企业会计准则第号长期股权投资会计准则

1、企业会计准则第号长期股权投资会计准则企业会计准则第2号长期股权投资20XX会计准则 1.20XX年20XX年发布了7个会计准则 （1）CAS39：公允价值计量（财会【20XX】6号）； （2） 财务报表列报 （财会【20XX】7号） （3） 职工薪酬 （财会【20XX】8号） ； （4）合并财务报表 （财会【20XX】10号） （5） CAS40：合营安排 （财会【20XX】11号） （6）长期股权投资 （财会【20XX】14号） （7）CAS41：在其他主体中权益的披露（财会【20XX】16号 【提示】生效日期20XX年7月1日。 2.突出特点 （1）与国际准则保持持续趋同； （2）坚持原则

2、导向主要内容u准则修改的背景u长期股权投资准则主要修订内容u衔接规定一、准则修改的背景1.保持与国际准则修订趋同 20XX年5月，国际会计准则理事会（IASB）发布了修订后的: 国际会计准则第27号个别财务报表（IAS 27（20XX） 国际会计准则第28号联营和合营企业中的投资（IAS28（20XX） 2. 吸收解释公告、年报通知等相关内容 在实务中提出了一些问题的有关规定、散见于准则的应用指南、讲解和准则解释中，一定程度上不利于准则的理解和实施。 20XX年发布的2号准则整合了如分步实现合并、分步处置子公司时个别财务报表中长期股权投资的处理、企业合并取得投资相关费用不再资本化等。二、主要变

3、动内容（一）基本概念（一）基本概念CAS 2（20XX）所称长期股权投资，是指投资方对被投资单位实施控制、重大影响的权益性投资，以及对其合营企业的权益性投资。原“投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资”，被并入CAS 22规范，不再适用长期股权投资准则。（二）适用范围（二）适用范围. 修订后准则的规范范围仅包含对子公司、合营企业和联营企业的长期股权投资的确认和计量。 投资方对被投资单位不具有控制、共同控制和重大影响的长期股权投资，无论是否具有活跃市场、公允价值能否可靠确定，均属于CAS22：金融工具确认和计量的规范范围。 对于

4、投资方对被投资单位不具有控制、共同控制和重大影响，且在活跃市场无报价，公允价值不能可靠确定的长期股权投资，将作为“可供出售金融资产”核算。 对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响的权益性投资，投资方承担的是被投资方的经营风险。而不具有控制、共同控制或重大影响的投资，投资方承担的是投资资产的价格变动风险、被投资方的信用风险。两种投资所承担的风险特征显著不同，因此，应当由不同准则进行规范。 （三）对重大影响的判断（三）对重大影响的判断 重大影响，是指投资方对被投资单位的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。在确定能否对被投资单位施加重大影响时，应当

5、考虑投资方和其他方持有的被投资单位当期可转换公司债券、当期可执行认股权证等潜在表决权因素。投资方能够对被投资单位施加重大影响的，被投资单位为其联营企业。 CAS 2（20XX）并未实质修订重大影响的定义，但是新增强调：在判断重大影响时，应当考虑投资方和其他方持有的被投资单位当期可转换公司债券、当期可执行认股权证等潜在表决权因素。 注意：考虑潜在表决权时，只能考虑“当期”可转换或可执行的潜在表决权，对于以后期间才可转换或可执行的潜在表决权不应当考虑。 值得注意的是，虽然在判断重大影响时，需要考虑当期可转换或可执行潜在表决权的影响，但是，在采用权益法对享有被投资方所有者权益份额进行计算确认时，则不

6、应当考虑潜在表决权或包含潜在表决权的其他衍生工具的影响，除非此类潜在表决权在当前即可获得与被投资方所有者权益相关的回报。 实务中，对于重大影响的判断，需要考虑以下因素： （1）在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表。 （2）参与被投资单位的政策制定过程，包括股利分配政策等的制定。 （3）与被投资单位之间发生重要交易。（4）向被投资单位派出管理人员。 （5）向被投资单位提供关键技术资料。（四）初始确认和计量（四）初始确认和计量对于长期股权投资在个别财务报表中的初始确认和计量，CAS 2（20XX）仍然区分企业合并取得和其他方式取得两种类型进行规范，主要的确认和计量原则如下：项目项目企业合并

7、中取得的长期股权投资企业合并中取得的长期股权投资（对子公司的投资）（对子公司的投资）企业合并以外取得企业合并以外取得的长期股权投资的长期股权投资（对联营（对联营/合营企业合营企业投资）投资）同一控制下企业合并非同一控制下企业合并长期股权投资初始确认和计量按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。合并直接相关费用计入当期损益。以支付对价的公允价值作为长期股权投资的初始投资成本。合并直接相关费用计入当期损益。一般以支付对价的公允价值作为长期股权投资的初始投资成本；在交易不具有商业实质或公允价值无法取得时，以投出资产账面价值确认。取得投资直接相关费用计入投资成本。 修订

8、此项规定的原因在于，收购直接相关费用并不属于收购方和出售方为企业合并而交换的公允价值的一部分，而是收购方为获得公允价值服务而进行的单独交易。同时，无论这些服务是由收购方的外部主体还是内部成员提供的，一般均不形成收购方在收购日的资产，因为所获得的利益在接受服务时即已消耗。值得注意的是，在企业合并中，将收购直接相关费用作为单独交易，计入当期损益，与其他准则中，将直接相关费用作为购入资产的成本予以资本化，是存在不一致的。 CAS 2（20XX）第六条规定：“与发行权益性证券直接相关的费用，应当按照企业会计准则第37号金融工具列报（CAS 37）的有关规定确定。”根据CAS 37规定，发行权益性证券的

9、直接相关费用，应当冲减发行收到的对价后计入相关权益项目。在财政部关于执行企业会计准则的上市公司和非上市企业做好20XX年年报工作的通知（财会20XX25号）中进一步明确，企业发行权益性证券过程中发生的广告费、路演费、上市酒会费等费用，不属于发行权益性证券的直接相关费用，应当计入当期损益。【例1】210 年6 月30 日，P公司向同一集团内S公司的原股东A公司定向增发1000万股普通股(每股面值为1 元，市价为8.68元) ，取得S公司100% 的股权，并于当日起能够对S公司实施控制，合并后S公司仍维持其独立法人资格继续经营。 S公司之前为A公司于208年以非同一控制下企业合并的方式收购的全资子

10、公司。收购日，S公司财务报表中净资产的账面价值为1500 万元，A 公司合并财务报表中确认的S公司可辨认净资产的公允价值为3000万元，商誉为500 万元。 合并日，S公司财务报表中净资产的账面价值为2200万元。A 公司合并财务报表中确认的S公司除商誉外的其他相关净资产的账面价值为3500万元，商誉仍为500万元。不考虑所得税因素影响。【解析】合并日P公司应确认对S 公司的长期股权投资，其成本为合并日享有S公司在A公司合并财务报表中核算的净资产账面价值的份额及相关商誉，账务处理如下: 借:长期股权投资 4000 贷:股本 1000 资本公积一股本溢价 3000（四）后续计量（四）后续计量 1

11、、成本法 （1）成本法的适用范围 由于CAS 2（20XX）将CAS 2（202X）中“对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资”排除，因此，CAS 2（20XX）中的成本法仅适用于对子公司的投资。在个别财务报表中，以成本法对子公司的投资进行核算，主要是为了避免母公司以权益法计算的利润进行提前分配，从而导致已分配利润无法从子公司足额收回，形成法律上的超额分配。（2）投资收益的确认）投资收益的确认CAS 2（20XX）删除了）删除了CAS 2（202X）中）中“投资企业确认投资投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利

12、润的分收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回。始投资成本的收回。”并修订为：并修订为：“被投资单位宣告分派的被投资单位宣告分派的现金股利或利润，应当确认为当期投资收益。现金股利或利润，应当确认为当期投资收益。”即不再区分即不再区分投资前获得的净利润分配额和投资后的分配额分别进行会计投资前获得的净利润分配额和投资后的分配额分别进行会计处理。处理。 IASB删除原先区分投资前和投资后留存收益分别进行会计处理，主要原因是由于重述投资前的留存收益难度较大且成本较高，某些

13、情况下甚至是不可行的。有时，此类重述还可能涉及主观运用后见之明，从而降低了信息的相关性和可靠性。同时，为降低在个别财务报表中高估对子公司的投资，IASB特别强调应当对此类投资按照资产减值准则规定进行减值测试。2.权益法权益法（1）权益法的适用范围）权益法的适用范围CAS 2（20XX）新增了两项权益法的适用豁免：）新增了两项权益法的适用豁免：1）投资方持有的联营企业投资，其中一部分通过风险投资机构、共）投资方持有的联营企业投资，其中一部分通过风险投资机构、共同基金、信托公司或包括投连险基金在内的类似主体间接持有的，同基金、信托公司或包括投连险基金在内的类似主体间接持有的，可以对该部分投资选择以

14、公允价值计量且其变动计入损益，对其余可以对该部分投资选择以公允价值计量且其变动计入损益，对其余部分采用权益法核算。需要注意的是，该部分可选择单独处理的投部分采用权益法核算。需要注意的是，该部分可选择单独处理的投资，首先应当满足资，首先应当满足CAS 22中以公允价值计量且其变动计入损益的分中以公允价值计量且其变动计入损益的分类条件。类条件。 （2）当持有联营企业或合营企业的权益性投资全部或部分分类为持有待售资产的，投资方应当按照企业会计准则第4号固定资产中分类为持有待售非流动资产的有关规定处理，对于未划分为持有待售资产的剩余权益性投资，应当采用权益法进行会计处理。 上述两项权益法适用的范围豁免

15、，均源于IAS 28（20XX），其体现了IFRS下根据投资方持有目的、风险特征等因素将同类资产分为不同计量单元，采取不同的会计处理的理念。（2）权益法的应用程序）权益法的应用程序权益法的应用程序一般可以划分为两部分：权益法的应用程序一般可以划分为两部分：1）初始投资成本）初始投资成本的调整；的调整；2）对享有被投资方所有者权益变动份额的确认。）对享有被投资方所有者权益变动份额的确认。1）初始投资成本的调整）初始投资成本的调整CAS 2（20XX）对权益法下初始投资成本的调整未做修订。应）对权益法下初始投资成本的调整未做修订。应用权益法时，首先应当比较初始投资成本与投资时应享有被投用权益法时，

16、首先应当比较初始投资成本与投资时应享有被投资方可辨认净资产公允价值的份额，前者大于后者的，不调整资方可辨认净资产公允价值的份额，前者大于后者的，不调整长期股权投资的初始投资成本；前者小于后者的，其差额应当长期股权投资的初始投资成本；前者小于后者的，其差额应当计入当期损益（营业外收入），同时调整长期股权投资的成本。计入当期损益（营业外收入），同时调整长期股权投资的成本。权益法下对初始投资成本的调整，类似于非同一控制下企业合权益法下对初始投资成本的调整，类似于非同一控制下企业合并时，比较合并成本与被合并方可辨认净资产公允价值的程序。并时，比较合并成本与被合并方可辨认净资产公允价值的程序。差异在于，

17、权益法核算的投资，当投资成本大于享有可辨认净差异在于，权益法核算的投资，当投资成本大于享有可辨认净资产公允价值份额时，不会单独确认一项资产公允价值份额时，不会单独确认一项“商誉商誉”，而仅对产，而仅对产生的生的“负商誉负商誉”进行确认。进行确认。 2）对享有被投资方所有者权益变动份额的确认 （1）明确规定了投资企业在计算确认应享有或应分担被投资单位的净损益时，与被投资单位之间发生的未实现内部交易损益按照持股比例计算归属于投资企业的部分应当予以抵销。即第十三条规定：“ 投资方计算确认应享有或应分担被投资单位的净损益时，与联营企业、合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照应享有的比例计算归属于投资

18、方的部分，应当予以抵销，在此基础上确认投资收益。 ” （2）第十一条规定：“投资方对于被投资单位除净损益、其他综合收益和利润分配以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。” 所有者权益的其他变动主要包括被投资单位接受其他股东的非货币资本性投入、被投资单位发行可分离交易的可转债中包含的权益成分、权益结算的股份支付、其他股东对被投资单位增资导致投资方持股比例变动等。-权益性交易【例2】210年3月20日，A、B、C公司分别以现金200万元、400万元和400万元出资设立D公司，分别持有D公司20%、40%、40%的股权。A公司对D公司具有重大影响，采用权益法对有关长

19、期股权投资进行核算。D公司自设立日起至212年1月1日实现净损益1000万元，除此以外，无其他影响净资产的事项。 212年1月1日，经A、B、C公司协商，B公司对D公司增资800万元，增资后D公司净资产为2800万元，A、B、C公司分别持有D公司15%、50%、35%的股权。相关手续于当日完成。假定A公司与D公司适用的会计政策、会计期间相同，双方在当期及以前期间未发生其他内部交易。不考虑相关税费等其他因素影响。【解析】212年1月1日， B公司增资前，D公司的净资产账面价值为202X万元，A公司对B公司的长期股权投资的账面价值为400万元。 B公司单方面增资后，D公司的净资产增加 800万元，

20、该变动属于D公司除净损益、其他综合收益和利润分配以外所有者权益的其他变动，A公司按应享有比例15% 享有120万元 (800万15%)。 B公司增资后 A公司对 D公司的持股比例从20%下降为15%，因此，原长期股权投资应相应结转100万元【400 (5%/20%) 】。 综上所述， A公司对 D公司的长期股权投资的账面价值应调增20万元，并相应调整“资本公积一其他资本公积”。 【提示】H股做法也不一。（五）长期股权投资核算方法的转换（五）长期股权投资核算方法的转换变动原因变动原因对原先对原先/剩余股权的计量剩余股权的计量累计其他综合收益的处理累计其他综合收益的处理新增投资或处新增投资或处置部

21、分投资的置部分投资的处理处理个别财务报表合并财务报表个别财务报表合并财务报表1.因追加投资等原因导致的转换因追加投资等原因导致的转换以追加对价的公允价值计量(1)金融工具模式权益法以公允价值重新计量不适用转换日结转计入当期损益不适用(2)金融工具模式成本法以公允价值重新计量以公允价值重新计量转换日结转计入当期损益转换日结转计入当期损益(3)权益法成本法以账面价值计量以公允价值重新计量转换日不结转，实际处置股权时结转转换日结转计入当期损益2.因减少投资等原因导致的转换因减少投资等原因导致的转换以收到对价公允价值与减少部分账面价值的差额确认处置损益(1)权益法金融工具模式以公允价值重新计量不适用与被投资方直接处置一致不适用(2)成本法权益法追溯适用权益法不适用不适用不