067讲纳税管理4

1、七、纳税筹划典型案例解析（一）增值税纳税筹划案例解析【例9-17】甲公司会计核算制度比较健全，符合作为一般纳税人的条件，适用17%的增值税率。该公司下设了三个非独立核算的业务经营部门：零售商场、供电器材加工厂、工程安装施工队。前两个部门主要是生产和销售货物，工程安装施工队主要是对外承接供电线路的架设、改造和输电设备的安装、维修等工程作业。并且，此安装工程是包工包料式的安装。假定该公司2017年应纳增值税销售额为130万元，其中，零售商场为45万元，供电器材加工厂为45万元，工程安装施工队为40万元，包括25万元的设备及材料价款和15万元的安装工时费。假定该企业准予从销项税额中抵扣的进项税额为1

2、0万元。由于上述三个业务经营部门未进行独立核算，收入均按照17%的税率缴纳增值税。在这种情况下，企业应纳增值税额为12.10万元（13017%-10）。（1）如果公司将这三个业务经营部门进行独立核算，使每一个部门成为公司所属的二级法人，此时，三个业务经营部门都符合小规模纳税人的条件，可适用3%的征收率。在这种情况下，只要分别缴纳增值税1.35万元（453%）、1.35万元（453%）和1.20万元（403%），合计3.90万元。与单独核算前12.10万元相比，作为小规模纳税人，可节省税款8.20万元（12.10-3.90）。（2）如果该公司在2016年已被认定为一般纳税人，此时，只能按照一般纳

3、税人进行纳税。如果将这三个业务经营部门进行独立核算，根据现行政策规定，安装业务收入应纳11%的增值税，相比原有17%的增值税率，可以降低公司的税收负担。工程安装施工队可以只负责承接安装工程作业，只就安装工时费收入15万元开票收款，并按11%税率征税。设备及材料价款25万元，则由其他两个经营部门纳增值税【提示】在同一个单位，如果分别核算了不同税率的业务，即兼营业务、多种经营，就可以分别适用不同税率，该用低税率的可以用低税率【解析】独立核算前，该公司按照混合销售，应缴纳增值税=13017%-10=12.10万元税负率为=12.10130100%=9.31%。独立核算后：该公司应纳增值税=11517

4、%+1511%-10=11.20万元税负率=11.20130100%=8.62%。由此可见，这样筹划后公司可以合理合法地将原税负由9.31%降到8.62%。（3） 目前工程安装施工队应纳增值税销售额40万元，包括25万元的设备及材料价款和15万元的安装工时费，此时，以设备及材料的销售收入为主，应按照17%的税率缴纳增值税。如果工程安装施工队的增值税销售额不变，但内部业务调整后以安装工时收入为主，即应纳增值税销售额包括25万元的安装工时费和15万元的设备及材料价款，此时以安装工时收入为主，应按照11%的税率缴纳增值税。【提示】财税（2016）36号文件：第四十条一项销售行为如果既涉及服务又涉及货

5、物，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。【解析】以设备及材料销售收入为主增值税的销项税额=4017%=6.80（万元）以安装工时收入为主增值税的销项税额=4011%=4.40（万元）两者相比,以设备及材料销售收入为主的增值税销项税额比以安装工时收入为主的增值税销项税额多2.40万元,因此,对于该公司的工程安装施工队来说,应该通过业务的调整和定位的策略来确定企业的主营业务及应缴纳的増值税税率,以此降低公司的税收负担。（二）消费税纳税筹划案例解析消费税是以特定消费品为税收对象征

6、收的一种税，采用一次课征制。根据消费税的特点，消费税的计征主要取决于纳税人的选定、税率的高低及销售额的大小这三个因素。【例9-18】W地区有两家大型卷烟厂甲和乙,它们都是独立核算的法人企业。甲卷烟厂委托乙厂将一批价值为200万元的烟叶加工成烟丝,协议规定加工费为150万元；加工的烟丝运回甲厂后继续加工成A类卷烟,加工成本、分摊费用共计190万元,该批卷烟售出价格（不含税）1800万元,出售数量为0.8万箱。烟丝消费税税率为30%；卷烟的消费税税率为56%，每箱标准定额税率150元（增值税不计）。【解析】（1）如果甲厂向乙厂支付加工费的同时，向乙厂支付其代收代缴的消费税：（200+150）（1-

7、30%）30%=150（万元）城市维护建设税及教育费附加=150（7%+3%）=15（万元）甲厂销售卷烟后：应缴纳消费税=180056%+0.8150-150=978（万元）应缴纳城市维护建设税及教育费附加=978（7%+3%）=97.8（万元）甲厂税后利润：（1800-200-150-150-15-190-978-97.8）（1-25%）=14.4（万元）【提示】组成计税价格=（材料成本+加工费+委托加工数量定额税率）（1-比例税率）方案1（1）销售收入1800（2）销售成本:材料成本（烟叶成本）200委托加工成本（烟叶加工成烟丝的加工费）150生产成本（加工成卷烟的加工费、分摊费用）190

8、（2）消费税:支付的代扣代缴的烟丝的消费税（200+150）（1-30%）30%=150（万元）支付的卷烟的消费税180056%+0.8150-150=978（3）城建税及教育费附加:支付的代扣代缴的烟丝的城建税及教育费附加150（7%+3%）=15（万元）支付的卷烟的的城建税及教育费附加978（7%+3%）=97.8（万元）（4）税前利润19.2（5）税后利润14.4（2）如果甲厂委托乙厂将烟叶直接加工为A类卷烟，运回甲厂后直接对外销售，售价仍然为1800万元。假定烟叶成本不变，支付加工费为340万元。【提示】组成计税价格=（材料成本+加工费+委托加工数量定额税率）（1-比例税率）【解析】组

9、成计税价格=（200+340+0.8150）（1-56%）=1500万元所以代收代缴的消费税=150056%+0.8150=960（万元）城市维护建设税及教育费附加=960（7%+3%）=96（万元）因为组成计税价格1500万元，小于售价1800万元，需要缴纳消费税。补交消费税=（1800-1500）56%=168（万元）补交城市维护建设税及教育费附加=168（7%+3%）=16.8（万元）税后利润=（1800-200-340-960-96-168-16.8）（1-25%）=14.4（万元）方案2（1）销售收入1800（2）销售成本:材料成本（烟叶成本）200委托加工成本（烟叶加工成卷烟的加工

10、费）340（2）消费税:支付的代扣代缴的卷烟消费税=（200+340+0.8150）（1-56%）*56%+0.8150=960补交的消费税=（1800-1500）56%=168（万元）（3）城建税及教育费附加:支付的代扣代缴的城建税及教育费附加960（7%+3%）=96（万元）补交的城建税及教育费附加168（7%+3%）=16.8（万元）（4）税前利润19.2（5）税后利润14.4（3）假设经营过程中，乙厂由于缺乏资金与人才，无法经营下去，准备破产。此时乙厂欠甲厂共计4500万元货款。经评估，乙厂的资产恰好也是4500万元，甲厂领导人经过研究，决定对乙厂进行收购。按照现行税法规定，该收购行为

11、属于以承担被兼并企业全部债务方式实现吸收合并，不视为被兼并企业按公允价值转让、处置全部资产，不计资产转让所得，不用缴纳所得税。吸收合并后，甲厂自行加工的费用为340万元，售价为1800万元。【解析】应缴纳消费税=180056%+0.8150=1128（万元）应缴纳城市维护建设及教育费附加=1128（7%+3%）=112.8（万元）税后利润=（1800-200-340-1128-112.8）（1-25%）=14.4（万元）从上述三种方案的税后利润来看,三种方式无差别。方案3（1）销售收入1800（2）销售成本:材料成本（烟叶成本）200加工成本340（2）消费税:消费税=180056%+0.81

12、50=1128（万元）（3）城建税及教育费附加:城建税及教育费附加=1128（7%+3%）=112.8（万元）（4）税前利润19.2（5）税后利润14.4（三）企业所得税纳税筹划案例解析根据所得税法的规定，企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的50%，且收购企业在该收购股权发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，符合特殊性重组条件并可以选择特殊性税务处理。高新技术企业适用的所得税率15%。符合条件的居民企业之间股息红利等权益性投资收益是免税收入。【例9-19】某电子元器件生产商A公司生产一种电子器件，产品市场竞争激烈，市场同质化较高。A公司计划开发一款具有自主知识产权的软件并应用于

13、A公司生产的电子器件，以增强公司竞争力。预计改良后的产品售价为130元/只（不含增值税），高于行业30%，年销售量100万只。财务部门的单位成本核算结果为：元器件生产原料购进成本40元（不含增值税），生产成本20元，销售费用10元。不考虑管理费用和财务费用。本地一家高新技术企业C公司也拥有相似的软件，A公司也在考虑是否要以现金收购C公司。C公司账面净资产为800万元，公允价值5000万元。我们可以设计如下纳税筹划方案：第一阶段，A公司向C公司股东发行价值5000万元股份收购其100%股权。这满足了特殊性税务处理的要求，收购时C公司股东不需要缴纳所得税。A公司取得C公司股权的计税基础为800万元

14、，C公司股东持有A公司股份的计税基础也为800万元。而如果以现金收购，则C公司股东需要缴纳所得税为（5000-800）25%=1050（万元）。可见选择特殊性税务处理下的企业合并方式可以节税1050万元。第二阶段，在确认C公司满足科技部、财政部、国家税务总局关于修订印发高新技术企业认定管理办法的通知（国科发火201632号）条件后，集团将未安装软件的半成品销售给C公司，经税务部门认定公平交易价格为70元/只，C公司安装软件并进行最后装配，售价130元/只，并发生销售用10元/只。比较前后纳税方案的税负情况：（1）集团生产并直接销售。增值税：（130-40）17%100=15.3100=1530

15、（万元）城建税及教育费附加:1530（7%+3%）=153（万元）所得税：（130-40-20-10-1.53）25%100=1461.75（万元）（2）集团生产半成品并出售给子公司。集团涉税：增值税；（70-40）17%100=5.1100=510（万元）城建税及教育费附加:510（7%+3%）=51（万元）所得税：（70-40-20-10-0.51）25%100=-12.75（万元）C公司涉税：增值税：（130-70）17%100=10.2100=1020（万元）城建税及教育费附加:1020（7%+3%）=102（万元）所得税：（130-70-10-1.02）15%100=734.7（万元）前后方案的增值税及附加税费保持不变，但所得税下降1461.75-（-12.75）+734.7=739.8（万元）【例9-20】A公司于2015年1月15日将银行存款1200万元投资于非上市乙公司，持股比例为60%。乙公司2015年、2016年、2017年的净利润分别为100万元、150万元、180万元，其间一直保留盈余未进行分配。2018年1月，A公司决定将其持有的股权全部转让给B公司，转让价格为1800万元。转让过程中涉及税费为18万元。请为A公司设计纳税筹划方案。【解析】如果A公司直接转让股权，则：转让收益为1800-1200-18=582