新准则与现行规定的确主要变化及其对企业的影响

1、新准则与现行规定的主要变化及其对企业的影响(八) 企业会计准则第8号资产减值（一）资产减值范围与现行制度不同1、现行制度的相关规定现行的企业会计制度规定计提“八项”资产减值准备：坏账准备、存货跌价准备、短期投资跌价准备、长期投资减值准备、委托收款减值准备、固定资产减值准备、委托收款减值准备、固定资产减值准备、无形资产减值准备和在建工程减值准备，初步建立了资产减值的理念及其确认和计量原则，对在财务报表中真实反映资产状况起到一定的作用，但现行的制度对资产减值缺乏详细讲解。2、新准则的主要变化新准则对资产减值作了较详细的规定，适用的资产范围主要是固定资产、无形资产和对子公司、联营公司和合营的长期股权

2、投资等。其他如存货、采用公允价值模式计量的投资性房地产、消耗性生物资产、建造合同形成的资产、递延所得税资产、融资租赁中出租人未担保余值、企业会计准则第22号金融工具确认和计量规范的金融资产和未探明石油天然气矿区权益等资产的减值适用其他相关具体准则的规定。（二）可能发生减值的认定与现行制度不同现行的企业会计制度规定，企业应当定期或者至少于每年年度终了，对各项资产进行全面检查，并根据谨慎性原则的要求，合理地预计各项资产可能发生的损失盈亏可能发生的各项资产损失计提资产减值准备。在新的准则中，企业在资产负债表日是否必须计提资产减值准备，应当首先取决于是否存在减值迹象，不过企业合并所形成的商誉和使用寿命

3、不确定的无形资产，无论其是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试，资产存在减值迹象的，应当估计其可收回金额。（三）资产可收回金额的计量与现行制度不同1、现行制度的相关规定现行制度规定可收回金额是指资产的销售净价与预期从该资产的持续使用和使用寿命结束时的处置中形成的预计未来现金流量的现值两者之中的较高者。其中，销售净价是指资产的销售价格减去所发生的资产处置费用后的余额。对于长期投资而言，可收回金额是指投资的出售净价与预期从该资产的持有和投资到期处置中形成的未来现金流量的现值两者之中较高者。其中，出售净价是指出售投资所得价款减去所发生的相关税费后的余额。2、新准则的主要变化新准则确定可收回金额应当

4、根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。处置费用包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等。（四）资产减值损失不得转回1、现行制度的相关规定现行的企业会计制度规定，企业计算的当期应计提的资产减值准备金额如果高于已提资产减值准备的账面余额，应按其差额补提减值准备；如果低于已提资产减值准备的账面余额，应按其差额冲回多提的资产减值准备，但冲减的资产减值准备，仅限于已计提的资产减值准备的账面余额。实际发生的资产损失，冲减已提的减值准备。2、新准则的主要变化与现行的企业会计制度相比，新准则规定“资产减值损失一经

5、确认，在以后会计期间不得转回”。这一规定主要是考虑到现行的企业会计制度实施后，我国企业利用减值转回人为调整利润现象频频发生。但需要注意的是新准则中规定资产减值损失不得转回的范围仅限于该准则适用的资产范围，主要是固定资产、无形资产和对子公司、联营公司和合营的长期股权投资等。（五）资产组的认定及减值处理现行企业会计制度要求按单项资产计提减值准备，新准则引入了资产组的概念，提供了更科学可行的确定可收回金额的方式。新准则规定“企业难以对单项资产的可收回金额进行估计的，应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额。资产组的认定，应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入

6、为依据。“此外，新准则提出总部资产的概念，并规定按照相关资产组进行尊值测试的方法。企业总部资产包括企业集团或其事业部的办公楼、电子数据处理设备等资产。总部资产的显著特征是难以脱离其他资产或者资产组产生的现金流入，而且其账面价值难以完全归属于某一资产组。（六）商誉减值的处理现行制度规定企业合并形成的商誉为无形资产，按照直线法摊销。但商誉的使用寿命难以进行可靠的估计，随着时间的推移商誉效用的递减（即直线法摊销）没有充分的证据，所以与国际准则趋同，新准则规定“企业合并所形成的商誉，至少应当在每年年度终了进行减值测试。商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试“，不再摊销。（七）对企业的影

7、响实施新准则后，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。此政策将有效地防止“顾雏军”式收购中的利润操纵行为，即收购时多计提资产减值准备造成巨亏，收购成功后再将资产减值准备冲回形成账面利润。新准则规定，企业合并所形成的商誉进行减值测试，不再摊销。该政策对因企业管理费用而有大量企业合并所形成的商誉的企业，根据其资产动作情况，将会对当期利润产生积极或消极两种不同的影响。企业资产优良的企业，商誉减值将较小，如果小于以前按直线法摊销的金额，当期利润将增加；企业资产运作差的企业，商誉减值将较大，如果超过以前按直线法摊销的金额，当期利润将减少。新准则与现行准则规定的主要变化及对企业的影响(七) 企业会

8、计准则第7号非货币性资产交换（一）新准则在一定条件下引入了公允价值计量1、现行准则的相关规定现行准则企业会计准则非货币性交易经过了一次修订。1999年首次公布的准则将非货币性交易划分为同类非货币性交易和不同类非货币性交易，在没有补价的情况下，对于同类非货币性交易，一般以换出资产的账面价值作为换入资产的入账价值，不确认交易损益；对于不同类非货币性交易，一般以换入资产的公允价值作为其入账价值，换入资产公允价值与换出资产账面价值之间的差额，确认为当期损益。由于准则施行后，部分上市公司利用换入资产公允价值确定的会计弹性和非货币性交易能产生利润来操纵利润，因此，又于2001年进行了了修订，取消了公允价值

9、计量，要求一律以换出资产的账面价值计价。而且，不涉及补价的非货币性交易中，收到补价一方确认的损益，也仅以收到的补价所含的损益为限。2、新准则的主要变化新准则将名称改为“非货币性资产交换”，并对非货币性资产再次运用了公允价值来计量，但是增加了限定条件以防止企业利用非货币性资产交换蓄意虚增利润。新准则借鉴国际准则的经验规定，非货币性资产交换具有商业实质，换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量的非货币性资产交换应以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。在新准则中，空间是采用账面价值还是公允价值计价，关键在于对非货

10、币性资产交换是否具有商业实质的判断。新准则借鉴国际会计准则，规定商业实质的判断标准为：换入资产的未来现金流量 在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同；换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。新准则的主要变化及其对企业的影响(十二) 企业会计准则第12号债务重组（一）会计处理的一般原则有较大变化1现行准则的相关规定1998年首次发布的企业会计准则债务重组引入了公允价值，允许债务人将管理费用债务账面价值与转让的非现金资产的公允价值或股权的公允价值之间的差额确认为债务管理费用收益，并在利润表中反映。但是由于准则施行后，部分上市公司利用所转让

11、的资产的公允价值确定的会计弹性，公允价值与账面价值的差额能产生利润来操纵利润，在施行了一年左右后，对该准则进行了修订。现行准则基本上以账面价值作为入账基准。重组债务的账面价值与转让的非现金资产的账面价值之间的差额以及重组债务的账面价值与债权人享有的股权份额之间的差额直接计入资本公积，债务人不再确认债务重组收益。2新准则的主要变化新准则重新引入公允价值，进而产生资产转让损益。新准则改变现行的“一刀切”将由于债权人让步而导致债务人豁免或者少偿还的负债计入资本公积的做法，恢复1998年版债务重组准则的原状，将债务重组收益计入当期损益。新准则规定，以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与实际

12、支付现金之间的差额，计入当期损益。在不考虑相关税费的情况下，以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。（二）修改债务重组条件情况下的会计处理1现行准则的相关规定现行准则规定，以修改其他债务条件进行债务重组的，如果重组债务的账面价值大于将来应付金额，债务人应将重组债务的账面价值减记至将来应付金额，减记的金额确认为资本公积；如果重组债务的账面价值等于或小于将来应付金额，债务人不作账务处理。现行准则在计算未来应收或应付金额时没有考虑货币时间价值。2新准则的主要变化新准则规定，

13、修改其他债务条件的，债务应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值，重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额，计入当期损益。债务的公允价值在此规定中应理解为折现值，需要考虑货币时间价值，以确定债务重组损益。（三）对企业的影响新准则提高了企业会计信息的可靠性，但对作为债务的企业而言，一旦债权人让步，企业获得的利益将直接计入当期收益，增加当年利润。对那些无力清偿债务的上市公司而言，一旦债务被全部或者部分豁免，可能大大提高其每股收益。而通过评估等方式，企业还可人为调高所转让的资产的公允价值，公允价值与其账面坐的差额可计入当期损益。不过，新准则将提高大股东向上市公司注入优

14、质资产的热情，在公司出现亏损或面临“ST”的情况下，上市公司的控股股东出于维持公司业绩或保住“壳资源”的考虑，很可能会通过债务重组为上市公司注入优质资产。新会计准则的主要变化及其对企业的影响(十一) 企业会计准则第11号股份支付股份支付的会计处理现行制度中没有涉及，实务中通常是作为表外项目反映。上市公司股权激励管理办法（试行）颁布后，市场迫切需要规范与股份支付相关的会计准则，新准则的发布使企业的股份支付有则可循。（一）股份支付的内涵入分类新准则规定，股份支付就是指企业为获取职工和其他方提供服务而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易。股份支付分为以权益结算的股份支付和以现金结算的

15、股份支付。其中，以权益结算的股份支付，是指企业为获取服务以股份或其他权益工具作为对价进行结算的交易；以现金结算的股份支付，是指企业为获取服务承担以股份或其他工具为基础计算确定的交付现金或其他资产的义务。（二）股份支付的会计处理新准则对以权益结算和以现金结算两类股份支付，分别规范了会计处理方式，并引入公允价值计量。以权益结算的股份支付换取职工提供服务的会计处理如下：1授予日的会计处理。授予日，是指股份支付协议获得批准的日期。以权益结算的股份支付换取职工提供服务的，应当以授予职工权益工具的公允价值计量。授予后立即可行权的换取职工服务的以权益结算的股份支付，应当在授予日按照权益工具的公允价值计入相关

16、成本或费用，相应增加资本公积。2等待期的会计处理。等待期，是指可行权条件得到满足的期间。可行权日，是指可行权条件得到满足、职工和其他方具有从企业取得权益工具或现金的权利的日期。完成等待期内服务或达到规定业绩条件才可行权的换取职工服务的以权益结算的股份支付，在长远利益期内的每个资产负债表日，应当以对可行权权益工具数量的最佳估计为基础，按照权益工具授予日的公允价值，将当期取得的服务计入相关成本或费用和资本公积。在资产负债表日，后续信息表明可行权权益工具的数量与以前估计不同的，应当进行调整，并在可行权日调整至实际可行权的权益工具数量。对于可行权条件为规定服务期间的股份支付，等待期为授予日至可行权日的

17、期间；对于可行权条件为规定业绩的股份支付，应当在授予日根据最可能的业绩结果预计等待期的长度。3可行权日（从可行权日至行权日之间的期间）的会计处理。企业在可行权日之后已不再对已确认的相关成本或费用和所有者权益进行调整。4行权日的会计处理。行权日，是指职工和其他方行使权利、获取现金或权益工具的日期。在行权日，企业根据实际行权的权益工具数量，计算确定应转入实收资本或股本的金额，将其转入实收资本或股本。以权益结算的股份支付换取其他方服务的会计处理基本同上，不同之处在于要区分其他方服务的公允价值能否可靠计量：其他方服务的公允价值能够可靠计量的，应当按照其他方服务在取得日的公允价值，计入相关成本费用，相应

18、增加所有者权益；其他方服务的公允价值不能可靠计理但权益工具公允价值能够可靠计量的，应当按照权益工具在服务取得日的公允价值，计入相关成本或费用，相应地增加所有者权益。以现金结算的股权支付的会计处理与以权益结算的股份支付的会计处理基本相同。区别在于，因为最后支付的是现金而不是股权，所以增加的不是资本公积，而是负债，负债以公允价值计量。（三）对企业的影响在我国，原公司法第149条限制发不以注销为目的的股份回购行为，股权激励一直在国内受到限制。公司法的修订和上市公司股权激励管理办法（试行）的出台将这一僵局打破，通过建立股权激励制度充分调动上市公司高级管理人员及员工的积极性。新准则的发布将使企业在操作时

19、有则可循，但由于股份支付将按权益工具或承担负债的公允价值计入相关成本或费用，对实行股权激励的企业的业绩影响偏负面。对于存在等待期的股权支付方式，企业有调节利润的可能。记入当期成本或费用的是在对可行权权益工具数量与以前估计的基础上，在资产负债胡日，后续信息表明可行权权益工具的数量与以前估计不同的，应当进行调整，对于可行权条件为规定业绩的股份支付，应当在授予日根据最可能的业绩结果预计等待期的长度。这样，为仅公允价值可以调整，对可行权权益工具的数量的估计和最可能的业绩结果也是强以被操纵的，企业可能会根据这些估计设置“秘密准备”。新准则与现行规定的确主要变化及其对企业的影响(十) 企业会计准则第10号

20、企业年金基金该准则为新制定的准则。（一）企业年金基金的概念企业年金基金，是指根据依法制定的企业年金计划筹集的资金及其投资运营收益形成的企业补充养老保险基金。2004年，劳动和社会保障部以部长令的形式陆续发布了企业年金试行办法（20号令）、企业年金基金管理试行办法（第23号令）和企业年金基金管理机构资格认定暂行办法（24号令）。上述法规将企业年金办公室为惟一的补充养老保险形式，且均为设定提存计划。国际上企业年金基金一般有设定提存计划和和设定受益计划。设定提存计划是指根据基金的提存额及其投资收益确定退休福利支付金额的退休福利计划。设定受益计划是指通常以职工的收入和（或）供职年限为基础确定退休福利支付金额的退休福利计划。（二）企业年金基金的确认和计量企业年金基金应当作为独立的会计主体进行确认、计量和列报。委托人、受托人、托管人、账户管理人、投资管理人应当将企业年金基金与其固有资产和其他资产严格区分，确保企业年金基金的安全。其中，委托人是指参加企业年金的企业和职工；受托人是指受托管理企业年金基金的企业年金理事会或符合国家规定的养老金管理公司等法人受托机构；托管人是指受托人委托管理企业年金基金账户的专业机构；投资管理人是指受托人委托投资管理企业年金基金财产的专业机构。与新准则相似的国际