浅议作业成本管理

1、浅议作业成本管理                                                

2、0;                                                  

3、60;  摘  要  在全球经济不景气的大背景下，企业生存发展的首要任务就是控制成本，提升利润。作业成本管理在从内部提升企业利润方面有着显著作用，主要表现在提供更为准确的成本信息，帮助企业做出正确的生产和定价决策以及产品盈利性分析；通过一个完整的作业链分析，尽可能消除不增值作业，提高增值作业的运行效率，优化了企业的业务流程。    关键词  作业成本  作业成本管理  资源动因  作业动因    中图分类号  F274   &

4、#160;        文献标识码  A    2008年以来，美国次贷风险的继续释放对实体经济产生了越来越大的影响，拖累全球经济进一步减速。在经济全球化的大背景下，这场危机也不可避地免影响到中国。大量企业成本显著上升，销售下滑；国有及国有控股企业利润连续出现负增长，中小企业生存更加困难。在经济不景气时，企业所做的首要事情就是拿出切实的成本控制措施。但很多企业为了降低成本，求得生存或发展，首先采取的措施就是裁员，而裁员会极大挫伤员工的积极性，也失去了度过危机之后企业发展需要的关键资源

5、人才。事实上，在这危急时刻，需要企业抓好管理，苦练内功，从自身做起，从企业内部做起，有效管理成本，挤出利润，度过危机，求得发展。    在企业的成本管理中，作业成本管理无疑能解燃眉之急，可帮助企业降低成本，提升利润。作业成本管理（Activity-Based Costing Management，ABCM）是以提高顾客价值、增加企业利润为目的，以作业成本法为基础的新型成本管理方法。作业成本管理不仅仅是更准确的成本计算方法，它能将成本计算深入到作业层次，对企业所有作业活动追踪并动态反映，进行作业链分析，为企业决策提供准确信息，促使企业有效执行必要的作业，消除和精简不

6、增值的作业，从而达到降低成本，提高效率，增加利润的目的。1  作业成本管理对企业利润的贡献    作业成本管理在提升企业利润方面的贡献，可以归结为以下两个主要方面：    （1）提供更为准确的成本信息，帮助企业做出正确的生产和定价决策以及产品盈利性分析。    作业成本管理以作业成本法为基础。在作业成本法中，成本被看做是资源的耗费。而我们传统的成本法认为，成本是企业生产经营过程中所耗资金的对象化，是为了获取资源而发生的支出。传统成本法在对成本的内涵进行揭示时，没有注重其在管理学上的意义。在传统成

7、本法下，对于间接费用采取数量相关成本动因进行分配，如直接人工小时、机器小时，但单一的分配标准是不合适的，因为数量与其所耗的间接制造费用不一定成正比。这种简单的分配往往使生产量大、技术上不很复杂的产品成本偏高，生产量较小、技术上比较复杂的产品成本偏低，从而造成成本信息扭曲，导致经营管理者在成本决策上失误。    在作业成本法中，成本是被作业消耗了的资源，产品消耗作业，作业消耗资源并导致成本的发生。所以，成本分配对象是作业，以作业为单位收集成本，对每类作业都单独计算其费用分配率，把“作业”或“作业成本库”的成本按作业动因分配到每种产品。例如，生产调整部门的相关成本与生

8、产调整和投产准备次数有关，而与每次的投产产量无关。把生产调整和投产准备定义为一个作业，发生的相关成本就以某产品耗用的生产调整和投产准备次数为作业动因进行分配。作业成本计算法选择多样化的作业动因进行成本分配，使成本的可归属性大大提高，提高了成本核算信息的准确性，支持了产品资源决策、产品定价和组合策略，也支持了产品盈利性分析。      （2）作业成本管理通过一个完整的作业链分析，尽可能消除不增值作业，提高增值作业的运行效率，优化了企业的业务流程。    作业成本管理是一种全流程过程中的管理方法，根据作业信息做出经营性和战略性决

9、策。通过对企业生产经营全过程的作业进行全面分析，找出无效和低效的作业，为持续降低商品成本，提高企业竞争能力提供方向；同时协调、组织企业内部的各种作业，使各种作业之间环环相扣，并把企业的作业链同其它企业类似作业链进行对比，发现自己的优势与劣势，持续改善成本构成和完善作业。通过一个完整的作业链分析形成较为理想的“作业链”，从而达到提升顾客价值、增加企业利润的目的。2  作业成本管理的主要操作思路    作业成本管理及作业成本法是比较个性化的管理及核算方法，在操作时必须以企业及其作业链为中心来展开，结合自身情况分步骤实施。尽管作业成本管理在不同行业、不同技术条

10、件以及不同规模的企业实施各具特点，但是基于作业成本管理的基本原理，不同企业的应用也会考虑到相当多的共性因素，总结起来，作业成本管理实施的主要步骤可归集为以下几个方面：2.1  识别作业，进行作业链分析，建立作业中心    企业可以被看做一个为了满足顾客需要而建立的一系列作业的集合体。所有的作业形成一个由此及彼、由内而外的作业链，每完成一项作业要消耗一定的资源并形成一定的价值，这个价值转移到下一个作业，最终形成产品提供给企业外部的顾客，满足顾客价值。企业通过对构成作业链的各项作业进行分析，辨别并力求消除不必要或不增值的作业，确认增值作业。按照同质的成本动因

11、将同类作业合并建立作业中心，形成一个个成本库，按照作业中心汇集和披露成本信息，将本企业的作业与同行先进水平的作业进行比较，判断某项作业或整体作业链是否有效，并进一步寻求改善的机会。    作业根据企业的工艺和组织形式的不同而不同，在做法上，识别作业可采用三种方法：第一是绘制企业的生产流程图，每一个流程都分解出几项作业，最后将相关或同类作业合并形成成本库；第二种办法是从企业现有的职能部门出发，通过调查分析，确定各个部门的作业，再对同质作业进行汇总；第三种办法由全体员工或各个工作组描述其所完成的工作，再进行汇总。三种方法各有利弊，前两种方法完成速度快，但不利于作业成本

12、管理的宣传推广；第三种方法虽然组织工作量大，但可提高全体员工的参与意识，加速作业成本管理的实施。2.2  建立作业中心控制标准    企业根据自身的竞争性目标成本，采用倒推机制，制定出企业的标准成本体系。这个标准 成本体系包括单位产品的标准成本、单位产品直接材料耗费标准、直接人工标准成本、标准工资率和标准工时、作业标准成本等。其中，因成本库的费用分为固定部分和变动部分，所以作业标准成本是固定标准成本和变动标准成本之和。2.3  进行实际成本及成本差异的计算分析    在实际进行成本计算时，首先以资源动因为基础将间接

13、费用分配到作业成本库。作业引发资源的耗用，资源动因是作业消耗资源的方式和原因，因此，间接费用应当根据资源动因归集到代表不同作业的作业成本库中。作业消耗了材料、人工、动力、设备、房屋建筑物、现金等资源，要依据作业消耗的资源数量将资源成本分配到作业上。分配标准的选择各有不同：材料按材料消耗数量、人工按人工小时、电按千瓦时、水按立方米、机器设备折旧按机器小时、房屋建筑物折旧按使用面积等。资源动因分析的过程正是判断作业消耗资源必要性、合理性的过程，评价作业有效性的过程。    按照资源动因分配间接费用进入作业成本库后，接着可将各作业成本库成本按作业动因分配计入最终产品或劳

14、务成本，计算出完工产品成本和劳务成本。    作业动因是引起作业消耗的原因。它反映了产品对作业的消耗情况，是将作业中心的成本分配到各产品的标准。例如产品设计作业中心作业动因可以选择为产品种类、设计工时等。进行作业动因分析时，先从构成作业成本库的各项作业中，选择代表作业并计算出作业成本库的成本分配率，计算、归集出各产品的作业成本，然后分析各作业对产品的贡献，确认作业的增值性。作业动因分析的主要目的是揭示出哪些作业是必需的，哪些作业是多余的，最终确定如何减少产品消耗作业的数量，从整体上降低作业成本进而降低产品成本。    进行成本差异分析

15、时，应逐项分析。直接材料成本差异，是指一定产品产量的直接材料实际成本与直接材料标准成本之间的差异，包括直接材料价格差异和直接材料用量差异两部分。直接材料的价格差异通常是由采购作业中心负责，直接材料用量差异，可能是由于材料的质量、生产设备的状况、生产工人的技术熟练程度和对工作的责任感等原因造成的。直接人工成本差异是指一定产品产量的直接人工实际成本与直接人工标准成本之间的差额，它包括直接人工工资率差异和直接人工效率差异两部分。如果实际生产过程中使用了工资级别较高、技术水平较高的工人从事了要求较低的工作，就会造成实际工资率高于标准工资率，导致浪费。人工效率差异是考核每个工时生产能力的重要指标，其影响

16、因素是多方面的，包括生产工人的技术水平、生产工艺过程、设备的状况等等。制造费用差异包括作业成本库制造费用差异和产品制造费用差异两个部分。作业成本库的制造费用差异又由成本库的固定制造费用差异和成本库的变动制造费用差异构成。产品制造费用的差异由产品消耗各成本库的制造费用差异之和构成，具体包括两部分：成本动因量差异所引起的制造费用差异和成本动因率差异所引起的制造费用差异。2.4  作业中心的业绩评价以及持续改善    企业应建立健全的业绩评价体系，加强成本管理的绩效考评。在进行差异分析、业绩计量的基础上，企业应展开业绩评价。业绩计量表明了作业所做的工作和成果，

17、是对作业执行效果的测定和评估。业绩评价是为了使作业得到持续改进，并充分调动职工的工作积极性。企业在实施作业成本管理时，就应与责任会计制度相结合，将作业中心与责任中心的划分确立衔接一致，明确经济责任和权限范围，方便对作业中心的业绩评价和考核。3  结语    对作业成本实施过程中，通过作业分析，消除了不必要的作业，提高了增值作业的效率，减少完成某项作业所需要的时间或耗费，重塑企业生产经营流程；利用作业成本计算提供的信息，编制资源使用计划来重新配置未使用资源，考核了组织和员工。这些措施贯穿于企业整个生产经营过程，实现持续的改进效果，不断优化企业生产经营流程，持续有效的控制了企业成本。    从美国实施作业成本管理的情况看，超过80%的企业将作业成本管理用于战略决策和作业分析等方面，取得了明显的成效。在全球经济不景气的大背景下，在中国先进制造企业推行作业成本管理，可以优化生产作业流程，最大限度地消除不增值作业，提高作业的效率和质量水平，在设计、供应、生产、销售等环节上减少浪费并尽可能降低资源消耗。在我国企业尤其是国有企业普遍存