 持有至到期投资(利息调整) 36 000 07 年末收到当年利息 借：银行存款 30 000( 500000X 6%) 持有至到期投资(利息调整) 11 018 贷：投资收益 41 018( 464 000X 8.84%) 08 年末收到当年利息 借：银行存款 30 000( 500000X 6%) 持有至到期投资(利息调整) 11 991 贷：投资收益 41 991( 464

32、 000+11018)X 8.84% 09 年末收到当年利息 借：银行存款 30 000( 500000X 6%) 持有至到期投资(利息调整) 12 991 贷：投资收益 42991(464 000+11018+11991)X 8.84% 13 10年 1 月1 日收到本金 借：银行存款 500 000 贷：持有至到期投资(成本) 500 000 设实际利率为 i，则有 464 000=30 000/ (1+i) +30000心+i) 2+30000/(1+i) +500000心+i) 3 当 i=9% 时，等式右边为 462039464000 则利用插值法，实际利率 =8%+ (9%-8%)

33、 X ( 474213-464000) /(474213-462039) =8.84% 三、持有至到期投资重分类为可供出售金融资产 持有意图或能力发生改变 出售后剩余部份不再适合为持有至到期投资 变更为以公允价值进行后续计量 借：可供出售金融资产 公允价值 持有至到期投资减值准备 账面额 贷：持有至到期投资 账面额 资本公积 其他资本公积 差额 第六节 可供出售金融资产 一、特点 由企业直接指定、或前面几类金融资产以外的金融资产。 二、初始计量 以购入金融资产的公允价值和交易费用之和计入成本 三、后续计量 资产负债表日按公允价值计量。公允价值变动计入资本公积 甲公司 2007 年 9 月 10

34、 日以每股 11元的价格购入 M 公司股票 10 万股，支付手续费 2000 元， 初始确认时被划分为可供出售金融资产。 12月31日，该股票市价9元。2008年3月20日，M 公司宣告分配现金股利， 甲公司分得 12000元。 2008年4月16日， 按每股 13元全部出售， 另 支付交易费用 2400 元。 2007 年 9 月 10 日，购入股票： 借：可供出售金融资产 成本 1 102 000 贷：银行存款 1 102 000 2007 年 12 月 31 日，确认价值变动 借：资本公积 其他资本公积 200 000 贷：可供出售金融资产 公允价值变动 200 000 2008 年 3

35、 月 20 日，宣告分配股利 借：应收股利 12 000 贷：投资收益 12 000 2008年 4月 16日，出售股票 借：银行存款 1 297 600 可供出售金融资产 公允价值变动 200 000 贷：可供出售金融资产 成本 1 102 000 资本公积 200 000 投资收益 195 600 裕华公司 2007年1月1日以534 000元的价款购入华夏公司同日发行的 3年期债券， 面值500 000 元， 年利率 6%，每年末付息一次，另支付手续费 2000 元。初始确认时被指定为可供出售金融 资产。购入债券时实际利率为 3.44%。年末该债券市场价格为 550 000 元。 200

36、7 年 1 月 1 日购入时 借：可供出售金融资产成本 500 000 可供出售金融资产利息调整 36 000 14 贷：银行存款 536 000 07 年末收到当年利息 借：银行存款 30 000 (500000 X 6%) 贷：投资收益 18 438 ( 536 000 X 3.44%) 可供出售金融资产一一利息调整 11 562 2007年末确认公允价值变动： 年末摊余成本 =536 000-11 562=524 438元 公允价值变动 =550 000-524 438=25 562元 借：可供出售金融资产一一公允价值变动 25 562 贷：资本公积其他资本公积 25 562 四、 可供

37、出售金融资产重分类为持有至到期投资 持有意图或能力改变 公允价值不再能够可靠计量 持有期限超过两个完整的会计年度 以重分类日公允价值或账面价值为入账成本或摊余成本 五、 可供出售金融资产的处置 注销可供出售金融资产及资本公积相应金额，确认投资收益 借：银行存款 资本公积一一其他资本公积 贷：可供出售金融资产成本 可供出售金融资产一一公允价值变动 投资收益 三类金融资产计量比较 项目 初始计量 后续计量 交易性金融资产 公允价值计量，交易 费用计入当期损益 公允价值变动计入当期损益 可供出售金融资产 公允价值计量与交易 公允价值变动计入资 本公积 计提减值准备可转回 持有至到期投资 费用之和构成

38、成本 摊余成本计量，差额 计入当期损益 计提减值准备可转回 第三章 长期股权投资 ? ? 主要内容 ：长期股权投资的概念、会计处理，包括初始计量、后续计量的成本法与权益法、 转换与处置 15 ? ? 学习目的与要求 ：理解长期股权投资的概念，掌握成初始计量与后续计量的成本法与权益 法 ? ? 重点 ：成本法、权益法 第一节 长期股权投资 一、长期股权投资的定义与特点 长期股权投资，是指企业取得的以获取长远战略利益为目的的、持有期限在 1 年以上的各 种股权性质的投资，包括长期股票投资和以其他方式取得的股权投资。 为股权性质的投资 投资方式多样 以获取长远战略利益为投资目的 时间长、风险高 二、

39、分类 （一）按形成方式分 合并方式形成：同一控制下的企业合并（同一企业集团内部的合并） 非同一控制下的企业合并 其他方式形成：现金购入、非货币性资产换入、债务重组等 （二）按其对被投资单位的影响程度 1、控制（参考比例 50%以上） 指有权决定被投资企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。 形成子公司。 2、共同控制 指按照合同约定与其他企业共同控制被投资企业的重要财务和生产经营决策。 形成合营 企业。 3、重大影响（ 20%-50% ） 指对被投资企业的财务和经营政策有参与决策的权利， 但并不能够控制或者与其他方一 起共同控制这些政策的制定。 形成联营企业。 4、无控制、

40、共同控制、重大影响（ 20%以下） 第二节 长期股权投资的初始计量 一、同一控制下企业合并形成的长期股权投资 初始投资成本计量基础：被合并方所有者权益账面价值 （一）以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式合并 合并方在合并日的会计分录：16 借：长期股权投资 借或贷：资本公积 盈余公积 贷：有关资产科目 被合并方所有者权益账面价X所占份额 差额 差额 合并方账面价 甲公司和乙公司同为丙公司的子公司。 2007年 2月 1日， 甲公司与乙公司达成协议， 甲公司以 固定资产 （原价 1400 万元，已提折旧 400 万元，未计提资产减值准备） 、无形资产（账面原价 1000 万元，已摊销 500

41、 万元，未计提资产减值准备）和银行存款 1200 万元向乙公司投资，占 乙公司 60%的股份。乙公司所有者权益为 4000 万元。甲公司所有者权益中资本公积 400 万元。 甲公司（合并方）的会计处理如下（单位：万元） 二）以发行权益性证券合并 合并方会计处理： 甲公司和乙公司同为丙公司的子公司。 2007年 2月1日，甲公司与乙公司达成协议，甲公司以 增发股票作为对价向乙公司投资占乙公司 55%的股份。乙公司所有者权益为 4000万元。甲公司 共增发普通股 100 万股，每股面值 1元，实际发行价格 1。5元。发行过程中相关税费 105 万元， 股票发行手续费、 佣金 123万元，均以银行存

42、款支付。 甲公司所有者权益中资本公积 1995 万元。 甲公司的会计处理如下（单位：万元） 借：长期股权投资 2200（ 4000X 60%） 贷：股本 100 银行存款 228 资本公积 1872 、非同一控制下企业合并取得的长期股权投资 初始投资成本计量基础：所支付的资产、负债公允价值 合并方会计处理： 借：长期股权投资 所支付资产等的公允价值 +支付相关税费 贷：所支付的资产相关科目 账面价值 借或贷：营业外收支 差 额借： 长期股权投资 累计折旧 累计摊销 资本公积 贷：固定资产 无形资产 银行存款 2400 ( 4000X 60%) 400 500 300 1400 1000 120

43、0 借：长期股权投资 被合并方所有者权益账面价X所占份额 贷：股本 借或贷：资本公积 （盈余公积） （未分配利发行股票面值X股数 差额 17 2007 年 4 月 1 日，甲公司与丙公司达成协议，甲公司以固定资产（原价 8430 万元，已提折旧 430 万元，已计提资产减值准备 100 万元）和银行存款 350 万元向丙公司投资，占丙公司 60% 的股份。固定资产公允价值 8400 万元。甲公司和丙公司在此之前无任何关系， 不考虑相关税费。 甲公司的会计处理如下（单位：万元） 8750( 8400+350) 430 100 8430 350 5008400- (8430-430-100 ) 三

44、、非企业合并方式取得的长期股权投资 （一）取得方式：支付现金 发行股票 非货币性资产交换 债务重组 接受投资者以股权投资 （二）会计处理要点： 初始投资成本：公允价值 +相关税费 投资成本与支付代价间的差额 1：计入资本公积（资本溢价） 2：营业外收支（重组、交换产生利得损失） 1、以支付现金方式取得 借：长期股权投资 买价 +相关税费 贷：银行存款 支付价款 2、以发行股票方式取得 借：长期股权投资 发行价 贷：股本 面值 资本公积 资本溢价 差额 注：发行股票相关税费冲减资本溢价 3、以非货币性资产交换方式取得 借：长期股权投资 换出资产的公允价值 贷：换出相关资产科目 换出资产的账面价值

45、 借或贷：营业外收支 差 额 当非货币性资产交换不具商业实质时， 以换出资产账面价值为长期股权投资成本。 不产生差额。 第三节 长期股权投资的后续计量 一、成本法 成本法 投资按成本计价、一般不进行增减调整的方法 （一）成本法的适用范围 控制（编制合并报表时按权益法调整） 不具有控制、共同控制、重大影响 （二）成本法的核算要点 借：长期股权投资 累计折旧 固定资产减值准备 贷：固定资产 银行存款 营业外收入 4、以债务重组方式取得 借：长期股权投资 营业外支出 贷：应收账款 5、接受投资者以股权投资 借： 长期股权投资 贷： 股本 资本公积 投资的公允价值 差额 账面价值 股权公允价值（合同协

46、议价） 面值 差额 18 股权投资一般反映股权投资成本 追加投资或收回投资调整长期股权投资的成本 被投资单位宣告分派的现金股利或利润， 确认为当期投资收益 （限于投资后在被投资单位累积 净利润中的份额） 当被投资方宣告发放现金股利时： 1如果累计分得股利 W累计实现净利份额，不存在清算性股利，所分派股利全部为当期投资 收益。 借：应收股利 贷：投资收益 2、累计分得股利 累计实现净利份额，差额为清算性股利 清算性股利作投资成本的收回，冲减投资账面价值。 借：应收股利 借或贷：长期股权投资 投资收益 本期应冲减成本的清算性股利 =（累计分得股利 -累计实现净利份额） -累计已冲减成本的清算性股利

47、 结果为正数时，记入贷方；为负数时，记入借方。 甲公司 2007 年 1月 1日，以银行存款购入 C 公司 10%的股份，意图长期持有。初始投资成本 22万元。C公司于2007年5月20日宣告分派2006年度的现金股利 20万元。C公司2007年实 现净利润 100 万元； 2008 年 5 月 20 日分派现金股利 120 万元。甲公司如何进行账务处理？ 如果 2008 年 5 月 20 日分派现金股利 90 万元、 60 万元该如何处理？ 2007 年 1月 1日购入 借：长期股权投资 22 贷：银行存款 22 2007 年 5 月 20 日宣告发放 2006 年股利 借：应收股利 2 （

48、20 X 10%） 贷：长期股权投资 2 2008 年 5 月 20 日宣告发放 2007 年股利 借：应收股利 12（ 120X 10%） 贷：投资收益 10 长期股权投资 2 本期应冲减成本的清算性股利 =（2+12-10） -2=2 万元 当 2008 年分派现金股利为 90 万元时：本期应冲减成本的清算性股利 =（ 2+9-10）-2=-1 万元 借：应收股利 9 长期股权投资 1 贷：投资收益 10 当 2008 年分派现金股利为 60 万元时：累计分得股利小于累计净利份额 即： 2+6-10 账面存货） （1）发现盘盈： 借：存货 贷：待处理财产损溢 （ 2）处理结果： 借：待处理

49、财产损溢 贷：管理费用 盘亏（库存存货 账面存货） （1）发现盘亏： 借：待处理财产损益 贷：存货 （2）处理结果： 借：管理费用 营业外支出 其他应收款 贷：待处理财产损益 第五节 存货期末计价 一、存货期末计价的含义 在资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。 二、成本与可变现净值法 （一）概念 期末存货按照成本与可变现净值（ Net Realizable Value ）两者中较低者作为其结存价值 的计价方法。 成本 历史成本 可变现净值 估计售价 -估计成本 - 销售费用 - 相关税费 不同存货可变现净值的确定 ? 产成品、商品等直接出售的存货： 可变现净值 =估计售价 -估

50、计销售费用、税费 ? 材料等加工后出售的存货： 可变现净值 =估计售价 -至完工时估计成本 -估计销售费用、税费 27 （二）理论基础 使存货符合资产的定义。 当存货的可变现净值低于其成本价值时，如果仍然以其历史成本计价，就会出现虚 夸资产的现象。 （三）可变现净值的确定 1确认可变现净值应考虑的主要因素 （ 1）可变现净值应以取得的可靠证据为基础； （2）应考虑持有存货的目的，是以备出售还是准备耗用。 为生产而持有的材料，如果用其生产的产品的可变现净值预计高于其成本，则该材料应 按成本计量（材料成本可能高于市价） ，如果可变现净值低于其成本，则按可变现净值计量。 2可变现净值中估计售价的确定

51、28 （ 1）为执行销售合同或劳务合同持有的存货， 可变现净值以合同价格为基础计算 （订购 数量企业持有存货数量）； （ 2）如果持有存货 合同订购数量，超出部分的存货用一般销售价格确定； （ 3）没有销售合同或劳务合同约定的存货，可变现净值按一般销售价或原材料的市场价作 计量基础。 A 公司从 2003 年起开始对期末存货采用成本与可变现净值孰低法进行计价。 03 年底某项存货 账面成本为 30 万元，可变现净值为 28 万元。 2004 年末该存货可变现净值 29 万元。 2003 年末应计提跌价准备 2 万元。 借：资产减值损失 2 贷：存货跌价准备 2 2004 年末由于可变现净值增加

52、， 借：存货跌价准备 1 贷：资产减值损失 若 04 年末可变现净值回升到 借：存货跌价准备 2 贷：资产减值损失 则应冲销跌价准备 1 万元 1 31 万元，高于成本。则 2 29 第五章固定资产 ? ?主要内容：固定资产的确认、初始计量、折旧、后续支出、处置 ? ?学习目的与要求：明确固定资产的确认条件，掌握固定资产初始计量，折旧的计算及会计 处理，熟悉后续支出和处理的核算 ? ?重点与难点：折旧的计算与会计处理 第一节固定资产的确认 一、 固定资产的界定 固定资产，是指同时具有以下特征的有形资产: 为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有 使用寿命超过一个会计年度 二、 固定资产的确认

53、 与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业 该固定资产的成本能够可靠地计量。 三、 固定资产的分类 按经济用途分类 按使用情况分类 按所有权分类 按综合分类 第二节固定资产的初始计量 初始计量核心：确定取得成本 初始计量原则：固定资产应当按照成本进行初始计量 应考虑弃置费用因素 弃置费用：根据国家法律法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复义务方面的 支出。如核电站核设施的弃置费用 一、购入的固定资产 外购固定资产，按购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发牛的可归 属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费作为入账价值。 以分期付款方式、具有融资性质购入的固

54、定资产按其价款现值入账。 （一）购入不需安装的固定资产 借：固定资产 设备价款+相关税费 贷：银行存款 设备价款+相关税费 以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产公允价值比例对 总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。 （二）购入需安装的固定资产 先通过 在建工程”账户核算购建过程中的各项成本、费用。 安装完毕交付使用，转入 固定资产”账户。 二、 自建固定资产 企业自行制造生产经营所需的机器设备和自行建造的房屋建筑物等。 按该固定资产达到预定可使用状30 态前所发生的必要支出作为入账价值。 1、 建造过程中发生的全部支出入账（料、工、费） 2、 在建工程借款利息费

55、用的处理： 与建造固定资产有关的利息支出， 在资产达到预定可使 用状态之前，符合资本化条件的，应计入购建固定资产的成本，不符合的应计入当期损益。 三、 融资租入固定资产 融资租赁一一以融资为目的、实质上转移资产风险与报酬的租赁形式 （一） 取得融资租赁固定资产 借：固定资产 公允价值和 长期应付款”现值中较低者 未确认融资费用 差额 贷：长期应付款 应付租金合计+其他应付款 （二） 每年按合同支付租金 借：长期应付款 贷：银行存款 （三） 每年按实际利率法确认应负担融资费用 借：财务费用 实际使用本金X实际利率 贷：未确认融资费用 （四） 计提折旧 借：制造费用 贷：累计折旧 （五） 期满处置

56、 四、投资者投入的固定资产 按投资合同或协议价格作为固定资产入账价值 注册资本中的份额，确认为实收资本。 借：固定资产 合同或协议价 贷：实收资本 注册资本中份额 资本公积 差额 五、非货币性资产交换取得的固定资产 （一） 同时满足下列条件的，应当以换岀资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的 入账价值： 交换具有商业实质； 换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。 （二） 未同时满足上述条件时，以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的入 账价值。 六、债务重组取得的固定资产 债权人对受让的固定资产按公允价值加上应支付的相关税费作为固定资产成本。 借：固定资产 公允价值

57、营业外支出 差额 贷：应收账款 账面额 七、盘盈固定资产 以同类固定资产市场价格或未来现金流量现值为入账基础。 （不公允的除外），按投资各方确认的价值在 31 借：固定资产 贷：待处理财产损溢 批准后转入营业外收入。 第三节固定资产折旧 一、 折旧的涵义 折旧是指在固定资产寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统分摊。 应计折旧额=原价-预计净残值-已计提减值准备 二、 折旧的范围 所有的固定资产均应当计提折旧； 已提足折旧仍继续使用的固定资产、单独计价入账的土地除外。 三、 固定资产折旧的影响因素 （一） 固定资产原价 （二） 预计净残值 （三） 预计使用寿命 确定使用寿命应考虑下列因素：

58、 1、预计生产能力或产量 2、预计有形损耗和无形损耗 3、法律法规对资产使用的限制。 （四） 折旧方法 四、 折旧的计算方法 年限平均法： 工作量平均法 年数总和法 双倍余额递减法 五、计提折旧的有关会计规定 第四节 固定资产的后续支出 一、后续支出的内容： 修理支出、改建支出、扩建支出、改良支出等 二、后续支出的会计处理： （一）符合固定资产确认条件的：予以资本化，计入固定资产成本。 （二）不符合的：予以费用化，在发生时计入当期损益。 第五节 固定资产的处置 固定资产处置 固定资产因出售、报废、毁损、非货币性资产交换换出、抵偿债务、捐赠等原因退 出企业 一、固定资产的出售、报废和毁损 32

59、核算步骤： 1、转入清理，注销账面记录： 借：固定资产清理 累计折旧 贷：固定资产 2、收取出售价款及残料入库： 借：银行存款 原材料 贷：固定资产清理 3、支付清理费用、计算应交税金 借：固定资产清理 贷：银行存款 应交税金 4、结转清理净损益 清理结果为净收益时：借：固定资产清理 贷：营业外收入 为净损失时：借：营业外支出 贷：固定资产清理 二、清查盘亏固定资产 发现盘亏：借：待处理财产损溢 累计折旧 贷：固定资产 批准后转销：借：营业外支出 贷：待处理财产损溢 第六节 固定资产减值 、定义： 固定资产减值 可收回金额低于其账面价值在资产负债表日进行判断 、可收回金额的估计 公允价值 -处

60、置费用 资产预计未来现金流量的现值 三、减值的账务处理 可收回金额账面价值，不需减值，不作账务处理 可收回金额账面价值，将账面价值减至可收回金额 借：资产减值损失 两者的差额 贷：固定资产减值准备 两者的差额33 第七章无形资产、商誉及其他 ? ?主要内容:无形资产的确认与初始计量、摊销、减值准备，商誉及其他资产的内容 ? ?学习目的与要求:理解无形资产的特征、类别；掌握无形资产的确认标准；掌握无形资产的计 量和摊销方法；掌握无形资产减值的会计处理 ? ?重点与难点:无形资产的入账价值的确认，无形资产减值的计算与确定 第一节无形资产 一、 无形资产的确认与分类 （一）无形资产的定义 无形资产，