第三章费用在各种产品以及期间费用之间的分配和归集

1、第三章 费用在各种产品以及期间费用之间的归集与分配内容提要第一节 要素费用的分配第二节 辅助生产费用的核算 第三节 制造费用的核算 第四节 废品损失和停工损失的核算 内容提要本章主要介绍产品成本项目中直接材料费用、外购动力费用和直接人工费用等要素费用项目的核算，亦即要素费用计入产品成本的方法。各种要素费用的核算，主要包括费用的计量和确认、费用的分配方法和计入产品成本时的账务处理三个方面。第一节 要素费用的分配一、要素费用分配的基本模式 先看两个案例：假如现在从天上掉个大馅饼下来，我们应如何分配？学生宿舍超支电费如何分摊？第一节 要素费用的分配分馅饼：见者有份，每人应分多少？按人头平均分有人吃不

2、饱有人吃不完其他分配方法：按体重分、按身高分、按年龄分、按成绩分分电费：按人头平均分有人用电少却分一样的电费按每人用电数量分可是没有按人安装电表其他分配方法：按各人在宿舍用电时间分、按各人电器功率分可见，关键是确定分配标准第一节 要素费用的分配共同费用的分配步骤： 第一步：确定分配标准 分配标准：作为分配共同费用的依据 分配标准可以有多种，但往往只有某一种是最合适的。选择分配标准的要求：分配标准与所分配的费用多少有较密切的关系分配标准的分类资料容易取得第一节 要素费用的分配 分配标准的分类：例如定额消耗量、定额费用、例如定额消耗量、定额费用、定额工时等。定额工时等。例如产品例如产品 的重量、体

3、积、产的重量、体积、产量、产值等；量、产值等；例如生产工时、生产工人的例如生产工时、生产工人的工资、机器工时、原材料消工资、机器工时、原材料消耗量等；耗量等；第一节 要素费用的分配 第二步：计算分配率 分配率：单位分配标准应分配的费用金额 第三步：计算各成本核算对象应分配的数额 某对象应分配成本费用=该对象的分配标准成本费用分配率成本费用分配率= 待分配的费用总额 分配依据（标准）总量 第一节 要素费用的分配由上述共同费用分配的三个步骤来看，首先要明确分配哪项费用，其次明确要分配给哪些费用承担对象，最后也是最关键的是选择合适的分配标准。在实际工作中，上述分配共同费用的计算过程通常以费用分配表的

4、形式体现，因此，费用的分配过程实际上就是费用分配表的编制过程。第一节 要素费用的分配二、材料费用的核算（一） 消耗材料数量的计算 1.永续盘存制（账面盘存制、连续记录法） 永续盘存制在每次收入、发出材料（或存货）时，都根据有关收发材料的原始凭证将材料收入和发出（消耗）的数量记入材料明细账，在材料明细账中能够随时计算出材料结存数量。 2.实地盘存制（盘存计算法） 实地盘存制在每次材料发出时，都不作记录，材料消耗（发出）数量是根据期末实地盘点确定结存数量以后倒挤出来的。材料数量期末结存材料数量本期收入材料数量期初结存材料数量本期消耗 第一节 要素费用的分配（二）消耗材料价格的计算 1.采用实际成本

5、进行材料日常核算的企业 先进先出法假定先购入的材料先消耗，因此，消耗材料按先购入的各批材料的实际价格计价。后进先出法假定后购入的材料先消耗，因此，消耗材料按后购入的各批材料的实际价格计价。在物价持续上涨的情况下，采用先进先出法，结存材料的价格要高些，消耗材料的价格要低些；采用后进先出法正好相反。第一节 要素费用的分配 加权平均法以数量为权数计算材料的实际平均单价，消耗材料和结存材料的价格相同。移动加权平均法与月末一次加权平均法的计算原理相同，前者随时计算出材料实际的平均单价，计算的工作量较大，后者月末一次计算全月实际的平均单价，可以简化材料核算工作。 个别计价法也称分批实际法，或个别辨认法，它

6、只适用于整批购入、整批发出，或整批购入，分批发出，并能分清批次的材料，或少量单独保管的贵重材料，实际应用有一定的局限性。 第一节 要素费用的分配 2.采用计划成本进行材料日常核算的企业 日常采用计划成本进行材料核算时，消耗的材料最终仍应当反映其实际成本。 材料实际成本 = 材料计划成本分摊的材料成本差异 关于“材料成本差异”帐户的核算方法应掌握以下三点： 判断差异性质：超支额为正数，节约额为负数，简称“超正节负” 判断材料入库时的记账方向，超支额记借方，节约额记贷方，简称“超借节贷” 判断材料出库时的记账方向，一律记入贷方， 超支额用蓝字，节约额用红字，简称“超蓝节红”第一节 要素费用的分配（

7、三）直接材料费用的分配方法 1. 重量比例分配法 重量比例分配法，是以各种产品的重量为标准来分配材料（燃料）费用的方法。 第一节 要素费用的分配2. 定额耗用量比例分配法 定额耗用量比例分配法，是以各种产品的材料消耗总定额为标准，来分配直接材料费用的方法。 额之和各种产品材料消耗总定料费用总额各种产品共同耗用的材费用分配率直接材料 费用分配率直接材料消耗总定额该产品材料应分配费用某产品 数量或成本消耗定额该产品单位产品材料投产量产量该产品实际消耗总定额某产品材料 第一节 要素费用的分配3.系数分配法（标准产量比例分配法） 系数分配法，是将各种产品的实际产量按照预定的折合系数折算为标准产量，以标

8、准总产量（总系数）为分配标准来分配直接材料费用的方法。 1.选择标准产品。 2.计算各产品的系数。 售价等或定额费用标准产品定额消耗量售价等或定额费用该产品定额消耗量系数某产品、 第一节 要素费用的分配 3.计算总系数（标准总产量）。 4.计算费用分配率。 5. 计算各种产品应分配费用。的系数该产品实际产量该产品本期标准总产量某产品总系数 之和标准总产量各种产品总系数接材料费用各种产品共同耗用的直分配率费用 分配率费用标准总产量该产品应分配费用某产品 第一节 要素费用的分配(三)分配结转直接材料费用的账务处理 在直接材料费用项目中，所耗用的材料和燃料费用，应当将直接计入和分配计入的费用合并编制

9、会计分录。 第一节 要素费用的分配三、外购动力费用的核算(一）成本项目的设置 企业产品生产直接耗用的外购动力和自制动力费用，既属于直接费用，又属于基本费用。在成本项目的设置上，有三种处理办法。当动力费用在产品成本中所占的比重较大时，为体现重要性原则和便于考核，一般应当单独设置“燃料及动力”（或“动力费用）成本项目；当动力费用在产品成本中所占的比重不大时，由于动力费用属于直接费用，燃料是原材料中的一类，可以将其并入“直接材料”成本项目；或者由于动力费用一般为间接计入费用，为了简化核算，也可以将其并入“制造费用” 成本项目。 第一节 要素费用的分配（二）外购动力费用的计算 企业外购动力费用应当按照

10、权责发生制原则计量和确认。也就是说，计入产品成本和有关费用中的外购动力费用，应当按照当月有关电力、煤气和蒸汽等的计量装置确认的实际耗用量，乘上合同或协议规定的单价得到外购动力费用总金额，而无论这些款项是否已经支付。 第一节 要素费用的分配（三）外购动力费用的分配方法 生产工时比例分配法，是以各种产品的生产工时为标准来分配费用的方法。（四）分配结转外购动力费用的账务处理 各种产品生产工时之和力费用各种产品共同耗用的动分配率费用 分配率费用生产工时该产品实际应分配费用某产品 第一节 要素费用的分配四、职工薪酬的核算（一）工资、奖金、津贴和补贴的计算 .计时工资的计算 2.计件工资的计算 3奖金、津

11、贴等的计算 （二）工资结算汇总表的编制 企业根据职工考勤记录和产量记录（工作量记录）等原始记录计算出应付工资以后，要填制在“工资结算单”中。同时，应根据“工资结算单”按人员类别（工资用途）编制“工资结算汇总表”，汇集工资费用。“工资结算汇总表”是进行工资结算和分配（计入有关成本和费用）的原始依据。 第一节 要素费用的分配（三）社会保险费的计算 企业依据国家有关规定，按照职工工资总额的一定比例从有关成本费用中提取，形成医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费。 （四）住房公积金、工会经费、职工教育经费的计算 住房公积金、工会经费、职工教育经费等，国家规定了计提基础和计提比例的，

12、企业应当依据国家规定的标准计提。第一节 要素费用的分配（五）直接人工费用的分配方法 之和各种产品实际生产工时应分配的直接人工费用分配率费用 分配率费用生产工时该产品实际应分配费用某产品 第一节 要素费用的分配（六）分配结转直接人工费用的账务处理 根据一定的分配标准对直接人工费用进行分配，确定了各受益对象（成本核算对象）应负担的直接人工费用以后，应编制会计分录，将直接人工费用记入各成本核算对象的生产成本明细账。分配结转直接人工费用账务处理的依据是“工资结算汇总表”、“社会保险费、住房公积金、工会经费、职工教育经费计算表”和“直接人工费用分配表”。为简化核算，其会计分录应与计入其他有关成本费用中的

13、职工薪酬合并编制。第二节 辅助生产费用的核算一、辅助生产费用核算的账户设置（一）生产成本明细账的设置 辅助生产单位发生的费用，可以通过在“生产成本”账户中设置“辅助生产成本”二级账户来归集；也可以将“辅助生产成本”作为总分类账户，再按辅助生产单位设置二级账户来归集。我们按照将“辅助生产成本”作为总分类账户来举例。 （二）制造费用明细账的设置 辅助生产单位发生的制造费用，有两种归集方法：一是在“制造费用”总分类账户下，按照辅助生产单位设置制造费用明细账，归集辅助生产单位发生的制造费用以后，月末再分配转入辅助生产成本二级账所属的产品生产成本明细账；一是直接计入或分配计入辅助生产成本二级账及所属的产

14、品生产成本明细账，在“制造费用”总分类账户下不设置辅助生产单位的制造费用明细账。 我们采用第二种归集方法，即： “辅助生产成本”总分类账户核算辅助生产单位发生的所有费用；而“制造费用”总分类账户只核算基本生产车间发生的制造费用。第二节 辅助生产费用的核算二、辅助生产成本结转的特点 辅助生产是为企业基本生产单位和其他部门服务而进行的产品生产和劳务供应。辅助生产单位提供的产品主要有自制工具和模具、产品模型、自制材料和包装物等；提供的劳务主要有供水、供电、供气、机器设备的修理以及运输劳务等。 第二节 辅助生产费用的核算（一）需要验收入库的产品成本的结转第二节 辅助生产费用的核算（二）需要分配给各受益

15、对象的产品（劳务）成本的结转 第二节 辅助生产费用的核算三、辅助生产费用的分配方法(一)直接分配法 直接分配法，是将辅助生产单位发生的费用（产品或劳务的总成本）直接分配给辅助生产以外的受益对象的方法。采用这种方法，分配结转比较简单，但由于各辅助生产单位之间相互提供的产品和劳务没有相互分配费用，当各辅助生产单位之间相互提供的产品和劳务成本差额较大时，会影响分配结果的准确性。务总量生产单位以外部门的劳该生产单位供应给辅助费用总额某辅助生产单位待分配分配率费用 分配率费用的劳务供应总量该受益对象接受应负担费用某受益对象 第二节 辅助生产费用的核算（二）一次交互分配法 一次交互分配法也称为交互分配法，

16、它是先根据各辅助生产单位相互提供产品或劳务的数量和费用分配率（产品或劳务的单位成本），在各辅助生产单位之间进行一次交互分配；再将交互分配以后辅助生产单位的全部应分配费用（即交互分配前的待分配费用，加上交互分配转入的应负担费用，减去交互分配转出的费用），按提供劳务的数量，在辅助生产单位以外的各受益对象之间进行分配的方法。 第二节 辅助生产费用的核算（三）代数分配法 先根据数学解联立方程的原理，计算出辅助生产单位产品和劳务的实际单位成本，再按照产品或劳务的实际供应量和实际单位成本，在全部受益对象之间分配辅助生产费用。（四）计划成本分配法 先按辅助生产单位产品或劳务的计划单位成本和实际供应量，在全部

17、受益对象之间分配生产费用，再计算和分配辅助生产单位实际发生的费用（待分配费用加上辅助生产单位内部按计划成本分配转入的费用）与按计划单位成本分配转出费用的差额，即辅助生产单位产品或劳务的成本差异。第二节 辅助生产费用的核算第三节 制造费用的核算 一、制造费用的内容和账户的设置（一）制造费用的内容 制造费用是指企业生产单位（分厂、车间）为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用。主要包括生产单位管理人员的薪酬，生产单位房屋、建筑物、机器设备等的折旧费和修理费，固定资产租赁费、机物料消耗，低值易耗品摊销，取暖费，水电费，办公费，差旅费，运输费，保险费，设计制图费，试验检验费，劳动保护费，季节性停工和生

18、产用固定资产大修理期间停工的损失以及其他制造费用。 （二）制造费用账户的设置 为了归集制造费用，控制制造费用总额，正确计算产品成本，在“制造费用”总分类账户下，企业应当按照生产单位设置制造费用明细账，并按制造费用明细项目设专栏组织制造费用的明细核算。 第三节 制造费用的核算 二、制造费用主要费用项目的核算 （一）固定资产折旧费用和修理费用 .固定资产折旧费用 固定资产折旧费用是通过按月编制的“折旧费用计算表”确定本期折旧费用后，计入制造费用的。 2.固定资产修理费用 生产单位为确保固定资产的正常工作状况而发生的修理费用等后续支出，在发生时直接计入制造费用。第三节 制造费用的核算 3.经营租赁方

19、式租入固定资产的租金费用和改良支出 经营租赁是指除融资租赁以外的其他租赁。企业采用经营租赁方式租入的固定资产，其所有权不转移，租赁期届满后，承租人有退租或续租的选择权，但不存在优惠购买选择权。对于经营租赁固定资产的租金费用，可以比照企业固定资产折旧费用计入相关资产成本或当期损益。租金一次性预付时，企业应当按照直线法（其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法）在租赁期内各个期间平均摊销。经营租赁方式租入固定资产发生的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，应当计入当期损益；或有租金（指金额不固定、以时间长短以外的其他因素，如销售量、使用量、物价指数等为依据计算的租金）在实际发生时也应当计

20、入当期损益。第三节 制造费用的核算 （二）机物料消耗和低值易耗品摊销 1.机物料消耗 制造费用中的机物料消耗，包括用于机器设备的润滑油、清洁工具等支出。机物料消耗一般可以根据“耗用材料汇总表”确定的金额，直接列作制造费用。第三节 制造费用的核算 2.低值易耗品摊销低值易耗品是企业不列入固定资产管理的劳动手段，包括各种工具、模具和管理用具等。低值易耗品属于劳动手段，但价值较低、容易损耗，为了简化核算，列入流动资产管理。企业应当采用一次转销法或者五五摊销法对低值易耗品进行摊销，计入相关资产的成本或者当期损益。采用一次摊销法时，企业领用低值易耗品的价值，一般可以与领用其他材料一道，汇总编制“耗用材料

21、汇总表”，据以直接计入相关资产的成本或者当期损益。采用五五摊销法时，在领用和报废低值易耗品时，分别将其价值的50%，计入相关资产的成本或者当期损益。第三节 制造费用的核算 （三）管理人员薪酬和其他费用 制造费用中，生产单位管理人员的工资等薪酬，应当根据“工资结算汇总表”和“职工福利费（以及社会保险费等）计算表”等应付职工薪酬结算和分配表，编制会计分录，记入制造费用明细账；办公费、水电费、差旅费、取暧费、运输费、设计制图费、试验检验费、劳动保护费、财产保险费等，通常以现金或银行存款支付，应当根据有关付款凭证，记入制造费用明细账。第三节 制造费用的核算 三、制造费用明细账的登记 企业各生产单位本期

22、发生的制造费用，都应当根据有关记账凭证记入该生产单位制造费用明细账。第三节 制造费用的核算 四、制造费用的分配方法（一）生产工时分配法 生产工时分配法（生产工时比例分配法），是以各种产品（各受益对象）生产工人工时为标准来分配制造费用的方法。 际生产工时之和该生产单位各种产品实造费用总额某生产单位应分配的制分配率费用 分配率费用生产工时该产品实际制造费用某产品应分配 第三节 制造费用的核算 （二）机器工时比例分配法 机器工时比例分配法，是以各种产品（各受益对象）的机器设备工作时间（运转时间）为标准来分配制造费用的方法。际机器工时之和该生产单位各种产品实造费用总额某生产单位应分配的制分配率费用 分

23、配率费用机器工时该产品实际制造费用某产品应分配 工时换算系数机器设备的机器工时该产品实际机器某产品标准工时 第三节 制造费用的核算 （三）直接成本（或直接材料费用、直接人工费用、原材料成本、生产工人工资）比例分配法 直接成本比例分配法，是以各种产品本期发生的各项直接成本，即原材料、燃料、动力、生产工人薪酬为标准，分配制造费用的方法。 直接材料费用比例分配法，是以各种产品本期发生的直接材料费用为标准，来分配制造费用的方法。如果直接材料费用中只指原材料成本，该方法即为原材料成本（数量）分配法。 第三节 制造费用的核算 （四）计划费用分配率分配法 计划分配率分配法，是按照年度开始前确定的计划费用分配

24、率分配制造费用的方法。 成定额总工时该生产单位年度计划完用预算总额某生产单位年度制造费费用分配率计划制造产品定额工时该产品单位计划产量某产品年度定额总工时计划完成 费用分配率计划制造产品定额工时该产品单位实际产量该产品当月应分配费用某产品当月 第三节 制造费用的核算 五、分配结转制造费用的账务处理 企业不论选择哪一种制造费用分配方法，都应当根据分配计算结果编制“制造费用分配表”，并且根据“制造费用分配表”进行结转制造费用的账务处理。 在企业辅助生产单位的制造费用通过“制造费用”账户核算的情况下，应先分配结转辅助生产单位的制造费用，确定辅助生产单位产品和劳务的实际成本。 第三节 制造费用的核算

25、第四节 废品损失和停工损失的核算 一、废品损失的涵义（一）废品 废品是指质量上不符合规定的标准或技术条件，不能按原定用途加以利用，或者需要加工修复后才能利用的产成品、自制半成品和零部件等。（二）废品损失 废品损失是指企业因产生废品而造成的损失，包括可修复废品的修复费用和不可修复废品的生产成本（扣除回收的废品残料价值和过失单位或个人的赔款）。 二、“废品损失”账户的设置 在经常有废品损失的企业，为了考核和控制各生产单位的废品损失，在成本项目中，应当增设“废品损失”成本项目。在账户设置上，可以增设“废品损失”总分类账户；也可以不设“废品损失”总分类账户，只在“生产成本”总分类账户下设置“废品损失”

26、明细账户，组织废品损失的核算。我们采用前一种核算方法。第四节 废品损失和停工损失的核算 三、废品损失的归集 （一）计算废品损失的原始凭证 计算废品损失的原始凭证主要是“废品通知单”。 第四节 废品损失和停工损失的核算 （二）可修复废品修复费用的计算 废品损失包括可修复废品的修复费用和不可修复废品的生产成本（扣除残料价值等），二者的计算和确定方法有所不同。 可修复废品的修复费用包括材料费用、人工费用和应负担的制造费用等。材料费用一般可以根据有关领料凭证直接确定；人工费用有的可以直接确定，有的需要根据修复废品实际消耗的工时和小时工资率计算确定；应负担的制造费用不能直接确定，一般可以根据修复废品实际

27、消耗的工时和小时费用率计算确定。第四节 废品损失和停工损失的核算 （三）不可修复废品生产成本的计算 不可修复废品的生产成本也包括材料费用、人工费用和制造费用，这些费用与同种合格产品成本是同时发生的，已记入该种产品的生产成本明细账。因此，不可修复废品的生产成本，应当采用适当方法，将全部生产成本在合格产品与废品之间进行分配以后，才能从产品生产成本明细账转入废品损失明细账。 1.按废品实际生产成本计算 2.按废品定额成本计算 第四节 废品损失和停工损失的核算 四、废品损失的分配 废品损失应由本月同种合格产品成本负担，计入当月同种产品的完工产品成本之中，月末在产品一般不负担废品损失。 五、不单独核算废品损失的处理 不单独核算废品损失的企