第五章 国际收入和费用的调整(转让定价管理)

1、国际税收 International taxation主讲人：吴笛嘉会计学专业、财务管理专业之专业选修课会计学专业、财务管理专业之专业选修课2一、学习目的和要求一、学习目的和要求 本章将学习国际收入和费用调整制度方面本章将学习国际收入和费用调整制度方面的知识。这方面的问题包括：跨国公司转的知识。这方面的问题包括：跨国公司转让价格避税原理；国际收入和费用调整的让价格避税原理；国际收入和费用调整的原则、标准和方法；各国转让价格税制等原则、标准和方法；各国转让价格税制等等。等。 通过学习，使学生理解转让价格在国际避通过学习，使学生理解转让价格在国际避税中的作用和方法；及其相关方面的国际税中的作用和方

2、法；及其相关方面的国际监管制度；从而具备计算分析方面的能力。监管制度；从而具备计算分析方面的能力。 二、课程内容二、课程内容 5.1 5.1 跨国公司转让价格避税原理跨国公司转让价格避税原理 5.2 5.2 国际收入和费用调整的原则和标准国际收入和费用调整的原则和标准 5.3 5.3 国际转让价格税制的内容和方法国际转让价格税制的内容和方法 5.4 5.4 我国的转让价格税制我国的转让价格税制35.1.1 5.1.1 转让价格的背景：跨国公司全球经济网络的形成转让价格的背景：跨国公司全球经济网络的形成5.1.2 5.1.2 跨国关联企业跨国关联企业 5.1.3 5.1.3 转让价格转让价格5.

3、1.4 5.1.4 跨国公司转让定价的国际避税利益跨国公司转让定价的国际避税利益5.1.5 5.1.5 跨国公司转让定价的非避税利益跨国公司转让定价的非避税利益45.1.15.1.1转让价格的背景：转让价格的背景：跨国公司全球经济网络的形成跨国公司全球经济网络的形成5一、经济全球化的概述一、经济全球化的概述5.1.15.1.1转让价格的背景：转让价格的背景：跨国公司全球经济网络的形成跨国公司全球经济网络的形成6一、经济全球化的概述一、经济全球化的概述二、跨国公司已成为全球经济的核心二、跨国公司已成为全球经济的核心 跨国公司在推动经济全球化和世界对外直接投资的高速发展跨国公司在推动经济全球化和世

4、界对外直接投资的高速发展上起到了主导作用。上起到了主导作用。它作为经济全球化的载体它作为经济全球化的载体，表现在：，表现在： 跨国公司在跨国公司在世界经济世界经济中地位。目前全球中地位。目前全球6 6万个跨国公司及其所属万个跨国公司及其所属5050万万个海外分支机构的产值已占世界总产值的个海外分支机构的产值已占世界总产值的1 14 4，占这些跨国公司母，占这些跨国公司母国产值的国产值的1 13 3。 跨国公司在跨国公司在世界贸易世界贸易中的地位。跨国公司控制着国际贸易的主要流中的地位。跨国公司控制着国际贸易的主要流向，其内部贸易约占世界贸易的向，其内部贸易约占世界贸易的1 12 2，加上外部贸

5、易高达，加上外部贸易高达4 45 5。 跨国公司在跨国公司在世界投资世界投资中的地位。中的地位。19981998年，仅发达国家跨国公司对外年，仅发达国家跨国公司对外直接投资就达直接投资就达59505950亿美元，占全球亿美元，占全球FDIFDI总额的总额的9090以上，几乎囊括了以上，几乎囊括了整个世界的对外直接投资。整个世界的对外直接投资。 跨国公司在跨国公司在世界研究与开发及技术转让世界研究与开发及技术转让中的地位。当前跨国公司拥中的地位。当前跨国公司拥有世界上有世界上8080以上的新技术和新工艺专利，并且掌握着全球以上的新技术和新工艺专利，并且掌握着全球7070以以上的技术转让。上的技术

6、转让。7三、跨国公司内部贸易的发展三、跨国公司内部贸易的发展 跨国公司跨国公司内部贸易是指一家跨国公司内部的产品，原材料，内部贸易是指一家跨国公司内部的产品，原材料，技术与服务在国际间流动技术与服务在国际间流动，这主要表现为跨国公司的母公，这主要表现为跨国公司的母公司与国外子公司之间以及国外子公司之间在产品，技术，司与国外子公司之间以及国外子公司之间在产品，技术，服务方面的交易活动。服务方面的交易活动。 据统计，上世纪据统计，上世纪7070年代，跨国公司内部贸易仅占世界贸易年代，跨国公司内部贸易仅占世界贸易的的20%,8020%,809090年代升至年代升至40%,40%,而目前世界贸易总量的

7、近而目前世界贸易总量的近80%80%为跨国公司内部贸易。为跨国公司内部贸易。 跨国公司内部交易是公司内部经营管理的一种形式，是把跨国公司内部交易是公司内部经营管理的一种形式，是把世界市场通过企业跨国化的组织机构内部化了，可以说公世界市场通过企业跨国化的组织机构内部化了，可以说公司内部市场是一种理想的真正的国际一体化市场。司内部市场是一种理想的真正的国际一体化市场。8四、跨国公司内部贸易的负面效应四、跨国公司内部贸易的负面效应 第一，转移价格的定价机制改变了价格作为市场信号第一，转移价格的定价机制改变了价格作为市场信号的贸易秩序。的贸易秩序。 第二，转移价格往往损害了东道国的利益。第二，转移价格

8、往往损害了东道国的利益。 第三，内部贸易降低了东道国引进外资的关联效应。第三，内部贸易降低了东道国引进外资的关联效应。 第四，跨国公司的内部贸易使国际关系复杂化。第四，跨国公司的内部贸易使国际关系复杂化。95.1.15.1.1 转让转让价格的背景：价格的背景：跨国公司全球经济网络的形成跨国公司全球经济网络的形成10 跨国关联企业指一方企业直接或间接参与另方管理、跨国关联企业指一方企业直接或间接参与另方管理、控制、或资本金，或在经济、财务间形成特殊利益控制、或资本金，或在经济、财务间形成特殊利益关系的企业。关系的企业。 跨国关联企业的两种结构：跨国关联企业的两种结构：纵向的从属关系型纵向的从属关

9、系型连属连属企业和企业和横向的盘属关系型横向的盘属关系型连属企业连属企业 11 转让定价法规针对的是跨国关联企业之间的转让定价法规针对的是跨国关联企业之间的交易作价。正确运用转让定价法规进行反避税，交易作价。正确运用转让定价法规进行反避税，首先就要准确地判定交易双方是否是关联企业。首先就要准确地判定交易双方是否是关联企业。121. 1. 缔约国一方企业直接或间接参与缔约国缔约国一方企业直接或间接参与缔约国另一方企业的管理、控制或资本另一方企业的管理、控制或资本2. 2. 同一人直接或间接参与缔约国一方企业同一人直接或间接参与缔约国一方企业和缔约国另一方企业的管理、控制或资本和缔约国另一方企业的

10、管理、控制或资本 1 1、股权认定法、股权认定法最基本、普遍流行最基本、普遍流行 2 2、实际控制管理测定法、实际控制管理测定法日益普及日益普及 3 3、价格判定法、价格判定法 4 4、国际避税地特殊处理法、国际避税地特殊处理法我国主要采用股权认定法和实际控制法确定认定我国主要采用股权认定法和实际控制法确定认定标准。标准。13美国等发达美国等发达国家流行国家流行14 根据控股比例标准判定关联企业案例根据控股比例标准判定关联企业案例 备注备注: : 以下采用的控股比例标准为以下采用的控股比例标准为25%25%，且，且采用采用A A公司控制公司控制B B公司，公司，B B公司控制公司控制C C公司

11、，则公司，则A A公公司间接控制司间接控制C C公司的间接控制标准。公司的间接控制标准。15例1: 公司关系示意图（1）A A公司公司 公众公众26%26%74%74%B B公司公司公众公众26%26%74%74%C C公司公司图图6 61 1 公司关系示意图（公司关系示意图（1 1）关联企业（关联企业（3对）：对）：A&BB&CA&C16例2：公司关系示意图（2）A A公司公司26%26%30%30%B B公司公司C C公司公司图图6 62 2 公司关系示意图公司关系示意图 关联企业（关联企业（3对）：对）：A&BB&CA&C17例3：公司关系

12、示意图（3）A A公司公司D D公司公司20%20%22%22%B B公司公司80%80%20%20%C C公司公司图图6 63 3 公司关系示意图公司关系示意图关联企业（关联企业（1对）：对）：B&D18例4：公司关系示意图（4）A A公司公司E E公司公司100%100%30%30%B B公司公司D D公司公司100%100%100%100%C C公司公司图图6 64 4 公司关系示意图公司关系示意图关联企业关联企业(10对对)：A&BA&CA&DA&EB&DC&EB&EC&DB&CD&E 也称国际转让

13、价格、内部价格、转让定价：指跨也称国际转让价格、内部价格、转让定价：指跨国公司管理当局从其总体经营战略目标出发，为国公司管理当局从其总体经营战略目标出发，为谋求公司利润的最大化，在跨国关联企业（如母谋求公司利润的最大化，在跨国关联企业（如母公司与子公司、子公司与子公司）之间购销产品公司与子公司、子公司与子公司）之间购销产品或提供劳务时所确定的内部价格。这种价格通常或提供劳务时所确定的内部价格。这种价格通常不受市场供求关系变动的影响。不受市场供求关系变动的影响。19 货物购销中的转让价格货物购销中的转让价格销售额或销售价格销售额或销售价格 融资借贷中的转让价格融资借贷中的转让价格债权利息收入和债

14、务债权利息收入和债务利息支付利息支付 劳务交易转让价格劳务交易转让价格管理、咨询、设计、维修、管理、咨询、设计、维修、广告、培训、科研等的付费广告、培训、科研等的付费 固定资本交易价格固定资本交易价格资本资产转让的作价资本资产转让的作价 无形资产交易价格无形资产交易价格无形资产交易费用和收入无形资产交易费用和收入20 跨国公司转让定价的国际避税利益的表现：跨国公司转让定价的国际避税利益的表现： 逃避公司所得税逃避公司所得税 逃避东道国来源地管辖权的预提税逃避东道国来源地管辖权的预提税 增加居民国的外国税收抵免利益增加居民国的外国税收抵免利益 规避高额的进口关税、套取出口退税利益规避高额的进口关

15、税、套取出口退税利益21一、逃避公司所得税一、逃避公司所得税22降低转让价格降低转让价格高税国低卖、低税国低买高税国低卖、低税国低买提高转让价格提高转让价格低税国高卖、高税国高买低税国高卖、高税国高买一、逃避公司所得税：一、逃避公司所得税：P169 P169 例例5-15-123甲国甲国A公司公司30%乙国乙国B公司公司35%应纳应纳A国所得税国所得税=（1100-1000）*30%=30万美元万美元应纳应纳B国所得税国所得税=（1500-1100）*35%=140万美元万美元跨国公司总税负跨国公司总税负=30+140=170万美元万美元1000 1100 1500 假设该产品批发出售的正常成

16、本利润率为假设该产品批发出售的正常成本利润率为10%一、逃避公司所得税：一、逃避公司所得税：P169 P169 例例5-15-124甲国甲国A公司公司30%乙国乙国B公司公司35%应纳应纳A国所得税国所得税=（1100-1000）*30%=30万美元万美元应纳应纳B国所得税国所得税=（1500-1210）*35%=101.5万美元万美元跨国公司总税负跨国公司总税负=30+101.5=131.5万美元万美元节省税负节省税负=170-131.5=38.5万美元万美元避税地避税地C公司公司零所得税零所得税10001100121015001400？1500？二、逃避东道国来源地管辖权的预提税二、逃避东

17、道国来源地管辖权的预提税 采用转让价格转移要分配利润避税的一般规律：采用转让价格转移要分配利润避税的一般规律： 以低价销售的方法，将预期分配的利润转到母以低价销售的方法，将预期分配的利润转到母国的关联企业来代替预期分配的利润国的关联企业来代替预期分配的利润 这种价格转移可以获得的税收利益：这种价格转移可以获得的税收利益：一是回避了东道国的公司所得税一是回避了东道国的公司所得税二是可以规避东道国对分配利润（股息）征收的二是可以规避东道国对分配利润（股息）征收的预提税预提税25二、逃避东道国来源地管辖权的预提税二、逃避东道国来源地管辖权的预提税26子公司子公司利润利润母公司母公司利息、股息、特许权

18、利息、股息、特许权使用费等使用费等母公司所在国公司税母公司所在国公司税子公司子公司母公司母公司利润利润低价出售低价出售东道国公司税东道国公司税预提所得税预提所得税避税地避税地基地公司基地公司三、增加居民国的外国税收抵免利益三、增加居民国的外国税收抵免利益27四、规避高额的进口关税、套取出口退税利益四、规避高额的进口关税、套取出口退税利益 关税：以销售价格或销售额作为税基关税：以销售价格或销售额作为税基 规避进出口环节商品税收的一般规律：规避进出口环节商品税收的一般规律： 低进以便减少进口税收，高出以便提高出口退税低进以便减少进口税收，高出以便提高出口退税。 “高出高出”也可能提高应交出口关税。

19、因此，当面也可能提高应交出口关税。因此，当面对这两种税制待遇时，就需要权衡两者的得失大对这两种税制待遇时，就需要权衡两者的得失大小来决断。小来决断。285.1.55.1.5跨国公司转让定价的非避税利益跨国公司转让定价的非避税利益国际避税并不是跨国公司采用转让定价策略的唯一目的，在很多国际避税并不是跨国公司采用转让定价策略的唯一目的，在很多情况下，跨国公司利用转让定价其实也是出于加强集团内部经营情况下，跨国公司利用转让定价其实也是出于加强集团内部经营管理、优化绩效评价的需要，转让定价其实存在一定的非税目标。管理、优化绩效评价的需要，转让定价其实存在一定的非税目标。 调节跨国关联公司的利润，扶植海

20、外新建公司，增加调节跨国关联公司的利润，扶植海外新建公司，增加低价竞争优势，占领市场。低价竞争优势，占领市场。 调节跨国关联公司的利润，便于在资本市场上融资。调节跨国关联公司的利润，便于在资本市场上融资。 货币利益：一是逃避有关国家的外汇管制、转移外汇货币利益：一是逃避有关国家的外汇管制、转移外汇收入；二是提前转出利润，加快投资成本的回收或利收入；二是提前转出利润，加快投资成本的回收或利润汇出，借以回避汇率波动带来的风险损失，实现汇润汇出，借以回避汇率波动带来的风险损失，实现汇率的套利收益。率的套利收益。29305.2.1 5.2.1 国际收入和费用调整的含义和依据国际收入和费用调整的含义和依

21、据5.2.2 5.2.2 国际收入和费用调整的原则国际收入和费用调整的原则5.2.3 5.2.3 国际收入和费用调整的标准：独立核算原则国际收入和费用调整的标准：独立核算原则5.2.4 5.2.4 不同交易种类的调整规范和应用不同交易种类的调整规范和应用5.2.5 5.2.5 国际收入和费用调整中利润分配标准：总利润原则国际收入和费用调整中利润分配标准：总利润原则5.2.1 5.2.1 国际收入和费用调整的含义和依据国际收入和费用调整的含义和依据 指主权国家按照国际公认的原则，对跨国公司关联交易中的收入和费用进行符合市场要求的重新核算，并据以征税的活动。 国际组织颁布的相关文献国际组织颁布的相

22、关文献，它们构成国际转让价格税制的法律基础。如OECD的转让价格指南以及各主权国家结合本国税制，按照国际规范要求建立的特别收入调整法规等。3132 1.1.世界上世界上最早的转让定价法规最早的转让定价法规于于19151915年在年在英国英国颁布。颁布。 2.2.美国在这方面是美国在这方面是最早通过立法（最早通过立法（19171917年）采取行年）采取行动的国家动的国家，19281928、19541954、20022002年多次修改，年多次修改，19681968年年正式确立了正式确立了“正常交易准则（正常交易准则（BALSBALS）”。 3.203.20世纪世纪8080年代以后，西方国家尤其是美

23、国都不同年代以后，西方国家尤其是美国都不同程度地强化了本国的转让定价法规，在执法方面也程度地强化了本国的转让定价法规，在执法方面也更加严格。更加严格。 4.904.90年代开始，一些发展中国家也开始重视转让定年代开始，一些发展中国家也开始重视转让定价的税务管理工作。价的税务管理工作。331 1、正常交易原则的含义、正常交易原则的含义 亦称亦称“独立核算原则独立核算原则”、“独立竞争原则独立竞争原则”。国。国际收入和费用分配原则之一。指将关联企业视同际收入和费用分配原则之一。指将关联企业视同完全独立核算的无关联企业，依据完全的市场条完全独立核算的无关联企业，依据完全的市场条件下所采用的计价标准或

24、价格来处理其相互之间件下所采用的计价标准或价格来处理其相互之间的收入和费用分配。的收入和费用分配。 正常交易原则的理论依据是承认市场作用的合理正常交易原则的理论依据是承认市场作用的合理性。在市场上，彼此独立的企业发生正常交易时，性。在市场上，彼此独立的企业发生正常交易时，是按市场竞争形成的价格进行的。是按市场竞争形成的价格进行的。2 2、正常交易原则的评价、正常交易原则的评价 正常交易原则的正常交易原则的优点优点： 公平、合理、有效；公平、合理、有效； 可供参照、便与实施。可供参照、便与实施。 正常交易原则的正常交易原则的不足不足： 有时市场竞争价格难以找到；有时市场竞争价格难以找到； 税务审

25、核逐笔认定复杂繁琐。税务审核逐笔认定复杂繁琐。 该原则在该原则在19771977年的年的OECDOECD范本和范本和19791979年的年的UNUN范本中加以范本中加以发展和明确，目前已被发展和明确，目前已被世界大多数国家接受和采纳世界大多数国家接受和采纳。341 1、总利润原则的含义、总利润原则的含义亦称亦称“全球方法全球方法”、“整体方法整体方法”。国际收入和费。国际收入和费用分配原则之一。把国际关联企业集团看作一个整用分配原则之一。把国际关联企业集团看作一个整体，把集团中的每个企业看作是这个整体的一个组体，把集团中的每个企业看作是这个整体的一个组成部分，然后将其在全世界范围内取得的利润汇

26、总成部分，然后将其在全世界范围内取得的利润汇总起来，再按一定的方法在其所属的各个企业之间进起来，再按一定的方法在其所属的各个企业之间进行重新分配。行重新分配。352 2、总利润原则的评价、总利润原则的评价总利润原则的总利润原则的优点优点：（1 1）可避免对关联企业间的交易逐笔审核、逐）可避免对关联企业间的交易逐笔审核、逐笔调整分配的繁杂工作，简化税务管理；笔调整分配的繁杂工作，简化税务管理；（2 2）可在一定程度上纠正利用转让定价所造成）可在一定程度上纠正利用转让定价所造成的国际收入和费用分配的不公平。的国际收入和费用分配的不公平。 总利润原则的总利润原则的缺点缺点：（1 1）总利润原则的适用

27、范围小。）总利润原则的适用范围小。（2 2）分配的结果可能与现实差距非常大。）分配的结果可能与现实差距非常大。（3 3）难以确定一个可为各国和各方企业都能接）难以确定一个可为各国和各方企业都能接受的统一的利润分配标准。受的统一的利润分配标准。总利润原则现总利润原则现还未被世界各国所普遍接受还未被世界各国所普遍接受36375.2.3 5.2.3 国际收入和费用调整的标准国际收入和费用调整的标准正常交易原则正常交易原则1 1、市场标准、市场标准 跨国关联企业之间的交易价格，应以无关联的独立竞跨国关联企业之间的交易价格，应以无关联的独立竞争企业之间在市场上相互进行争企业之间在市场上相互进行同类交易同

28、类交易的市场价格为的市场价格为准。这种市场价格，可以是交易发生的当地当时，关准。这种市场价格，可以是交易发生的当地当时，关联企业集团成员与无关联企业进行同类交易的成交价联企业集团成员与无关联企业进行同类交易的成交价格，也可以是交易发生在当时当地同类交易的一般市格，也可以是交易发生在当时当地同类交易的一般市场价格。场价格。 市场标准是完全符合正常交易原则的分配标准，适用市场标准是完全符合正常交易原则的分配标准，适用于国际关联企业间的各种交易，包括有形资产的销售、于国际关联企业间的各种交易，包括有形资产的销售、贷款、劳务的提供、财产租赁和无形资产转让等。贷款、劳务的提供、财产租赁和无形资产转让等。

29、382 2、比照市场标准、比照市场标准 它是以转入企业的产品的市场销售价格它是以转入企业的产品的市场销售价格减去减去合理销合理销售毛利后的价格，作为关联企业之间产品销售收入售毛利后的价格，作为关联企业之间产品销售收入分配的标准。分配的标准。 比照市场标准是市场标准的一种延伸。可按照通过比照市场标准是市场标准的一种延伸。可按照通过进价销差价进价销差价倒算倒算出来的市场价格即比照市场标准作出来的市场价格即比照市场标准作为分配标准。其计算公式为：为分配标准。其计算公式为： 比照市场价格比照市场价格 转入企业市场销售价格（转入企业市场销售价格（1 1合理毛利率）合理毛利率） 比照市场标准一般适用于跨国

30、关联企业之间工业产比照市场标准一般适用于跨国关联企业之间工业产品销售收入的分配。品销售收入的分配。393 3、组成市场标准、组成市场标准 是用成本是用成本加上加上利润的方法来组成一种相当于市场价利润的方法来组成一种相当于市场价格的标准，作为跨国关联企业之间产品销售收人分格的标准，作为跨国关联企业之间产品销售收人分配的依据。配的依据。 组成市场标准也是市场标准的一种延伸，它是一种组成市场标准也是市场标准的一种延伸，它是一种运用运用顺算法顺算法计算出来的市场价格。它要求关联企业计算出来的市场价格。它要求关联企业遵循正常的会计制度规定，记录有关成本费用，然遵循正常的会计制度规定，记录有关成本费用，然

31、后加上合理利润作为其分配产品销售收人的标准。后加上合理利润作为其分配产品销售收人的标准。 组成市场标准一般适用于关联企业之间组成市场标准一般适用于关联企业之间缺乏可比对缺乏可比对象的某些工业产品象的某些工业产品销售和特许权使用费之类销售和特许权使用费之类无形资无形资产转让产转让等收人的分配。等收人的分配。40v 组成市场标准的计算：组成市场标准的计算：一是工业产品组成市场价格一是工业产品组成市场价格 对于工业产品销售，应以转出企业生产该项产品对于工业产品销售，应以转出企业生产该项产品的有关直接成本和间接成本加上合理的毛利，组的有关直接成本和间接成本加上合理的毛利，组成市场价格，其计算公式为：成

32、市场价格，其计算公式为： 工业产品的组成市场价格工业产品的组成市场价格 转出企业生产加工该项产品的直接成本加间转出企业生产加工该项产品的直接成本加间 接成本（接成本（1 1合理毛利率）合理毛利率） 转出企业生产加工该项产品的直接成本加间转出企业生产加工该项产品的直接成本加间 接成本合理生产费用率接成本合理生产费用率41二是无形资产转让的组成市场价格二是无形资产转让的组成市场价格对于无形资产的转让，应以转出企业研究和生产该项对于无形资产的转让，应以转出企业研究和生产该项技术的成本费用加上合理的利润来组成市场价格，其技术的成本费用加上合理的利润来组成市场价格，其计算公式为：计算公式为：42无形资产

33、无形资产组成市场组成市场价格价格转出企业研究和开发的成本费用转出企业研究和开发的成本费用 1-合理利润率合理利润率 转出企业研究和开发的成本费用转出企业研究和开发的成本费用分摊率分摊率1-合理利润率合理利润率对一个企业转让对一个企业转让同时对几个企业转让同时对几个企业转让=转让年限转让年限有效年限有效年限转让年限转让年限有效年限有效年限案例：无形资产转让的组成市场价格案例：无形资产转让的组成市场价格43 甲国的H公司将一项新的专有技术以价格30万元转让给乙国的子公司。 H公司研究该项技术的成本为60万元，该技术有效期限20年，转让使用年限10年。甲国税务部门根据有关情报资料，将该技术合理利润率

34、确定为30% 计算该项无形资产的组成市场价格 组成市场价格=60 10102020年年（1 130%30%）=42.85=42.85万元万元4 4、成本标准、成本标准 按照实际发生的费用认定交易价格的标准。主要按照实际发生的费用认定交易价格的标准。主要特点是该调整标准特点是该调整标准不包含利润不包含利润。 成本标准主要适合于跨国公司关联交易中的成本标准主要适合于跨国公司关联交易中的非主非主营业务营业务、非商品销售业务，如贷款、劳务提供、非商品销售业务，如贷款、劳务提供、财产租赁等具有非生产性经营的业务。财产租赁等具有非生产性经营的业务。4445（一）市场标准：适用于跨国关联企业之间的（一）市场

35、标准：适用于跨国关联企业之间的各种各种交易。交易。（二）比照市场标准：适用于跨国关联企业之间（二）比照市场标准：适用于跨国关联企业之间工业产工业产 品品销售收入的分配。销售收入的分配。（三）组成市场标准：适用于跨国关联企业之间（三）组成市场标准：适用于跨国关联企业之间缺乏可比缺乏可比对象的某些工业产品对象的某些工业产品销售和特许权使用费等销售和特许权使用费等无形资产无形资产 转让的收入的分配。转让的收入的分配。（四）成本标准：适用于跨国关联企业之间（四）成本标准：适用于跨国关联企业之间非主要业务非主要业务的的费用分配，以及非商品收入的分配。费用分配，以及非商品收入的分配。转让定价的审核和调整标

36、准转让定价的审核和调整标准一、贷款利率调整：一、贷款利率调整：对偏离市场的贷款利率进行调整对偏离市场的贷款利率进行调整 债务国一般趋向于限制转让价格支付的利率高于债务国一般趋向于限制转让价格支付的利率高于市场利率市场利率 债权国一般趋向于控制跨国关联企业收取的利率债权国一般趋向于控制跨国关联企业收取的利率低于市场水平低于市场水平 贷款利率调整的基本规范贷款利率调整的基本规范：跨国公司应该按照市场：跨国公司应该按照市场利率来收付利息利率来收付利息46贷款利率调整的解决方案：贷款利率调整的解决方案：倾向于按倾向于按债权人所在国的市场利率债权人所在国的市场利率作为调整的作为调整的参照标准参照标准提供

37、一个幅度区间，即：当贷款利率提供一个幅度区间，即：当贷款利率不超过不超过债债权人所在国的一般市场利率权人所在国的一般市场利率20%20%时，应认为该时，应认为该利率符合市场利率水平，利率符合市场利率水平，不必进行调整不必进行调整若债权人提供的借贷资金是若债权人提供的借贷资金是以其优惠或苛刻的以其优惠或苛刻的条件从集团外获得条件从集团外获得，债权人只按筹资成本以相，债权人只按筹资成本以相应较低或较高的利率再转借给关联企业，对这应较低或较高的利率再转借给关联企业，对这种情景，在有证明的前提下应视为符合市场利种情景，在有证明的前提下应视为符合市场利率，率，不需要进行调整不需要进行调整。47二、劳务收

38、入费用的调整：二、劳务收入费用的调整：对明显不符合第三方对明显不符合第三方同类和类似交易的收入费用进行调整同类和类似交易的收入费用进行调整 劳务交易调整的基本规范：劳务交易调整的基本规范：按照独立企业同按照独立企业同类或类似交易进行调整。类或类似交易进行调整。主营业务是劳务的企业劳务交易：必须按主营业务是劳务的企业劳务交易：必须按照照市场价格市场价格进行调整；进行调整；主营业务不是劳务的企业劳务交易：可以主营业务不是劳务的企业劳务交易：可以采用采用成本价或市场价成本价或市场价进行调整。进行调整。 可见：主营与非主营是采用成本价还是市场可见：主营与非主营是采用成本价还是市场价的分水岭。价的分水岭

39、。48 母（总）公司管理费用作成本分摊问题：母（总）公司管理费用作成本分摊问题：母公司与作为集团控制机构或控股公司，其所从母公司与作为集团控制机构或控股公司，其所从事的与身份有关的活动费用，事的与身份有关的活动费用，属于母公司自身的属于母公司自身的费用费用，不可不可作为劳务服务费用作为劳务服务费用分摊分摊至子公司；至子公司；母公司的母公司的一般管理费用一般管理费用（如董事酬劳、职工薪金（如董事酬劳、职工薪金和差旅费等）在符合条件前提下，和差旅费等）在符合条件前提下，可以作为成本可以作为成本分摊给子公司分摊给子公司49三、财产租赁收入费用的调整三、财产租赁收入费用的调整：对明显偏离市场水：对明显

40、偏离市场水平的租金价格进行调整平的租金价格进行调整 财产租赁收入费用调整的基本规范：财产租赁收入费用调整的基本规范： 专业租赁公司专业租赁公司提供的租赁服务，必须按照提供的租赁服务，必须按照市场市场价格价格定价，租金价格不能低于独立第三方企业定价，租金价格不能低于独立第三方企业竞争形成的同类或类似租金竞争形成的同类或类似租金 非专业租赁公司非专业租赁公司提供的租赁，可以按照提供的租赁，可以按照成本价成本价格格来调整来调整50四、无形资产特许权使用费的调整四、无形资产特许权使用费的调整 无形资产特许权使用费调整的基本规范：无形资产特许权使用费调整的基本规范： 原则上只按包含利润因素的标准，实践中

41、可以原则上只按包含利润因素的标准，实践中可以按照独立企业按照独立企业同类或类似交易的特许权使用费同类或类似交易的特许权使用费水平水平进行调整，进行调整， 若缺乏同类或类似交易的市场价格，则按若缺乏同类或类似交易的市场价格，则按成本成本加利润加利润因素组成特许权使用费因素组成特许权使用费 在具体价格确定中，要考虑出让者的资产成本、在具体价格确定中，要考虑出让者的资产成本、资产预期使用寿命、出让人的预期利润水平以资产预期使用寿命、出让人的预期利润水平以及技术市场供求关系等多种因素。及技术市场供求关系等多种因素。51五、销售收入和费用调整五、销售收入和费用调整 销售收入和费用调整的基本规范：销售收入

42、和费用调整的基本规范： 调整规则比较成熟，主要基于独立企业相同情况调整规则比较成熟，主要基于独立企业相同情况下同类或类似货物交易的价格来确定，一般都包下同类或类似货物交易的价格来确定，一般都包含利润因素。含利润因素。 在实践中，可以顺序采用：在实践中，可以顺序采用： 正常交易原则的市场标准、比照市场标准、组正常交易原则的市场标准、比照市场标准、组成市场标准来确定成市场标准来确定 有时还可以采用交易利润法等有时还可以采用交易利润法等525.2.5 5.2.5 国际收入和费用调整中利润分配标准国际收入和费用调整中利润分配标准总利润原则总利润原则 总利润原则的总利润原则的理论依据理论依据是，根据经济

43、学的理论，在是，根据经济学的理论，在影响企业利润的诸因素中，影响企业利润的诸因素中，有的因素是起主要作用有的因素是起主要作用的的，一般情况下，主要因素的多寡，会直接影响利，一般情况下，主要因素的多寡，会直接影响利润的多少。从另一角度讲，投入同数量的主要因素，润的多少。从另一角度讲，投入同数量的主要因素，要求获得同样数量的利润。要求获得同样数量的利润。 总利润原则以某个主要影响利润的因素为依据，在总利润原则以某个主要影响利润的因素为依据，在有关企业间重新分配利润，可达到公平合理分配之有关企业间重新分配利润，可达到公平合理分配之目的。影响利润的主要因素，目的。影响利润的主要因素，OECDOECD范

44、本把总利润分范本把总利润分配的计算方法分为三类：配的计算方法分为三类：53营业额标准：营业额标准：提供劳务或生产专利产品为主要经提供劳务或生产专利产品为主要经营业务的国际关联企业营业务的国际关联企业，以各国企业营业额或，以各国企业营业额或手续费收入占关联企业营业总额或手续费收入手续费收入占关联企业营业总额或手续费收入总额的比例来计算分配。总额的比例来计算分配。工资标准：工资标准：劳动密集型企业劳动密集型企业，以各国企业人员工，以各国企业人员工资总额占关联企业全部人员工资总额的比例来资总额占关联企业全部人员工资总额的比例来计算分配。计算分配。流动资金标准：流动资金标准：对于对于跨国联属银行或其他

45、金融机跨国联属银行或其他金融机构构，以各国企业流动资金额占关联企业流动资，以各国企业流动资金额占关联企业流动资金总额的比例来计算分配。金总额的比例来计算分配。545.3.1 5.3.1 转让价格税制的概述转让价格税制的概述5.3.2 5.3.2 转让价格税制的发展转让价格税制的发展5.3.3 5.3.3 国际转让价格税制的内容：以国际转让价格税制的内容：以OECDOECD为依据为依据5.3.4 5.3.4 国际转让价格调整的方法国际转让价格调整的方法55一、转让价格的含义和原因一、转让价格的含义和原因1、转让定价税制的含义： 是指各国政府基于税收考虑而对跨国公司内部关是指各国政府基于税收考虑而

46、对跨国公司内部关联企业间的转让定价进行调整或税务处理的联企业间的转让定价进行调整或税务处理的法规法规体系体系，其可以遏制和防止跨国公司内部关联企业，其可以遏制和防止跨国公司内部关联企业间的避税行为，从而维护本国税收权益和保障市间的避税行为，从而维护本国税收权益和保障市场公平竞争场公平竞争。 它并非一种专门税制，而是完善的税收体系中特它并非一种专门税制，而是完善的税收体系中特殊的组成部分，是政府用来对跨国公司转让定价殊的组成部分，是政府用来对跨国公司转让定价实施政策目标控制和管理的方法和措施。实施政策目标控制和管理的方法和措施。对转让对转让定价形成的不合理收入、费用的调整方法定价形成的不合理收入

47、、费用的调整方法，是转，是转让定价税制的让定价税制的核心内容核心内容。56跨国集团利用转让定价进行避税，跨国集团利用转让定价进行避税，对被避税国家造对被避税国家造成严重的经济和财政后果成严重的经济和财政后果：收入和财产的大量外移：收入和财产的大量外移和税收流失、税负的不公平和税收管辖权的侵害、和税收流失、税负的不公平和税收管辖权的侵害、国际经济秩序的混乱等国际经济秩序的混乱等美国等国家的率先行动提供了可供参照的摹本，国美国等国家的率先行动提供了可供参照的摹本，国际税收利益协调中各国基于自身利益的模仿，以及际税收利益协调中各国基于自身利益的模仿，以及国际组织国际组织OECDOECD等的等的推动和

48、努力推动和努力国际国际反避税活动的兴起反避税活动的兴起，各国采取针对转让定价避，各国采取针对转让定价避税的管理措施，形成了系统的制度税的管理措施，形成了系统的制度57二、转让定价税制的框架二、转让定价税制的框架 第一，关于关联交易主权国及其税务当局进行审查、调第一，关于关联交易主权国及其税务当局进行审查、调整的法定权力整的法定权力 第二，转让价格税制适应范围中的关联企业界定及测定第二，转让价格税制适应范围中的关联企业界定及测定标准标准 第三，转让价格税制调整的原则、主要标准和具体方法第三，转让价格税制调整的原则、主要标准和具体方法 第四、转让价格税制调整实施的范围、程序、对纳税人第四、转让价格

49、税制调整实施的范围、程序、对纳税人的要求、违法处罚规定等操作性内容的要求、违法处罚规定等操作性内容 第五，相应调整和预约定价制度的实施第五，相应调整和预约定价制度的实施 第六，信息透明原则下的情报交换以及调整实施中的技第六，信息透明原则下的情报交换以及调整实施中的技术问题术问题585.3.2 5.3.2 转让价格税制的发展转让价格税制的发展 19681968年国内收入法典第年国内收入法典第482482节：正常交易原则节：正常交易原则 19921992年提出交易利润比较法年提出交易利润比较法 1993-941993-94年对第年对第482482节的修订和最终规定：转让节的修订和最终规定：转让价格

50、调整的五种方法，以价格调整的五种方法，以“最佳法规则最佳法规则”代替代替“顺序法原则顺序法原则”59 OECD转让价格规范：主要体现在1995年跨国企业和税务部门转让定价准则；1979年避免双重征税的协定范本以及其他规范文件上。 对转让价格最后准则（指南）所适用的复对转让价格最后准则（指南）所适用的复杂交易情况的应用性问题提供了指导杂交易情况的应用性问题提供了指导 监督指南的贯彻实施，开发实际应用的案监督指南的贯彻实施，开发实际应用的案例，借以推动正常交易原则的操作例，借以推动正常交易原则的操作 推动改进各国管理程序的协作。在其推动下，推动改进各国管理程序的协作。在其推动下，不少国家已经建立了

51、相应的制度不少国家已经建立了相应的制度605.3.3 5.3.3 国际转让价格税制的内容国际转让价格税制的内容以以OECDOECD为依据为依据 第一，坚持正常交易原则进行价格转让调整第一，坚持正常交易原则进行价格转让调整 第二，就履行正常交易原则的应用准则提出了要第二，就履行正常交易原则的应用准则提出了要求求 第三，转让价格调整的方法和应用规则第三，转让价格调整的方法和应用规则 第四，相互协商程序（第四，相互协商程序（MAPMAP）和相应调整）和相应调整 第五，就无形资产等特殊类型交易做了特别规范，第五，就无形资产等特殊类型交易做了特别规范，并介绍推广日本等国的案例分析法并介绍推广日本等国的案

52、例分析法61625.3.4 5.3.4 转让定价的审核和调整方法转让定价的审核和调整方法63交易价格比较法交易价格比较法（1 1）可比非受控价格法（）可比非受控价格法（CUPCUP） 据相同交易条件下非关联企业之间进行同类交易时所使用据相同交易条件下非关联企业之间进行同类交易时所使用的非受控价格来调整关联企业之间不合理的转让定价。的非受控价格来调整关联企业之间不合理的转让定价。 可比非受控价格法是等同于可比非受控价格法是等同于市场价格标准市场价格标准的方法，是审核的方法，是审核和调整跨国关联企业转让定价的一种和调整跨国关联企业转让定价的一种最合理、最科学的方最合理、最科学的方法法。 何为可比何

53、为可比? ?（1 1）企业的可比性）企业的可比性（2 2）项目和产品的可比性）项目和产品的可比性（3 3）交易条件和因素的可比性）交易条件和因素的可比性64交易条件和因素的可比性交易条件和因素的可比性购销过程购销过程的可比性，包括交易的时间与地点、的可比性，包括交易的时间与地点、交货条件、交货手续、支付条件、交易数量、交货条件、交货手续、支付条件、交易数量、售后服务时间和地点等；售后服务时间和地点等；购销环节购销环节的可比性，包括出厂环节、批发环的可比性，包括出厂环节、批发环节、零售环节、出口环节等；节、零售环节、出口环节等；购销货物购销货物的可比性，包括品名、品牌、规格、的可比性，包括品名、

54、品牌、规格、型号、性能、结构、外形、包装等；型号、性能、结构、外形、包装等；购销环境购销环境的可比性，包括社会环境的可比性，包括社会环境( (民族风民族风俗、消费者偏好等俗、消费者偏好等) )、政治环境、政治环境( (政局稳定程度政局稳定程度等等) )、经济环境、经济环境( (财政、税收、外汇政策等财政、税收、外汇政策等) )。65（2 2）再销售价格法（）再销售价格法（RPMRPM） 以关联企业间交易的买方（再销售方）将购进货物再销售给以关联企业间交易的买方（再销售方）将购进货物再销售给非关联企业时的销售价格（再销售价格）扣除合理销售利润非关联企业时的销售价格（再销售价格）扣除合理销售利润及

55、其他费用（如关税）后的余额为依据，借以确定或调整关及其他费用（如关税）后的余额为依据，借以确定或调整关联企业之间的交易价格。联企业之间的交易价格。 再销售价格法是等同于再销售价格法是等同于比照市场标准比照市场标准的方法，根据非受控交的方法，根据非受控交易使用的市场价格倒推算出关联交易应使用的转让价格的方易使用的市场价格倒推算出关联交易应使用的转让价格的方法。法。 一般认为，在再销售方使用了自己无形资产的情况下，再一般认为，在再销售方使用了自己无形资产的情况下，再销售价格法就不太适用了。销售价格法就不太适用了。 公平交易价格公平交易价格= =再销售价格再销售价格（1-1-合理销售毛利率）合理销售

56、毛利率）66（3 3）成本加成法（）成本加成法（CPLMCPLM）以关联企业发生的成本加上合理利润后的金额（以关联企业发生的成本加上合理利润后的金额（组成市场价组成市场价格格）为依据，借以确定关联企业合理的转让价格。）为依据，借以确定关联企业合理的转让价格。 使用成本加成法应注意：使用成本加成法应注意： 一是成本的口径和范围要符合本国会计制度的一是成本的口径和范围要符合本国会计制度的规定，同时要求税务部门能获得企业准确的成规定，同时要求税务部门能获得企业准确的成本信息；本信息； 二是加成率的选择必须合理，应优先选取被调二是加成率的选择必须合理，应优先选取被调查的受控方与非受控方进行可比交易使用

57、的加查的受控方与非受控方进行可比交易使用的加成率成率。67交易利润比较法交易利润比较法（1 1）可比利润法）可比利润法 指在可比情况下，按非受控纳税人（可比方）与其他非受控指在可比情况下，按非受控纳税人（可比方）与其他非受控纳税人从事同样经营活动所取得的利润率（利润水平指标）纳税人从事同样经营活动所取得的利润率（利润水平指标）来推算受控纳税人（被检方）在关联交易中应使用的转让价来推算受控纳税人（被检方）在关联交易中应使用的转让价格。格。 我国允许采用可比利润法。我国允许采用可比利润法。 使用可比利润法的步骤：使用可比利润法的步骤： （1 1）寻找受检方；）寻找受检方； （2 2）选择利润率指标

58、；）选择利润率指标； （3 3）寻找可比方并找出其利润指标，将这些指标与受检方）寻找可比方并找出其利润指标，将这些指标与受检方的利润指标进行对比。的利润指标进行对比。68 如：要确定中国的如：要确定中国的 S S 公司从美国母公司公司从美国母公司购买产品所支付价格的合理性，中国税购买产品所支付价格的合理性，中国税务部门可在务部门可在 S S 公司同一行业找公司同一行业找1010个与其个与其履行相似职能和承担同样风险的公司，履行相似职能和承担同样风险的公司，并用这并用这1010个公司的资产收益率作为参照个公司的资产收益率作为参照系，按系，按 S S 公司三年中的平均营业资产额公司三年中的平均营业

59、资产额推定出推定出S S公司应得到的合理利润。公司应得到的合理利润。案例：可比利润法案例：可比利润法69S S公司三年的经营情况见下表公司三年的经营情况见下表 ( (单位：元单位：元) )案例：可比利润法案例：可比利润法70案例：可比利润法案例：可比利润法71 按其它参照公司资产利润率推定的按其它参照公司资产利润率推定的 S S 公司利润最高为公司利润最高为 7323073230元，最低为元，最低为 83708370元，而元，而 S S 公司在公司在20002000年至年至 20022002年年的平均实现利润为的平均实现利润为 20000 20000 元，位于推定利润的区间之内元，位于推定利润

60、的区间之内。如果甲国的税务部门认为上述批发商销售的产品与。如果甲国的税务部门认为上述批发商销售的产品与 S S 公司不完全相似，还可以删除最高与最低的推定利润，并公司不完全相似，还可以删除最高与最低的推定利润，并采用美国的四分位法，在所剩的采用美国的四分位法，在所剩的 8 8 个推定利润中，选取个推定利润中，选取第第2525个和第个和第7575个百分位对应的推定利润，即个百分位对应的推定利润，即1953019530元和元和3565035650元。由于元。由于 S S 公司申报的实现利润为公司申报的实现利润为 20000 20000 元，仍元，仍属于该范围之内，中国税务部门仍可以接受属于该范围之内，中国税务部门仍可以接受S S公司购货的公司购货的转让价格转让价格。案例：可比利润法案例：可比利润法72（2 2）利润分割