会计信息失真的类型与责任划分-1

1、会计信息失真的类型与责任划分会计信息失真已经成为各国证券市场 久治不愈的痼疾。证券监管部门、投资者、 中介机构，以及上市公司自身都在不断试图 答复这样一个问题：究竟谁应当为上市公 司会计信息失真负责？本文试从划分会计 信息失真的类型入手，通过分析各类不实 信息的成因，说明公司管理当局、具体会计 人员和注册会计师应承当的不同责任。 会计信息失真类型划分 从国内外大量案例可以看出，上市公司虚假 会计信息的成因大致可分为四类：一是违规造假型，即成心隐瞒或虚构交易事项。二是 滥用判断型，即利用会计特有的职业判断权 利，对交易事项做出非公允的表达，致使会 计信息扭曲。利用资产减值准备、预计负债 等会计估

2、计，利用资本性支出、经营性支出 的划分及收入确认期间的划分，以及根据交易实质划分关联交易和非关联交易等会计 判断进行盈余管理，是这种手段的一些主要 表现形式。二是过失失误型。这是由于会计 人员专业知识欠缺，或者粗心大意，在会计 核算过程中出现过失， 造成会计信息不准确。 四是规那么漏洞型，即由于会计制度、会计准 那么等有关财务核算规那么存在缺陷，导致会计 信息未能公允反映企业的经营状况。不同类型信息失真的责任划分会计核算本身存在着多重严密的勾稽关系。 通过虚构或隐瞒交易事项的 方法造假，需 要多个岗位的财务人员共同参与。对一般财务人员而言，这种造假会使他们面临被处分 的风险，而没有明显利得。因

3、此，如果没有 主管会计核算的高级管理人员的指使，他们缺少串通舞弊的动机和成功造假的可能性。 而高管人员那么不同。从现有的鼓励机制来看， 高管人员一般都能从上市公司的业绩提高 或财务状况好转中获得利益， 或是高额奖金, 或是职位提升的时机。 而良好的经营状况可 以使公开募集资金成为可能，这对于非流通 股股东，尤其是控股股东也具有不小的吸引 力。所以，上市公司中有动机做出虚构或隐 瞒交易事项的决策，并能够指使财务人员付 诸实现的，应当是公司主要高管人员或股东 派出的董事。会计是一种信息系统，其根本目的是为了对 特定经济主体的资产状况、经营成果和现 金流量进行客观、公允的反映。为到达这一 目的，必须

4、根据可利用的信息进行“职业判 断。但是，估计和判断可能被滥用。正如 武器既可以除暴安良，也可以助纣为虐，其 本身没有是非对错，关键在于掌握武器的人 是有意作恶还是一心向善。值得注意的是， 在多数情况下，职业判断并不“职业。这 是由于重要的会计估计和判断影响 重大，大局部不是由从事具体核算工作的会计人 员决定而是由上市公司高级管理人员，甚至董事会决定。正如前面所述，他们的出发点 可能是自身利益或非流通股股东的利益，或其他目的，而不是交易事项的实际情况和职 业经验。所以，尽管因职业判断不当造成的 会计信息失真与会计本身和一般会计人员 都有一定关系，但主要责任还应落在决定滥 用职业判断的咼管人员或董

5、事的肩上。上市公司一般规模较大，业务繁杂，会计核 算的头绪比拟多， 加之随着 社会 经济的不 断 开展 ，新的会计核算政策法规不断出台， 另外， 上市公司在会计核算与会计信息披露 方面还有特殊要求。因此，上市公司的会计 核算专业要求较高， 工作失误和疏漏在所难 免。对于这种信息失真，直接从事核算工作 的会计人员难辞其咎。3. 会计 理论 的开展水平， 以及会计理论与 实践之间的固有时间差所导致的因财务核 算规那么缺陷造成的会计信息失真 这种信息失真的危害相对较小。首先，如果 存在这类问题，那么所有上市公司、投资者 和中介机构都会遇到， 可以说是一种系统风 险，对证券市场的每个参与者是公平的。其

6、 次，通过会计改革，除公允价值概念因不合 国情而未被采纳外， 我国会计准那么已与国际 会计准那么大体一致， 应当说不存在非常重大、 严重扭曲会计信息的致命缺陷。第三，这种 信息失真并非有意为之， 规那么制定者一般能 够及时调整规那么来消除失真。注册 会计 师在会计信息失真中应承 担的责任 向 社会 公众披露真实、 完整的会计信息是 上市公司的法定义务。 注册会计师那么主要负 责对定期报告所反映的会计信息是否公允 发表意见， 如果注册会计师未对失真的会计 信息提出异议，应当承当相应的责任。 1. 对于虚构或隐瞒交易事项， 以及滥用会计 判断和会计估计以及会计处理过失造成的 会计信息失真，注册会计

7、师应当承当鉴证责 任按照?注册会计师法?第 21 条的规定， 公司管理当局通过虚构或隐瞒交易事项编 制的虚假会计信息， 注册会计师已发现却未 提出异议的，应承当通同作弊的责任；注册 会计师应发现而未发现的， 应当承当失职责 任，即所谓重大过失的责任。 对上市公司滥用会计估计蓄意歪曲的会计 信息，注册会计师同样负有发现并要求公司 改正的责任。 注册会计师应当独立地对公司 的会计政策和重大会计估计进行判断， 并收 集充分的证据来予以佐证， 而不得以“职业 判断没有统一标准为借口， 以公司管理当 局的判断代替自己的判断。 ? 中国 注册会 计师执业标准指南第 5 号审计报告? 规 定：“公允反映是指

8、会计报表的编制符合以 下条件： 会计政策的选用和重大会计估计的 做出符合国家公布的 企业 会计准那么和相 关会计制度的规定， 并且符合企业的实际情 况；按照重要性原那么，会计报表反映了 交易和事项的 经济 实质。注册会计师主 要是对会计信息是否公允发表意见， 所以考 察上市公司的会计估计和判断也是应履行 的工作程序之一。 对于上市公司会计核算中出现的重大过失， 注册会计师负有发现并要求公司改正的义 务。虽然， 目前 的审计已经超越了查错防 弊的阶段， 注册会计师也不能保证发现所有 的错误， 但“合理确信会计报表是否不存在 重大错报仍是注册会计师的法定责任。 因 此，如未发现 影响 会计报表公允

9、性的重大 过失，注册会计师应当承当责任。2. 严格按照审计准那么实施审计工作可以免 除 法律 责任， 但在道义上并不能完全免责。 注册会计师应对会计信息失真负责， 但这种 责任并非是无限制和无条件的。 ?注册会计 师法?第 21 条规定了注册会计师不应明知 公司会计信息虚假而不作为，同时规定： “注册会计师按照执业准那么、 规那么应当知道 的，适用前款规定。那么，根据有关执业 准那么和规那么履行了关注义务和适当的审计 程序而未能发现 问题 ，就不属违法范围之 列。?中国注册会计师执业标准指南第 5 号 审计报告?中所附的审计报告格式中， 除无法表示意见的审计报告外， 其余各类审 计报告都包含这

10、样一段话：“我们按照中国 注册会计师独立审计准那么方案和实施审计 工作，以合理确信会计报表是否不存在重大 错报。 审计工作包括在抽查的根底上检查支 持会计报表金额和披露的证据， 评价管理当 局在编制会计报表时采用的会计政策和做 出的重大会计估计， 以及评价会计报表的整 体反映。我们相信，我们的审计工作为发表 意见提供了合理的根底。这清楚地反映出， 注册会计师在保证会计信息质量方面负有 严格但又有限度的责任。 但除了法律责任外， 注册会计师对于提高会计信息质量还有着道义上的责任。注册会计师被称为“经济警察，说明投资者对于这 个行业寄予了很高的期望。作为维护社会公 信力的主要力量，注册会计师不仅要对委托 人负责，也应当对会计信息的其他使用者负 责。如果注册会计师行业整体职业道德不高， 片面追求自身经济