国家审计项目全面质量管理研究

1、国家审计项目全面质量管理研究全面质量管理作为一种现代质量管理的有效模式和科学方法，已经广泛运用于现代企业产品质量管理和政府部门公共服务质量管理，并取得显著成效。因此，针对目前审计项目质量管理中存在的全员参与意识不强、内容不全面、过程不完整、方法过于简单等缺陷，借鉴全面质量管理的理念和方法，分析影响审计质量的因素，研究审计项目全面质量管理的概念、意义、原则、标准、方法、实施、考核、评价等问题，探讨对审计项目如何实施全面质量管理，对于保证和不断提高审计成果质量，树立审计机关的良好社会形象，充分发挥审计监督作用，更好地为经济建设和领导决策服务，具有重要的现实意义和指导作用。一、基于现代质量管理理论的

2、审计质量（一）审计质量之用户满意论1审计质量用户满意论的提出现代质量管理理论的一个非常重要的观点就是“质量第一，用户至上”。根据现代质量管理理论和现代服务理念、现代质量概念的最新发展，我们认为：审计质量是审计委托人对审计产品的满意程度。审计委托人即审计服务的对象，或者说审计产品的使用者（其实就是产品的用户），审计产品即审计报告。具体到国家审计来说，审计质量就是党、政领导和广大人民群众对审计工作满意的程度。如此，从第三者的角度，以“用户”满意为关注焦点定义审计质量，我们称之为“审计质量用户满意论”。我们认为，审计机关应当把党、政领导和广大人民群众当作用户，要想尽各种办法提高服务效率，减少运行成本

3、，尽可能让用户对自己的服务质量满意。审计质量用户满意论的论据主要有以下5个方面：首先，从理论上讲，质量是指产品（服务）“符合规格、适用、满足要求”，其本质在于满足产品使用者（用户）的需要，最终需要由第三者产品（服务）使用者（用户）而不是审计工作者自己进行评价，关键是产品（服务）使用者的满意程度，而不在于审计工作者自己的“自我感觉”是否满意。既然审计的产品是一种服务，那么审计质量就应该是审计服务的质量，而真正高质量的审计产品，亦应该是审计服务的“用户”满意的审计产品。其次，从实践来看，审计质量的高低、优劣正是通过审计服务的“用户（顾客）”的“感知”体现出来的。就国家审计而言，党政领导满意、人民群

4、众认可，就是真正的审计高质量。这也是被许多审计机关多年来的审计工作实践证明了的一条真理。反过来讲，党政领导不满意、人民群众不认可，何谈审计质量？！我们在调研过程中就发现了这样的规律：凡是审计工作搞得有声有色地方，党政领导对审计工作就满意，也很重视和支持；凡是审计工作“默默无闻”、困难重重的地方，党政领导对审计工作就不满意，更谈不上重视和支持。这实质上就体现出了审计质量的高低和优劣。李金华审计长曾经多次讲：“对于地方审计工作，只要当地政府满意，审计署就满意”。第三，“审计质量用户满意论”符合中华人民共和国国家标准关于质量的要求。中华人民共和国国家标准明确提出，“在任一情况下，顾客最终确定产品的可

5、接受性。因为顾客的需求和期望是不断变化的，这就促使组织持续地改进其产品和过程。”。第四，许多现代企业的质量管理经验和理念为我们提高对审计质量的认识水平，树立现代审计质量概念提供了支持。比如，海信集团董事长周厚健的观点就非常有借鉴价值。他认为：在质量上，国际标准是最低标准，国家标准也仅仅是一个国家的最低标准。用户标准是企业的最高质量标准，用户是质量的唯一裁判。第五，现代汉语规范词典对“质量”的解释是：“产品或工作的好坏程度。”因此把质量定义为“程度”是符合汉语规范的。其实，我国审计理论界一些审计专家和领导已经注意到审计产品使审计服务的用户满意对于审计质量的重要性。比如，审计署总审计师孙宝厚曾经强

6、调指出：“作为审计机关对外提供的产品（审计报告），在用户那里可能会产生三种效果：一种是正效果，一种是零效果，一种是负效果。如何扩大正效果，减少零效果，防止负效果，这是审计工作者需要研究和回答的永恒的考题。”常言说，实践出真知，事实胜于雄辩。河南省审计厅已经连续开展了3年的质量年活动实践所取得的显著成效也为我们的立论提供了事实论据。河南省审计厅之所以荣获“全国精神文明创建工作先进单位”，之所以得到省委、省政府领导的重视和支持，之所以有一个良好的审计工作环境，最关键的一条就是“生产”出了许多质量过硬的“产品”，让党、政领导和广大人民群众满意。2审计质量之用户满意论的现实意义从理论上讲，一个产品或者

7、一项服务的质量只有在使用过程中才能体现出来，所以，对质量唯一有发言权的是用户，只要用户满意，则说明产品质量高；用户不满意，再好的产品也不能说质量高，或者说这种高质量是无任何意义和价值的，因为用户不满意的产品是谈不高质量的。审计质量用户满意论既有其理论基础，也具有重要的现实意义：它有助于审计工作者确立正确的工作理念，从审计委托人审计服务的“用户”的角度主动地思考问题，急“用户”所急，想“用户”所想，更好地为 “用户”服务和发挥审计工作的作用，从而让“用户”满意。 就国家审计工作而言，它就要求国家审计工作者必须积极主动地了解党、政领导和广大人民群众的需求，想其所想，急其所急，紧密围绕党委、政府工作

8、中心和人民群众关心的热点开展审计工作，以党、政领导和广大人民群众对审计工作是否满意作为衡量审计质量的最终标准和最高标准，以让党、政领导和广大人民群众满意为审计工作的出发点和归宿，以高质量的工作成果让党、政领导和广大人民群众满意。如此，审计事业才能获得更大的发展空间，也才能为审计事业的健康发展奠定更为广泛、坚实的基础。 （二）审计质量特征审计质量的特征是指审计“产品”区别于其他产品的特殊征象。就国家审计而言，审计质量的特征包括以下几个方面：1合法性合法性是审计质量的基本特征。指开展审计工作必须贯彻依法审计的原则，按照审计准则的规定实施审计，包括审计程序合法、取证合法、处理处罚合法等。这也是审计机

9、关开展审计工作的基本要求。2真实性真实性又称客观性。指审计工作的过程是真实、客观的，审计工作的结果如实反映了实施审计的范围、依据、程序。真实性要求具有相近背景的不同的审计人员，分别采用同一审计方法，对同一审计事项实施审计后，能够得出相对一致的结论。3可靠性可靠性指审计工作的结论应全面、适当地反映了被审计单位会计信息资料的客观情况，合理保证审计“产品”的使用者做出相关决策。 4及时性及时性与经济性密切相关，因为审计所花费的时间与审计成本是成正比例关系的。及时性是指在规定的时间内，保质保量地完成审计任务。否则，就不能更好地发挥审计工作的作用，也失去了审计工作的价值。5经济性经济性是指审计工作必须贯

10、彻“成本效益”原则，提高工作效率，以最小的投入获得最大的产出。6有效性有效性是指审计工作的“产品”有助于其用户正确做出决策，发挥审计工作的作用。有效性与可靠性密切相关。可靠性是有效性的基础，失去可靠性，有效性就无从谈起。 二、 审计质量因素和质量管理现状分析（一）影响国家审计项目质量的因素总的来看，影响审计项目质量的因素主要有以下方面：1审计工作环境我国正处在由计划经济向社会主义市场经济转轨时期，科学的经济秩序建设、法制建设和转变观念等都需要一个过程。很多问题在这个过程中都充分地暴露出来，财政、金融、企业等法规和制度还不够规范和完善，审计工作的规范也不可能超越这种现状。中国的审计制度还处于初级

11、阶段，离规范化的现代审计制度还有很长的路要走，还处于一个初级和尝试阶段，要建设规范的、符合国际惯例的、有效的审计制度还有许多工作要做。 2审计人员素质海尔集团CEO张瑞敏曾经说过：“我们所有的质量问题，都是人的问题，设备不好是人不好；零部件不合格是人不合格。”质量水平的高低，归根结底是由人的素质水平决定的。审计人员素质是审计质量控制的源头，是决定审计质量的关键因素。高质量的审计工作，需要高素质的审计人员去完成。3审计方法审计方法是否适当，必然影响审计质量。在目前审计工作中，审计机关在审计方法的运用上还有待进一步改进，需要有所创新，比如现代风险导向审计、重大错报风险评估、统计抽样还没有被广泛地运

12、用于审计实践。4审计工具在信息化的环境下，传统的手工审计方法已经受到挑战，增加审计的科技含量，推进审计技术进步已显得尤为重要。如对计算机审计软件和现场审计实施系统（AO系统）的运用多数还处于摸索和尝试阶段，计算机这一现代审计工具的作用目前还没有得到充分发挥，有的审计机关计算机配置远远低于被审计单位的计算机配置，这必然影响审计的效率和效果。5审计管理审计管理包括审计项目选定的科学性，审计机关的内部控制、组织形式、机构设置及人员任用等。审计管理制度是否健全、合理并有效运行，直接影响每个审计人员的观念、工作积极性、行为结果和审计目标的完成情况，进而影响审计质量。如果一个审计项目出现质量问题，就必然或

13、多或少地暴露出审计机关内部管理存在漏洞。6会计资料的真实可靠性被审计单位会计资料的真实可靠性越高，表明其管理当局的诚信度越高，其舞弊或违规的可能性就越小，审计风险就越小，审计质量就越容易保证，审计失败的可能性就越小；反之亦然。（二）审计质量管理现状分析总的来说，目前审计项目质量管理中存在的问题主要是全员参与意识不强、内容不全面、过程不完整、方法单一、制度不落实、标准不健全。1全员参与意识不强认真反思一下近年来的审计质量管理工作，我们不得否认存在这样一个明显的缺陷，就是偏重于对审计人员行为的管理，对领导干部的行为缺乏有效的约束，常常是审计人员辛辛苦苦查出的问题被个别领导干部“消化”，严重影响了审

14、计人员的工作积极性，结果导致广大审计人员参与质量管理的意识逐渐弱化。2内容不全面审计质量管理的内容侧重于审计档案资料的复核和检查，对现场审计质量的控制缺乏有效的规范和措施。就一个具体审计事项而言，到底应该如何审计，审计哪些内容，采取什么样的程序，达到什么样的目标，没有明确的标准。正是由于对现场审计质量的控制缺乏有效的规范和措施，导致审计取证、编制审计工作底稿随意性比较大，审计实施不够彻底，真实性审计质量不高，重大问题没有查深查透。3过程不完整审计质量管理的过程主要是事后检查（即使是进行过程控制，不可忽视的是往往侧重于形式上的过程控制，缺乏实质上的过程控制），缺乏事前控制和事后的总结、改进、提高

15、，未能更好地发挥审计的作用，体现审计的价值。4方法过于简单审计质量管理的方法主要是通过检查、复核，对发现的质量问题进行定性描述，很少进行定量分析，用数据说话，而管理的终极模式则是量化管理。5制度不落实对于审计质量而言，明确控制标准是前提，建立和完善责任制度是保障，贯彻落实制度才是根本。而现实中最薄弱的一环，就是不少制度成了“聋子的耳朵”，不久前，在全国造成一定影响的河北沧州盐山县一审计人员猝死在宾馆门口的事件即为一典型。可以想象，审计工作的“八不准”制度成了一纸空文。在此情景下，还谈什么审计质量？！6标准不健全 自2000年1月审计署第1号令发布至今，尽管审计署已经颁布实施了近20个审计准则（

16、实质上就是审计标准），我国的国家审计准则建设取得了长足的发展，但从审计工作的实际需要看，仍然难以满足需要。而且，有的具体审计准则不具体，缺乏可操作性（主要原因是缺乏审计指南），有的具体审计准则已经不适应审计实践发展的需要，脱离实际，需要修订而没有根据审计实践发展的实际情况进行必要的修订。显然，审计准则不健全，必然影响审计质量管理。三、国家审计项目全面质量管理的概念、意义和原则1956年，美国通用电器公司的A·V·费根堡姆在哈佛商业评论上发表了论文Total Quality Control，首次提出了TQC全面质量管理的概念。经过几十年的发展，特别是20世纪80年代后期以来，

17、全面质量管理得到了进一步的深化，代表了质量管理发展的最新阶段，其含义远远超出了一般意义上的质量管理的领域，而成为一种综合的、全面的管理方式和理念，被广泛运用于教育、服务、医疗、政府工作等各行各业，乃至社会管理、社会发展领域。（一）国家审计项目全面质量管理的概念基于上述对审计质量和全面质量管理的认识，我们认为，国家审计项目全面质量管理就是审计机关以保证审计质量为中心，以全员参与为基础，以审计工作全过程为对象，运用多种管理方法，目的在于充分发挥审计监督作用，使审计工作更好地为经济建设和领导决策服务，让党政领导和人民群众满意的一种综合的管理模式和理念。它不仅要求审计机关质量管理部门进行质量管理，还要

18、求从审计机关的最高决策者到一般职工均应积极主动地参与质量管理，要求审计机关的一切活动都围绕着提高审计质量来进行。上述审计项目全面质量管理的定义，借鉴了全面质量管理理论的最新发展，体现了“三全一多”的基本特点：1全员参与由于审计项目质量是审计机关各部门、各方面、各环节工作质量的综合反映，因此任何一个环节，任何一个人的工作质量都会不同程度地直接或间接地影响审计项目质量。全员参与意味着审计机关的质量控制主体由少数质量管理人员扩展到审计机关的所有人员。2全过程管理 为了保证和提高审计项目质量，就必须把审计工作全过程中影响质量的所有环节都控制起来。要保证审计项目的质量，必须搞好从作出审计计划、编制审计方

19、案、收集审计证据、编写审计日记和编制审计工作底稿、出具审计报告、作出审计决定、落实审计决定、归集审计档案，到审计公告等全过程的质量管理，形成一个全面、系统的质量管理体系，才能最终确保审计项目质量。 3全面管理从审计工作本身来看，与审计项目质量有关的任何一个方面的因素，诸如人员、方式、方法、工具、程序、环境等，都可能对审计项目质量产生重大影响。因此，必须对影响审计项目质量的各种因素进行控制，才能确保审计质量。从审计机关来看，全面质量管理包括纵、横两个方面，管理应该做到纵向到底，横向到边。从纵向的组织管理角度讲，审计项目质量目标的实现有赖于审计机关的上层、中层、基层管理乃至一线审计人员各司其职责，

20、各负其责；从审计机关各职能部门（科室、处室）的横向配合讲，要保证审计项目质量，必须使各职能部门（科室、处室）的所有工作协调配合，通力协作。4多种方法综合运用常用的质量管理方法有所谓的老七种工具（具体包括：因果图、排列图、直方图、控制图、散布图、分层图、调查表），还有新七种工具（具体包括：关联图法、KJ法、系统图法、矩阵图法、矩阵数据分析法、PDPC法、矢线图法）。此外，还有一些新方法近年来得到了广泛的关注，比如质量功能展开(QFD)、田口方法、故障模式和影响分析(FMEA)等。显然，由于审计工作具有自身的特点，审计项目全面质量管理不可能全面运用上述各种方法，但必须科学、灵活、有效地应用各种先进

21、的管理方法和技术手段，不断改进工作方法，提高质量意识和管理技能。 （二）国家审计项目全面质量管理的意义审计质量是审计工作的生命线，是审计工作的永恒主题。审计项目全面质量管理对于保证和提高审计质量意义体现在以下几个方面：1有助于全面提高审计质量，为充分发挥审计监督作用奠定基础。2有助于进一步推动和保证审计事业的健康发展。 3 有助于审计机关树立良好社会形象。4有助于调动审计人员参与质量管理的积极性，从而全面提高审计队伍整体素质 。5有助于提高审计工作效率，节约审计成本，更好地体现审计工作的价值。（三）国家审计项目全面质量管理的原则审计项目全面质量管理应坚持以下八项原则。这八项原则反映了全面质量管

22、理的基本思想。 1领导垂范 管理者对质量的认识和决心，决定员工的质量意识。日本质量管理专家池泽辰夫教授尖锐地指出：“领导人如果只作口头号召，自己不带头，QC活动是搞不起来的。这样的人不配当 TOP（首脑），只能是STOP（障碍）”。国内一些企业曾经将TQC活动戏称“头QC”，讲的就是领导重视最为关键。2全员参与 全员参与体现了以人为本的现代管理思想。人作为一切社会和经济活动的主体，必然也是审计项目全面质量管理活动的主体。没有高素质的审计人员，缺乏全体审计人员的主动参与，再先进、再完善的管理制度，再科学的方法也发挥不了作用。全体审计工作人员（包括领导人员）人人都必须自觉地参与到审计项目全面质量管

23、理活动中去，这是有效开展全面质量管理的基础和根本所在。3以审计用户（顾客）为关注焦点 以审计用户（顾客）为关注焦点的原则就是要求紧密围绕党委、政府工作中心和人民群众关心的热点开展审计工作，以党、政领导和广大人民群众对审计工作是否满意作为衡量审计质量的最终标准和最高标准，以满足党、政领导和广大人民群众的审计需求和让党、政领导和广大人民群众满意为审计工作的出发点和归宿，以高质量的工作成果让党、政领导和广大人民群众满意。4全过程控制 没有过程，就没有结果。质量管理理论也认为：任何活动都是通过“过程”实现的，将活动和相关的资源作为过程进行管理，可以更高效地得到期望的结果。通过分析过程、控制过程和改进过

24、程，将影响审计项目质量的所有活动和所有环节都控制住，确保审计项目质量。5责、权、利相统一 审计机关必须制订各部门、各级各类人员的质量责任制，各司其职，各负其责，密切配合，形成一个高效、协调、严密的质量管理工作的系统。同时，将质量责任同奖惩机制挂起钩来，确保责、权、利三者的统一。当然，审计机关虽然不能对提高审计质量有突出贡献的审计人员提供更多的物质奖励，但应当注意提供更多的表扬、晋升、休假等激励机会。6协调配合 全面质量管理不是哪个部门的事情，也不是哪几个人的事情，而是同审计质量有关的各个工作环节的质量管理的“总和”。同时，这个“总和”也不是各个环节活动的简单相加，而是一个围绕着共同目标协调作用

25、的统一体。为了有效地进行全面质量管理，就必须加强各部门之间的组织协调，打破部门之间的“围墙”，发挥团队的作用。7预防为主 在审计工作中，审计质量无时不在、无处不在。有质量管理专家认为，产品质量首先是设计出来的，其次才是制造出来的。有鉴于此，我们完全有理由说，优良的审计项目质量首先是计划出来的，其次才是实施出来的，而不是靠事后的控制出来的。因此，审计项目全面质量管理要求把管理工作的重点，从“事后把关”转移到“事前预防”上来，坚持预防为主的原则，做到“一次做到位”、“一开始就不出错”、“上道工序不给下道工序留下质量隐患”，以防患于未然。8持续改进 社会在发展，时代在进步，“逆水行舟，不进则退”，各

26、级政府和广大人民对审计工作的要求也在不断地提高。因此，审计机关必须与时俱进，开拓创新，持续改进审计工作，不断提高审计项目质量，有所作为，以作为赢得地位，继而持续获得各级政府和广大人民的重视和支持，为审计事业的健康发展奠定基础。 四、国家审计项目全面质量管理的实施全面质量管理基本工作法就是PDCA循环法。根据PDCA循环法的基本原理，结合审计机关管理的实际情况，我们认为实施全面质量管理的步骤可以分为以下五个阶段：（一）准备阶段 准备阶段的工作内容主要有以下3个方面：1领导决策，率先垂范领导人员的坚定决心和正确决策是全面质量管理成功的关键。因此，各级审计机关应将审计项目全面质量管理作为“一把手工程

27、”纳入议事日程。审计机关的主要领导必须首先确定审计项目全面质量管理的方针、目标和措施，并为本单位实施全面质量管理创造良好的物质环境和工作条件；其次，必须以身作则，做到“两个带头”：一是在思想观念上，带头树立“百年大计，质量为本；审计事业，质量第一”、 “质量第一，从我做起”等质量观念；二是在行动上，带头学习和宣传全面质量管理的基本知识，带头执行全面质量管理的各项制度和标准，切实履行好自己的职责。2健全组织，建立质量保证体系实施全面质量管理，审计机关应建立审计质量管理委员会，并动员、组织全体审计干部积极参加审计质量活动小组。同时，要建立完善的质量保证体系。3搞好培训，提高认识 通过教育和培训，提

28、高包括领导人员在内的全体审计干部对审计质量重要性的认识，提高对开展全面质量管理重要性的认识，提高全面质量管理的知识水平，并使质量意识成为全体审计干部的自觉行动，为实施全面质量管理奠定坚实的基础，这也是全面质量管理的本质要求以人为本，全员参与。否则，全面质量管理就会成为建立在沙滩上的楼阁。 （二）计划阶段这个阶段的主要内容是通过调查、召开座谈会等形式，摸清审计服务的用户对审计产品质量的要求，分析质量现状，找出存在的质量问题；分析产生质量问题中各种影响因素和质量管理中存在的问题，找出影响质量问题的主要原因，并针对主要原因确定质量政策和质量计划。具体质量计划的重点是拟订解决问题的措施，达到什么目标，在何处执行，由谁负责完成，什么时间完成，怎样执行。在计划阶段，我们认为应该认真解决两个方面的问题，一是分析产生质量问题的因素，二是分析目前质量管理中存在的问题。这样，有助于针对存在的问题，有的放矢，对症下药。 （三）执行阶段这个阶段是根据