技改贴息资金的财务、会计及税收处理

1、技改贴息资金的财务、会计及税收处理            根据财政部、国家经贸委印发的技术改造贷款项目贴息资金管理办法（财经字 1999 101号，以下简称办法）的规定，对按规定条件申请经批准、实际落实到项目承担单位的技术改造贷款，予以全额贴息，时间一年，贴息资金直接补贴到项目承担单位。实践中，企业收到贴息资金，有些企业用于冲减财务费用，有些企业记入补贴收入，有些企业记入资本公积或其他应付款。为此，财政部印发了关于企业技术改造贴息资金财务处理的函（财企2000485号，以下简

2、称函），对贴息资金的财务会计处理作了规定，笔者现以该函件的规定为依据，结合财务、会计、税务法规制度的有关规定，介绍贴息资金的财务、会计及税务处理。一、财务会计处理（一）平时收到贴息资金的财务会计处理平时收到贴息资金时，如果借款利息已经计提的，应按技改工程进展情况分别进行财务会计处理：l、如果技改工程已交付使用（或者已达到预定可使用状态，下同），借款利息计入财务费用的，收到的贴息资金冲减财务费用，借记“银行存款”，贷记“财务费用”科目。如果技改工程已交付使用，工程施工期间借款利息计入工程成本后，又收到施工期间贴息资金当如何处理？函中未作规定。笔者认为，鉴于技改革工程一般施工或购置承续时间较短，应

3、计入工程成本利息数额一般较少，根据会计核算的重要性原则，收到贴息资金后可以不冲减固定资产成本，而直接冲减财务费用；但是，如果应冲减工程成本的贴息资金数额较大，则应参照企业会计制度的规定精神，调整技改设备（或建筑物，下同）的账面原价和已提折旧：按收到的贴息资金，借记“银行存款”科目；按应冲减技改设备成本的金额，贷记“固定资产”科目；按应冲减财务费用的金额，贷记“财务费用”科目。同时，冲减多提的折旧；按多提折旧金额，借记“累计折旧”科目；按多提折旧计入当年成本的金额，贷记“主营业务成本”、“产品销售成本”等科目；按多提折旧计入以前年度成本的金额，贷记“以前年度损益调整”科目。2、如果收到贴息资金时

4、技改工程尚未交付使用，借款利息计入工程成本的，收到的贴息资金应冲减在建工程成本，借记“银行存款”科目，贷记“在建工程”（或“基建工程支出”、“更改工程支出”等，下同）科目。（二）年度终了但尚未计提技改借款利息时收到贴息资金的财务会计处理函中规定，企业年度终了前，尚未计提当年技改借款利息的，收到的贴息资金作为专项应付款单独反映，专门用于支付技改借款利息。收到时，按实收金额，借记“银行存款”科目；按已计提的技改借款利息，贷记“在建工程”、“财务费用”等科目；按其差额，贷记“专项应付款”科目。实际支付技改借款利息时，按应计入专项应付款的利息，借记“专项应付款”科目；按应计入预提利息的部分，借记“预提

5、费用”、“长期借款”等科目；按实际支付利息，贷记“银行存款”科目。如果计入专项应付款的贴息资金与应实际支付的利息有差额，函中规定“按照工业企业财务制度和工业企业会计制度有关财务费用的规定执行”。经查以上两个制度中并无直接规定贴息资金财务会计处理的条款，那么对上述规定当如何理解，笔者认为：l、如果专项应付款中贴息资金金额小于实际支付利息（指应由专项应付款承担的利息，下同），其差额应按不同情况分别计入“财务费用”或“在建工程”等科目；（l）技改工程已交付使用的，其差额计入财务费用，即按专项应付款中贴息资金余额，借记“专项应付款”科目；按实际支付利息与贴息资金余额的差额，借记“财务费用”科目；实际支

6、付利息金额，贷记“银行存款”科目。如果在年后支付利息，上述差额则应借记“以前年度损益调整”科目。（2）技改工程尚未交付使用的，会计分录与已交使用的基本相同，不同的只有将其中“借记财务费用科目”改为“借记在建工程等科目”。2、如果专项应付款中贴息资金余额大于实际支付利息，其差额应冲减财务费用或在建工程：（1）技改工程已交付使用的，应按专项应付款中贴息资金余额，借记“专项应付款”科目；按实际支付利息，贷记“银行存款”科目；按其差额，贷记“财务费用”或“以前年度损益调整”科目。（2）技改工程尚未交付使用的，则按贴息资金余额，借记“专项应付款”科目；按实际支付利息，贷记“银行存款”科目；按其差额，贷记

7、“在建工程”等科目。    二、税收处理（）有关规定财政部、国家税务总局（以下简称总局）印发的关于企业补贴收入征税等问题的通知（财税1995） sl号）规定：企业取得国家财政性补贴和其他补贴收入，除国务院、财政部和总局规定不计人损益外，应一律并入实际收到年度的应纳税所得额（以下简称纳税所得）依法征收所得税。对于以上规定，笔者分析如下：1、关于采用何种形式并入纳税所得问题。根捉办法的规定：“企业收息金后，应作冲减企业财务费用处理”。这就是说，文件规定贴息资金应计入损益，因为冲减财务费用意味着费用减少，企业利润增加；函中规定企业收到贴息资金冲减财务费用或在建

8、工程，与办法及税法有关规定基本一致。略有不同的应视具体情况，分别作冲减财务费用和在建工程处理。在这一点上，我们认为函中规定更具体，更符合实际，因为根据借款费用资本化一般要求，无论是前几年发布的行业会计制度，或者是2001年初刚在股份有限公司施行的企业会计制度，都规定用于工程建设的借款利息在施工期间应计入在建工程成本，因此，按照会计核算的相关性原则，作为借款利息的补贴资金也应冲减在建工程成本。再者，按前后文规定不一致，优先适用后文的惯例，贴息资金入账只能按函的规定处理。2、关于何时计入纳税所得的问题。上述关于财政性补贴应计入实际收到年度纳税所得的规定，只是一般原则，实际操作时不尽如此。比如企业会计制度规定设置“应收补贴款”科目，核算的就是尚未实际收到财政补贴等而通过挂账形式，将应取得的补贴款及出口退税款作为收入计入企业利润，作为当年纳税所得。至于企业取得贴息资金，冲减在建工程成本，虽然不能全部甚至全部不能计入当年纳税所得，但是由于工程成本降低，技改形成的固定资产成本也随之降低，而作为纳税所得扣除项目的