第二章 变动成本法

1、 管管 理理 会会 计计淮淮 阴阴 工工 学学 院院1第三章第三章 变动成本法变动成本法第一节第一节 成本计算分类概念简介成本计算分类概念简介第二节第二节 变动成本法概述变动成本法概述第三节第三节 变动成本法与完全成本法的区别变动成本法与完全成本法的区别第四节第四节 两种成本法分期营业利润差额的变动两种成本法分期营业利润差额的变动规律规律第五节第五节 变变动成本法的优缺点及该法在实践中动成本法的优缺点及该法在实践中的应的应用用本章复习思考题本章复习思考题2第一节第一节 成本计算分类概念简介成本计算分类概念简介成本计算的涵义成本计算的涵义成本计算的主要分类成本计算的主要分类3成本计算的涵义成本计

2、算的涵义 狭义的成本计算狭义的成本计算是指一般意义上的成本核是指一般意义上的成本核算，即归集和分配实际成本费用的过程。算，即归集和分配实际成本费用的过程。 广义的成本计算广义的成本计算是指现代意义上的成本管是指现代意义上的成本管理系统，这个系统是由成本核算子系统、理系统，这个系统是由成本核算子系统、成本计划子系统、成本控制子系统和成本成本计划子系统、成本控制子系统和成本考核子系统有机结合而成的。管理会计学考核子系统有机结合而成的。管理会计学中使用的是广义成本计算概念。中使用的是广义成本计算概念。4常规成本计算中重要的分类常规成本计算中重要的分类完全成本计算。即完全成本计算法，简称完全成本计算。

3、即完全成本计算法，简称完全成本法完全成本法变动成本计算。即变动成本计算法，简称变动成本计算。即变动成本计算法，简称变动成本法变动成本法 5第二节第二节 变动成本法概述变动成本法概述变动成本法和完全成本法的概念变动成本法和完全成本法的概念变动成本法的历史沿革变动成本法的历史沿革变动成本法的理论前提变动成本法的理论前提6一、变动成本法和完全成本法的概念一、变动成本法和完全成本法的概念 变动成本法变动成本法在是指在组织常规的产品成本在是指在组织常规的产品成本计算过程中，以成本性态分析为前提，只将计算过程中，以成本性态分析为前提，只将变动生产成本作为产品成本的构成内容，而变动生产成本作为产品成本的构成

4、内容，而将固定生产成本及非生产成本作为期间成本，将固定生产成本及非生产成本作为期间成本，按贡献式损益确定程序计量损益的一种成本按贡献式损益确定程序计量损益的一种成本计算模式。计算模式。7完全成本法完全成本法是指在组织常规的成本计算过是指在组织常规的成本计算过程中，以成本按其经济用途分类为前提条程中，以成本按其经济用途分类为前提条件，将全部生产成本作为产品成本的构成件，将全部生产成本作为产品成本的构成内容，只将非生产成本作为期间成本，并内容，只将非生产成本作为期间成本，并按传统式损益确定程序计量损益的一种成按传统式损益确定程序计量损益的一种成本计算模式。本计算模式。8二、变动成本法的历史沿革二、

5、变动成本法的历史沿革直接成直接成本法本法直接成本法直接成本法 或称或称边际成本法边际成本法 关于变动成本法的起源，国外会关于变动成本法的起源，国外会计专著的论述众说不一。计专著的论述众说不一。 9三、变动成本法的理论前提三、变动成本法的理论前提重新认识产品成本和期间成本的本质重新认识产品成本和期间成本的本质 产品成本只包括变动生产成本的依据产品成本只包括变动生产成本的依据 固定性制造费用作为期间成本的依据固定性制造费用作为期间成本的依据 10第三节第三节 变动成本法与完全成本法的区别变动成本法与完全成本法的区别 应用的前提条件不同应用的前提条件不同产品成本及期间成本的构成内容不同产品成本及期间

6、成本的构成内容不同存货成本及销货成本的水平不同存货成本及销货成本的水平不同销货成本的计算公式不完全相同销货成本的计算公式不完全相同损益确定程序不同损益确定程序不同所提供的信息用途不同所提供的信息用途不同11一、应用的前提条件不同一、应用的前提条件不同变动成本法首先要求进行成本性态分析变动成本法首先要求进行成本性态分析 完全成本法首先要求把全部成本按其发 生的领域或经济用途分类 12二、产品成本及期间成本的构成内容不同二、产品成本及期间成本的构成内容不同【例【例31】 13【例【例31】两种成本法产品成本和期间成本的计算】两种成本法产品成本和期间成本的计算已知：乙企业只生产经营一种产品，投产后第

7、已知：乙企业只生产经营一种产品，投产后第2年有关年有关的产销业务量、销售单价与成本资料如表的产销业务量、销售单价与成本资料如表32所示。所示。表表32 资资 料料 JUMP14要求：分别用变动成本法和完全成本法计算要求：分别用变动成本法和完全成本法计算该企业当期的产品成本和期间成本。该企业当期的产品成本和期间成本。解：依上述资料分别按变动成本法和完全成解：依上述资料分别按变动成本法和完全成本法计算当期的产品成本和期间成本如表本法计算当期的产品成本和期间成本如表33所示。所示。15表表33 产品成本及期间成本计算表产品成本及期间成本计算表 价值单位：万元价值单位：万元16本例计算结果表明，按变动

8、成本法确定本例计算结果表明，按变动成本法确定的产品总成本与单位成本要比完全成本的产品总成本与单位成本要比完全成本法的相应数值低，而它的期间成本却高法的相应数值低，而它的期间成本却高于完全成本法，这种差异来自于两种成于完全成本法，这种差异来自于两种成本计算法对固定性制造费用的不同处理本计算法对固定性制造费用的不同处理方法；它们共同的期间成本是销售费用、方法；它们共同的期间成本是销售费用、管理费用和财务费用。管理费用和财务费用。 17三、存货成本及销货成本的水平不同三、存货成本及销货成本的水平不同货成本期末存产成本本期生货成本期初存售成本本期销产品成本本期单位存货量期末货成本期末存注意：注意：变变

9、动成本法动成本法与完全成与完全成本法的单本法的单位产品成位产品成本不同本不同18【例【例32】两种成本法存货成本和销货成本的】两种成本法存货成本和销货成本的计算计算已知：例已知：例31中的表中的表32资料。资料。要求：分别按变动成本法和完全成本法要求：分别按变动成本法和完全成本法确定产品的期末存货成本和本期销货成确定产品的期末存货成本和本期销货成本，并分析造成差异的原因。本，并分析造成差异的原因。解：计算结果如表解：计算结果如表34所示。所示。19表表34 存货成本和销货成本的计算分析表存货成本和销货成本的计算分析表 价值单位：万元价值单位：万元20在本例中，变动成本法下的期末存货成本全在本例

10、中，变动成本法下的期末存货成本全部由变动生产成本构成，为部由变动生产成本构成，为10 000万元。万元。在完全成本法下，期末存货成本为在完全成本法下，期末存货成本为12 500万万元，其中，除了包括元，其中，除了包括10 000元变动生产成本元变动生产成本外，还包括外，还包括2 500万元万元(2.5万元万元/件件1 000件件)固定性制造费用，因而导致变动成本法下的固定性制造费用，因而导致变动成本法下的期末存货成本比完全成本法下的存货成本少期末存货成本比完全成本法下的存货成本少了了2 500万元。万元。21 同样道理，变动成本法下的同样道理，变动成本法下的30 000万元销货成万元销货成本完

11、全是由变动生产成本组成的，而完全成本法本完全是由变动生产成本组成的，而完全成本法下的本期销货成本中包括了下的本期销货成本中包括了30 000万元变动生万元变动生产成本和产成本和7 500万元固定性制造费用，由此导致万元固定性制造费用，由此导致变动成本法的销货成本比完全成本法少了变动成本法的销货成本比完全成本法少了7 500万元。万元。 总之，上述两种差异的产生，都是因为在变动成总之，上述两种差异的产生，都是因为在变动成本法下，本法下，10 000万元固定性制造费用被全额计万元固定性制造费用被全额计入了当期的期间成本，而在完全成本法下，这部入了当期的期间成本，而在完全成本法下，这部分固定性制造费

12、用则被计入了产品成本（最终有分固定性制造费用则被计入了产品成本（最终有2 500万元计入存货成本，万元计入存货成本，7 500万元计入销货成万元计入销货成本）所造成的。本）所造成的。22四、销货成本的计算公式不完全相同四、销货成本的计算公式不完全相同货成本期末存产成本本期生货成本期初存售成本本期销产品成本本期单位销售量本期售成本本期销两法都两法都可以可以变法可以，变法可以，完法不一定！完法不一定！单位变动生产成本单位变动生产成本23五、损益确定程序不同五、损益确定程序不同营业利润的计算方法不同营业利润的计算方法不同 所编制的利润表格式及提供的中间指标所编制的利润表格式及提供的中间指标 有所不同

13、有所不同 计算出来的营业利润有可能不同计算出来的营业利润有可能不同 24营业利润的计算方法不同营业利润的计算方法不同营业收入营业收入- -变动成本变动成本- -固定成本固定成本= =营业利润营业利润营业收入一变动成本营业收入一变动成本= =贡献边际贡献边际贡献边际贡献边际- -固定成本固定成本= =营业利润营业利润 营业收入营业收入- -营业成本营业成本- -非生产成本非生产成本= =营业利润营业利润营业收入营业收入- -营业成本营业成本= =营业毛利营业毛利营业毛利营业毛利- -非生产成本非生产成本= =营业利润营业利润 其中：其中： 营业成本营业成本=期初存货成本期初存货成本+本期生产成本

14、本期生产成本-期末存货成本期末存货成本变法变法完完法法25【例【例33】两种成本法营业利润的计算】两种成本法营业利润的计算已知：已知：例例31中的表中的表32资料。资料。要求：分别按贡献式损益确定程序和传统式损益确定程序计要求：分别按贡献式损益确定程序和传统式损益确定程序计算当期营业利润。算当期营业利润。解：在贡献式损益确定程序下：解：在贡献式损益确定程序下：营业收入营业收入203 00060 000（万元）（万元）销货中的变动生产成本销货中的变动生产成本103 00030 000（万元）（万元）变动成本变动成本30 000+600+30030 900（万元）（万元）贡献边际贡献边际60 00

15、0-30 90029 100（万元）（万元）固定成本固定成本10 000+1 000+2 500+600 14 100（万元）（万元）营业利润营业利润29 100-14 10015 000（万元）（万元）26在传统式损益确定程序下在传统式损益确定程序下:营业收入营业收入203 00060 000（万元）（万元）营业成本营业成本0+50 000-12 50037 500（万元）（万元）营业毛利营业毛利60 000-37 50022 500（万元）（万元）期间费用期间费用1 600+2 800+6005 000（万元）（万元）营业利润营业利润22 500-5 00017 500（万元）（万元）BA

16、CK27所编制的利润表格式及提供的中间指标所编制的利润表格式及提供的中间指标 有所不同有所不同 变动成本法使用贡献式利润表；完全变动成本法使用贡献式利润表；完全成本法使用传统式利润表。成本法使用传统式利润表。2829所编制的利润表格式及提供的中间指标所编制的利润表格式及提供的中间指标有所不同有所不同贡献式利润表的中间指标是贡献式利润表的中间指标是“贡献边际贡献边际”；传统式利润表的中间指标是传统式利润表的中间指标是“营业毛利营业毛利”。30计算出来的营业利润有可能不同计算出来的营业利润有可能不同看看【例【例34】【例】【例35】你自然就会明白！你自然就会明白！ 31【例【例34】两种成本法利润

17、表的格式】两种成本法利润表的格式已知：例已知：例31中的表中的表32资料。资料。要求：要求：（1）分别按变动成本法和完全成本法编制当期利润）分别按变动成本法和完全成本法编制当期利润表（其中贡献式利润表应按三种格式编制）；表（其中贡献式利润表应按三种格式编制）；（2）结合本例比较三种格式的贡献式利润表的异同；）结合本例比较三种格式的贡献式利润表的异同；（3）结合本例比较贡献式利润表（简捷式）与传统）结合本例比较贡献式利润表（简捷式）与传统式利润表在格式上的异同。式利润表在格式上的异同。解：解：（1）编表结果如表）编表结果如表35所示。所示。32表表35 两种成本法的利润表格式两种成本法的利润表格

18、式 价值单位：万元价值单位：万元BACK33（2）从表）从表35中，可以看出变动成本法的贡献式利润表三种中，可以看出变动成本法的贡献式利润表三种格式之间的异同：格式之间的异同：对销售费用、管理费用的补偿顺序不同。在标准式利润表中，对销售费用、管理费用的补偿顺序不同。在标准式利润表中，属于混合成本的销售费用和管理费用是按其性态分别处理的。属于混合成本的销售费用和管理费用是按其性态分别处理的。其中，变动部分作为变动成本的一个组成部分，在计算贡献边其中，变动部分作为变动成本的一个组成部分，在计算贡献边际前被扣除，固定部分则在贡献边际后被扣除；在变动成本法际前被扣除，固定部分则在贡献边际后被扣除；在变

19、动成本法的变通式利润表中，按销量计算的变动生产成本与变动性非生的变通式利润表中，按销量计算的变动生产成本与变动性非生产成本分开了，这样可以分别计算出生产阶段和销售阶段的贡产成本分开了，这样可以分别计算出生产阶段和销售阶段的贡献边际；在变动成本法的简捷式利润表中，只计算生产阶段的献边际；在变动成本法的简捷式利润表中，只计算生产阶段的贡献边际，而将属于混合成本的销售费用、管理费用与固定性贡献边际，而将属于混合成本的销售费用、管理费用与固定性制造费用被合并为管理会计的期间成本。制造费用被合并为管理会计的期间成本。34尽管非生产成本在贡献式利润表中被扣尽管非生产成本在贡献式利润表中被扣除的位置不同，却

20、丝毫也改变不了它们属除的位置不同，却丝毫也改变不了它们属于期间成本的性质。于期间成本的性质。不论哪种格式，都能够反映不论哪种格式，都能够反映“贡献边际贡献边际”这个中间指标。这个中间指标。不论哪种格式，计算出来的当期营业利不论哪种格式，计算出来的当期营业利润数额相同。润数额相同。35（3）从表）从表35中，可以看出贡献式利润表（简中，可以看出贡献式利润表（简捷式）与传统式利润表在格式上的异同：捷式）与传统式利润表在格式上的异同：两种成本法利润表中的营业收入相同。两种成本法利润表中的营业收入相同。本期发生的销售费用、管理费用和财务费用都本期发生的销售费用、管理费用和财务费用都被全额计入当期的利润

21、表，但在计入两种利润表被全额计入当期的利润表，但在计入两种利润表的位置和补偿的途径方面存在形式上的区别。的位置和补偿的途径方面存在形式上的区别。两种成本法的利润表所提供的中间指标不同。两种成本法的利润表所提供的中间指标不同。如贡献式利润表的中间指标是如贡献式利润表的中间指标是“贡献边际贡献边际”；传；传统式利润表的中间指标是统式利润表的中间指标是“营业毛利营业毛利”指标。这指标。这两个指标的意义和作用是完全不同的两个指标的意义和作用是完全不同的 。BACK36例某企业某企业2002年开始投产，只生产经营一种产品，其年开始投产，只生产经营一种产品，其市场销售单价是市场销售单价是20元元/件。当年

22、投产完工件。当年投产完工6000件，件，销售销售4500件，期末产成品为件，期末产成品为1500件。分别按变动成件。分别按变动成本法和完全成本法搜集的当期发生的有关成本费用本法和完全成本法搜集的当期发生的有关成本费用资料如下表所示：资料如下表所示：要求：分别按两种成本计算方法计算当期发生的产要求：分别按两种成本计算方法计算当期发生的产品成本和期间成本，并确定损益、编制利润表。假品成本和期间成本，并确定损益、编制利润表。假设该企业采用先进先出法设该企业采用先进先出法.3738在完全成本法下在完全成本法下,本期产品成本本期产品成本=本期发生的变动生产成本合计本期发生的变动生产成本合计+固定性制造费

23、用固定性制造费用 =直接材料直接材料+直接人工直接人工+制造费用制造费用 =36000+18000+21000=75000(元元)单位产品成本单位产品成本=750006000=12.5(元元/件件)期间成本期间成本=非生产成本合计非生产成本合计=销售费用总额销售费用总额+管理费用总额管理费用总额+财务费财务费用总额用总额=2000+4500+1000=7500(元元)本期产量大于期末存货量本期产量大于期末存货量,单位期末存货成本单位期末存货成本=本期单位产品成本本期单位产品成本=12.5(元元/件件)期末存货成本期末存货成本=单位期末存货成本单位期末存货成本期末存货量期末存货量 =12.515

24、00=18750(元元) 39本期销货成本本期销货成本=期初存货成本期初存货成本+本期发生的产品成本本期发生的产品成本 -期末存货成本期末存货成本 =0+75000-18750=56250(元元) 或或=单位销货成本单位销货成本 本期销货量本期销货量=12.54500=56250(元元) 变动成本法下变动成本法下,本期发生的变动生产成本合计本期发生的变动生产成本合计 =直接材料直接材料+直接人工直接人工+变动性制造费用变动性制造费用 =36000+18000+6000=60000(元元) 单位产品成本单位产品成本=600006000=10(元元/件件) 期间成本期间成本=固定制造费用固定制造费

25、用+非生产成本非生产成本 =15000+900+1100+450+4050+0+1000=22500(元元) 单位期末存货成本单位期末存货成本=单位销货成本单位销货成本=10(元元) 期末存货成本期末存货成本=单位期末存货成本单位期末存货成本期末存货量期末存货量 =10 1500=15000BACK402002年该企业年度利润表年该企业年度利润表412002年该企业年度利润表年该企业年度利润表42思考：为什么两种成本法计算出来的利润不一样？3750元的利润差额是如何产生的？ 这是因为在完全成本法下，本期发生的这是因为在完全成本法下，本期发生的15000固定性制造固定性制造费用中，只有费用中，只

26、有11250元作为销货成本的一部分计入该法损元作为销货成本的一部分计入该法损益表的营业成本项目，其余益表的营业成本项目，其余3750元被期末存货吸收并结元被期末存货吸收并结转下期。而在变动成本下，这转下期。而在变动成本下，这15000元固定制造费用全部元固定制造费用全部作为期间成本计入损益表。作为期间成本计入损益表。 由于完全成本法当期损益表中的全部成本费用比变动成由于完全成本法当期损益表中的全部成本费用比变动成本法少了本法少了3750元，所以其当期净利润比变动成本法相应元，所以其当期净利润比变动成本法相应多了多了3750元。元。43例例 存货量、产销量资料存货量、产销量资料44单价、成本和费

27、用资料单价、成本和费用资料45贡献式利润表贡献式利润表46传统式利润表传统式利润表47例例35两种成本法多期营业利润的比较两种成本法多期营业利润的比较已知：乙企业从投产迄今连续已知：乙企业从投产迄今连续10年的有关产销年的有关产销业务量、销售单价与成本资料如表业务量、销售单价与成本资料如表36所示。所示。该企业存货成本计价采用先进先出法。该企业存货成本计价采用先进先出法。要求：要求：（1）分别编制各年贡献式利润表（简捷式）分别编制各年贡献式利润表（简捷式）和传统式利润表。和传统式利润表。（2）据此分析产销量与两种成本法分期营业）据此分析产销量与两种成本法分期营业利润之间的关系。利润之间的关系。

28、48表表36 利利 润润 表表 价值单位：万元价值单位：万元 49解：解：（1）根据相关资料两种成本法编制的利润表如表）根据相关资料两种成本法编制的利润表如表37所示。所示。（2）根据相关资料编制的综合分析表如表）根据相关资料编制的综合分析表如表38所所示。示。从这个例子中不难发现两个问题：第一，即使前从这个例子中不难发现两个问题：第一，即使前后期成本水平、价格和存货计价方法等都不变，后期成本水平、价格和存货计价方法等都不变，两种成本法出现不为零的营业利润差异也只有可两种成本法出现不为零的营业利润差异也只有可能性，而没有必然性；第二，产销平衡关系与分能性，而没有必然性；第二，产销平衡关系与分期

29、营业利润差异的性质之间的联系似乎也并不像期营业利润差异的性质之间的联系似乎也并不像想象中的那样有规律。想象中的那样有规律。50表表3-7 利润表利润表 单位：万元单位：万元jumpjumpjumpjumpjump51 表表3-8 综合分析表综合分析表 单位：万元单位：万元52如果连续考查一端较长时期内的销售量与按变动成本法确定如果连续考查一端较长时期内的销售量与按变动成本法确定的营业利润的相关资料，营业利润有以下变动规律：的营业利润的相关资料，营业利润有以下变动规律：（1）当某期销售量比上期增加时，该期按变动成本法）当某期销售量比上期增加时，该期按变动成本法确定的营业利润会比上期增加；确定的营

30、业利润会比上期增加；（2）当某期销售量比上期减少时，该期按变动成本法）当某期销售量比上期减少时，该期按变动成本法确定的营业利润会比上期减少；确定的营业利润会比上期减少；（3）当某期销售量最高时，该期按变动成本法确定的）当某期销售量最高时，该期按变动成本法确定的营业利润最高；营业利润最高；（4）当某期销售量最低时，该期按变动成本法确定的）当某期销售量最低时，该期按变动成本法确定的营业利润最低；营业利润最低；（5）当任意两期销售量相同时，这两期按变动成本法）当任意两期销售量相同时，这两期按变动成本法确定的营业利润相同确定的营业利润相同53六、所提供的信息用途不同六、所提供的信息用途不同完全成本法完

31、全成本法提供的信息能揭示外界公认提供的信息能揭示外界公认的成本与产品在质的方面的归属关系，的成本与产品在质的方面的归属关系，按该法提供的成本信息有助于促进企业按该法提供的成本信息有助于促进企业扩大生产，能刺激增产的积极性。扩大生产，能刺激增产的积极性。 54所提供的信息用途不同所提供的信息用途不同变动成本法变动成本法能够提供科学反映成本与业务量之能够提供科学反映成本与业务量之间、利润与销售量之间有关量的变化规律的信息，间、利润与销售量之间有关量的变化规律的信息，有助于加强成本管理，强化预测、决策、计划、有助于加强成本管理，强化预测、决策、计划、控制和业绩考核等职能，促进以销定产，减少或控制和业

32、绩考核等职能，促进以销定产，减少或避免因盲目生产而带来的损失。避免因盲目生产而带来的损失。 当单价和成本水平不变时，营业利润额应该直当单价和成本水平不变时，营业利润额应该直接与销售量的多少挂钩。接与销售量的多少挂钩。 55【例【例36】利用变动成本法销售量与营业利润之】利用变动成本法销售量与营业利润之间的规律，直接判断某期利润水平间的规律，直接判断某期利润水平已知：仍按例已知：仍按例35中的资料及结果，假定其他条件均中的资料及结果，假定其他条件均不变，第十一期的销量为不变，第十一期的销量为5 000件（不论该期产量是件（不论该期产量是多少）。多少）。要求：根据表要求：根据表38的资料，判断该期

33、变动成本法下的的资料，判断该期变动成本法下的营业利润营业利润(不用计算不用计算)，并说明理由。，并说明理由。解：根据资料，可以断定第十一期变动成本法下的营解：根据资料，可以断定第十一期变动成本法下的营业利润为业利润为34 400万元，因为该期的销售量等于第六期，万元，因为该期的销售量等于第六期，所以变动成本法下的营业利润也等于第六期。所以变动成本法下的营业利润也等于第六期。按完全成本法确定的营业利润指标与产销量之间缺乏按完全成本法确定的营业利润指标与产销量之间缺乏这种规律性联系。这种规律性联系。56如在表如在表38上可以看出，同样是在单价上可以看出，同样是在单价和成本水平不变的条件下，当前后期

34、产和成本水平不变的条件下，当前后期产量不变时，按完全成本法确定的营业利量不变时，按完全成本法确定的营业利润可能有增有减，如第一与第二期；当润可能有增有减，如第一与第二期；当任意两期销售量相同时，按完全成本法任意两期销售量相同时，按完全成本法确定的营业利润也可能不相同，如第四确定的营业利润也可能不相同，如第四与第十期、第五与第九期。与第十期、第五与第九期。57更令人无法接受的是，有时在单价和成本水平不变的条更令人无法接受的是，有时在单价和成本水平不变的条件下会出现以下奇怪的现象，即：当某期销售量比上期件下会出现以下奇怪的现象，即：当某期销售量比上期增加时，该期按完全成本法确定的营业利润却比上期减

35、增加时，该期按完全成本法确定的营业利润却比上期减少；当某期销售量比上期减少时，该期按完全成本法确少；当某期销售量比上期减少时，该期按完全成本法确定的营业利润却比上期增加；在一个较长的时期内，当定的营业利润却比上期增加；在一个较长的时期内，当某期销售量最高时，该期按完全成本法确定的营业利润某期销售量最高时，该期按完全成本法确定的营业利润可能不是最高；而当某期销售量最低时，该期按完全成可能不是最高；而当某期销售量最低时，该期按完全成本法确定的营业利润也可能不是最低；当前后期产量与本法确定的营业利润也可能不是最低；当前后期产量与销量都不变时，按完全成本法确定的营业利润却可能发销量都不变时，按完全成本

36、法确定的营业利润却可能发生变化。从而导致按完全成本法确定的营业利润指标往生变化。从而导致按完全成本法确定的营业利润指标往往难于被管理者理解，不便于正确地决策。往难于被管理者理解，不便于正确地决策。58【例【例37】完全成本法的销售量与营业利润之间缺乏】完全成本法的销售量与营业利润之间缺乏规律性联系规律性联系已知：仍按例已知：仍按例35中的表中的表36资料及结资料及结果，假定第七期和第十一期的产销量均果，假定第七期和第十一期的产销量均为为5 000件，各期生产成本为件，各期生产成本为60 000万元，万元，期间费用合计为期间费用合计为5 600万元，其他条件均万元，其他条件均不变。不变。要求：按

37、完全成本法计算这两期的营业要求：按完全成本法计算这两期的营业利润，并与第六期进行比较。利润，并与第六期进行比较。59解：解：第七期的期末存货量第七期的期末存货量1 000+5 0005 0001 000（件（件)单位期末存货成本单位期初存货成本单位期末存货成本单位期初存货成本 12（万元件）（万元件）第七期的营业利润第七期的营业利润205 000- (121 000+60 000-121 000) -5 60034 400(万元万元)同理，第十一期的期末存货量为同理，第十一期的期末存货量为0+5 000-5 0000 (件件) 第十一期的营业利润第十一期的营业利润205 000-(0+60 0

38、00-0) -5 600 34 400(万元万元)60000500060答：按完全成本法确定的两期营业利润均为答：按完全成本法确定的两期营业利润均为34 400万元，万元，比第六期的营业利润比第六期的营业利润33 900万元多了万元多了500万元。万元。在本例中，除了第十一期的期末存货量不同外，第七在本例中，除了第十一期的期末存货量不同外，第七期和第十一期的产销量、成本水平及销售单价同第六期和第十一期的产销量、成本水平及销售单价同第六期完全一样，但这两期按完全成本法确定的营业利润期完全一样，但这两期按完全成本法确定的营业利润却与第六期不一样。这种计算结果必然会使管理者大却与第六期不一样。这种计

39、算结果必然会使管理者大为困惑。为困惑。另外，由于变动成本法要求区分变动成本与固定成本，另外，由于变动成本法要求区分变动成本与固定成本，可将其分解落实到有关责任单位，便于开展业绩考核评可将其分解落实到有关责任单位，便于开展业绩考核评价，调动各有关单位降低成本的积极性；而完全成本法价，调动各有关单位降低成本的积极性；而完全成本法则可能歪曲各部门努力降低成本的真实业绩。则可能歪曲各部门努力降低成本的真实业绩。61 变动成本法与完全成本法对各期损益计算的影响，依变动成本法与完全成本法对各期损益计算的影响，依照产量与销量之间的相互关系，可以归纳为以下三种情照产量与销量之间的相互关系，可以归纳为以下三种情

40、况：况： 1、当产量等于销量时，两种成本法下计算的损益完全、当产量等于销量时，两种成本法下计算的损益完全相同。（相同。（大家想想：这个说法对不对？）大家想想：这个说法对不对？） 在这种情况下，固定性制造费用是作为固定成本还是在这种情况下，固定性制造费用是作为固定成本还是作为产品成本，对损益计算来说并不重要，重要的是它作为产品成本，对损益计算来说并不重要，重要的是它已全额列为收入的减项而进入了损益。已全额列为收入的减项而进入了损益。 62 2、当期初存货量为、当期初存货量为0、产量大于销量时，按变动成本法计算的损、产量大于销量时，按变动成本法计算的损益小于按完全成本法所计算的损益。这是因为固定性

41、制造费用在益小于按完全成本法所计算的损益。这是因为固定性制造费用在变动成本法下被如数列作了当年的费用；而在完全成本法下，部变动成本法下被如数列作了当年的费用；而在完全成本法下，部分固定性制造费用被列作了当年的资产分固定性制造费用被列作了当年的资产(即期末存货成本的一部即期末存货成本的一部分分)。 3、当期末存货量为、当期末存货量为0、产量小于销量时，按变动成本法计算的损、产量小于销量时，按变动成本法计算的损益大于按完全成本法所计算的损益。益大于按完全成本法所计算的损益。 4、固定制造成本上述处理上的分歧对两种成本计算方法下的、固定制造成本上述处理上的分歧对两种成本计算方法下的损益计算有影响，影

42、响的程度取决于产量和销量的均衡程度，且表损益计算有影响，影响的程度取决于产量和销量的均衡程度，且表现为相向关系；即产销越均衡，两种成本计算法下所计算的损益相现为相向关系；即产销越均衡，两种成本计算法下所计算的损益相差就越小，反之则越大。只有当实现所谓的差就越小，反之则越大。只有当实现所谓的“零存货零存货”即产销绝对即产销绝对均均衡时，损益计算上的差异才会消失。衡时，损益计算上的差异才会消失。63第四节第四节 两种成本法分期营业利润差额的两种成本法分期营业利润差额的 变动规律变动规律两种成本法分期营业利润差额的涵义两种成本法分期营业利润差额的涵义导致两种成本法分期营业利润出现狭义导致两种成本法分

43、期营业利润出现狭义 差额的原因分析差额的原因分析广义营业利润差额的变化规律广义营业利润差额的变化规律广义差额简算法广义差额简算法64一、两种成本法分期营业利润差额的涵义一、两种成本法分期营业利润差额的涵义两种成本法营业利润的广义差额的计算公式为：两种成本法营业利润的广义差额的计算公式为： 变完法的营业利润该期变动成本法的营业利润该期完全成本业利润的广义差额某期两种成本法营PP 显然，不同期间两种成本法营业利润的广义差额可能大于、也可能小于或者等于零。其中，不等于零的差额称为狭义差额。 65二、导致两种成本法分期营业利润出现二、导致两种成本法分期营业利润出现 狭义差额的原因分析狭义差额的原因分析

44、 分析原因主要应考虑分析原因主要应考虑单价、销售量、单价、销售量、非生产成本、变动生产成本非生产成本、变动生产成本和和固定生产成固定生产成本本等因素。等因素。 66销售收入产生的影响销售收入产生的影响 无论在哪种成本法下，单价和销售量无论在哪种成本法下，单价和销售量均为已知常数，计算出来的销售收入是完均为已知常数，计算出来的销售收入是完全相同的，全相同的，不会不会导致营业利润出现狭义差导致营业利润出现狭义差额。额。 67非生产成本产生的影响非生产成本产生的影响 无论在哪种成本法下，非生产成本都无论在哪种成本法下，非生产成本都属于期间成本，只是在计入利润表的位属于期间成本，只是在计入利润表的位置

45、和补偿途径方面有形式上的区别，所置和补偿途径方面有形式上的区别，所以以不会不会对两种成本法分期营业利润是否对两种成本法分期营业利润是否出现狭义差额产生影响。出现狭义差额产生影响。 68变动生产成本产生的影响变动生产成本产生的影响 无论在哪种成本法下，变动生产成本无论在哪种成本法下，变动生产成本均属于其产品成本的组成部分，没有什均属于其产品成本的组成部分，没有什么区别，因而也么区别，因而也不可能不可能使分期营业利润使分期营业利润出现狭义差额出现狭义差额 69固定生产成本产生的影响固定生产成本产生的影响 固定生产成本即固定性制造费用，分期营业利润固定生产成本即固定性制造费用，分期营业利润出现差额的

46、出现差额的根本原因根本原因是：是：两种成本计算法计入当期利润表的固定生产成两种成本计算法计入当期利润表的固定生产成本的水平出现了差异本的水平出现了差异 完全成本法下期末存货吸收的固定生产成本与完全成本法下期末存货吸收的固定生产成本与期初存货释放的固定生产成本之间产生了差异期初存货释放的固定生产成本之间产生了差异 70【例【例39】分析两种成本法分期营业利润差额】分析两种成本法分期营业利润差额的形成原因的形成原因已知：例已知：例35中的表中的表38。要求：通过观察该表所反映的两种成本法要求：通过观察该表所反映的两种成本法分期营业利润差额与完全成本法下期末期分期营业利润差额与完全成本法下期末期初存

47、货吸收释放的固定生产成本差额之间初存货吸收释放的固定生产成本差额之间的关系，分析两种成本计算法下分期营业的关系，分析两种成本计算法下分期营业利润差额的形成原因。利润差额的形成原因。71分析过程如下：分析过程如下： （1）第一期，由于期初存货和期末存货）第一期，由于期初存货和期末存货均为零，不存在完全成本法存货释放或吸均为零，不存在完全成本法存货释放或吸收固定性制造费用的问题，因此，两种成收固定性制造费用的问题，因此，两种成本法计入当期利润表的固定性制造费用都本法计入当期利润表的固定性制造费用都是是10 000万元，从而导致两者当期的营业万元，从而导致两者当期的营业利润没有出现差异。利润没有出现

48、差异。BACK72（2）第二期，变动成本法将当期发生的）第二期，变动成本法将当期发生的10 000万万元固定性制造费用全部计入了利润表，而完全成本元固定性制造费用全部计入了利润表，而完全成本法下只有法下只有7 500万元的固定性制造费用计入了当期万元的固定性制造费用计入了当期利润表，利润表， 比变动成本法少了比变动成本法少了2 500万元，万元， 原因是原因是1 000件期末存货吸收了件期末存货吸收了2 500万元固定性制造费用，万元固定性制造费用，并结转到第三期；第二期的期初存货为零，没有释并结转到第三期；第二期的期初存货为零，没有释放出固定性制造费用，这导致了该期完全成本法的放出固定性制造

49、费用，这导致了该期完全成本法的营业利润比变动成本法多了营业利润比变动成本法多了2 500万元万元(等于两种成等于两种成本法营业利润本法营业利润 17 500万元与万元与15 000万元之差万元之差)。73同样道理，在第七期和第八期，因为完全成本同样道理，在第七期和第八期，因为完全成本法期末存货吸收的固定性制造费用大于其期初法期末存货吸收的固定性制造费用大于其期初存货释放的固定性制造费用，导致完全成本法存货释放的固定性制造费用，导致完全成本法的营业利润大于当期的变动成本法的营业利润。的营业利润大于当期的变动成本法的营业利润。BACK74（3）第三期，）第三期， 变动成本法计入利润表的固定性变动成

50、本法计入利润表的固定性制造费用仍为本期发生额制造费用仍为本期发生额10 000万元，而按完全万元，而按完全成本法计算的期初存货成本中释放了成本法计算的期初存货成本中释放了2 500万元万元由第二期带来的固定性制造费用，加上本期发生由第二期带来的固定性制造费用，加上本期发生的的10 000万元固定性制造费用，再减去被期末存万元固定性制造费用，再减去被期末存货吸收的货吸收的2 500万元固定性制造费用，万元固定性制造费用， 最终使完最终使完全成本法计入当期利润表的固定性制造费用也达全成本法计入当期利润表的固定性制造费用也达到到10 000万元。这导致两种成本法当期的营业利万元。这导致两种成本法当期

51、的营业利润相等。润相等。BACK75同样道理，在第四期和第五期，因为完全成本同样道理，在第四期和第五期，因为完全成本法期末存货吸收的固定性制造费用等于其期初法期末存货吸收的固定性制造费用等于其期初存货释放的固定性制造费用，导致完全成本法存货释放的固定性制造费用，导致完全成本法的营业利润等于当期的变动成本法的营业利润。的营业利润等于当期的变动成本法的营业利润。BACK76（4）第六期、第九期和第十期，因为完）第六期、第九期和第十期，因为完全成本法期末存货吸收的固定性制造费全成本法期末存货吸收的固定性制造费用小于其期初存货释放的固定性制造费用小于其期初存货释放的固定性制造费用，导致完全成本法的营业

52、利润小于当用，导致完全成本法的营业利润小于当期的变动成本法的营业利润。期的变动成本法的营业利润。BACK77三、广义营业利润差额的变化规律三、广义营业利润差额的变化规律（1）如果）如果a末末=a初初，则，则P=0，P完完=P变变（2）如果a末a初，则P0，P完P变（3）如果a末a初，则P0，P完P变一般规一般规律律78四、广义差额简算法四、广义差额简算法广义营业利润差额的简算法公式广义营业利润差额的简算法公式 放的固定生产成本完法下期初存货释收的固定生产成本完法下期末存货吸）营业利润差额两种成本法当期P(货量期初存货中的固定生产成本完法下单位期初存货量期末存货中的固定生产成本完法下单位期末存P

53、79【例【例310】按简算法计算营业利润差额】按简算法计算营业利润差额已知：例已知：例35中的资料及结果。中的资料及结果。假定假定A企业第十一至十六期的生产量分别为企业第十一至十六期的生产量分别为 5 000、5 000、4 000、10 000、2 000、2000件，各件，各期销售量分别为：期销售量分别为： 5 000、4 000、4 000、4 000、5 000、6 000件。在件。在此期间的成本水平、单价水平和存货计价方法以及其此期间的成本水平、单价水平和存货计价方法以及其他条件假定均不变。他条件假定均不变。80要求：要求：(1)计算各期期末存货量。计算各期期末存货量。(2)计算完全

54、成本法各期期末存货吸收的固计算完全成本法各期期末存货吸收的固定生产成本。定生产成本。(3)指出完全成本法各期期初存货释放的固指出完全成本法各期期初存货释放的固定生产成本。定生产成本。(4)按简算法计算两种成本法各期营业利润按简算法计算两种成本法各期营业利润的差额。的差额。81解：解： (1) 各期期末存货量的计算过程如下：各期期末存货量的计算过程如下： 第十一期第十一期0+5 000-5 0000(件件) 第十二期第十二期0+5 000-4 0001 000(件件) 第十三期第十三期1 000+4 000-4 0001 000(件件) 第十四期第十四期1 000+10 000-4 0007 0

55、00(件件) 第十五期第十五期7 000+2 000-5 0004 000(件件) 第十六期第十六期4 000+2 000-6 0000(件件)82(2)各期完全成本法期末存货量吸收的固定生产成本计算过程如下各期完全成本法期末存货量吸收的固定生产成本计算过程如下:第十一期第十一期0(万元万元)第十二期第十二期 1 0002 000(万元万元)第十三期第十三期 1 0002 500(万元万元)第十四期第十四期 7 0007 000(万元万元)第十五期第十五期10 000+1(4 000-2 000)12 000(万元万元)第十六期第十六期0(万元万元)1 0 0 0 05 0 0 01 0 0

56、0 04 0 0 01 0 0 0 01 0 0 0 083(3) 各期完全成本法期初存货量释放的固定生产成本如下各期完全成本法期初存货量释放的固定生产成本如下: 第十一期第十一期0(万元万元) 第十二期第十二期0(万元万元) 第十三期第十三期 1 0002 000(万元万元) 第十四期第十四期 1 0002 500(万元万元) 第十五期第十五期 7 0007 000(万元万元) 第十六期第十六期10 000+1(4 000-2 000)12 000(万元万元)100005000100004000100001000084(4)按简算法公式计算的各期两种成本法营业利按简算法公式计算的各期两种成本

57、法营业利润的差额如下：润的差额如下： 第十一期第十一期0-00(万元万元) 第十二期第十二期2 000-0+2 000(万元万元) 第十三期第十三期2 500-2 000+500(万元万元) 第十四期第十四期7 000-2 500+4 500(万元万元) 第十五期第十五期12 000-7 000+5 000(万元万元) 第十六期第十六期0-12 000-12 000(万元万元)85变动成本法的优缺点变动成本法的优缺点变动成本法的应用变动成本法的应用86一、变动成本法的优缺点一、变动成本法的优缺点优点优点 变动成本法能够揭示利润和业务量之间变动成本法能够揭示利润和业务量之间的正常关系，有利于促使

58、企业重视销售工作的正常关系，有利于促使企业重视销售工作 变动成本法可以提供有用的成本信息，变动成本法可以提供有用的成本信息，便于科学的成本分析和成本控制便于科学的成本分析和成本控制 变动成本法提供的成本和收益资料，便变动成本法提供的成本和收益资料，便于企业进行短期经营决策于企业进行短期经营决策 采用变动成本法可以简化成本核算工作采用变动成本法可以简化成本核算工作87变动成本法的优缺点变动成本法的优缺点缺点缺点 变动成本法所计算出来的单位产品成变动成本法所计算出来的单位产品成本，不符合传统的成本观念的要求本，不符合传统的成本观念的要求 变动成本法不能适应长期决策的需要变动成本法不能适应长期决策的

59、需要 采用变动成本法会对所得税产生一定采用变动成本法会对所得税产生一定的影响的影响 88二、变动成本法的应用二、变动成本法的应用第一种观点是采用第一种观点是采用“双轨制双轨制” 第二种观点是采用第二种观点是采用“单轨制单轨制” 第三种观点是采用第三种观点是采用“结合制结合制” 主张采用结主张采用结合制合制89结合制结合制 用变动成本法组织日常核算，对产品用变动成本法组织日常核算，对产品成本、存货成本、贡献边际和税前利润，成本、存货成本、贡献边际和税前利润，都按变动成本计算，以满足企业内部管理都按变动成本计算，以满足企业内部管理的需要；在编制会计报表时，对变动成本的需要；在编制会计报表时，对变动

60、成本法计算的期间成本进行调整，计算符合完法计算的期间成本进行调整，计算符合完全成本法的税前净利。全成本法的税前净利。 90结合制结合制期末调整公式：期末调整公式：利润广义差额该期两法营业营业利润该期变法的营业利润某期完法的吸收的固定生产成本该期完法期末存货应期末存货成本该期变法的期末存货成本某期完法的91【例【例311】按调整公式计算完全成本法的营业】按调整公式计算完全成本法的营业利润和期末存货成本利润和期末存货成本已知：例已知：例35和例和例310中的资料及结果。中的资料及结果。要求：要求：(1)按变动成本法确定第十一至十六期的营业利润。按变动成本法确定第十一至十六期的营业利润。(2)利用调