第一章外币会计

1、全国自考 2008年版2013.5 全国自考 高级财务会计高级财务会计的核算内容（一）各类企业均可能发生的特殊会计业务1. 外币交易与折算的会计业务（第一章）2. 企业所得税的会计业务（第二章）3. 股份上市公司信息披露的会计业务（第三章）4. 衍生金融工具的会计业务（第五章）（二）特殊经营行业的特殊会计业务1. 现代租赁经营的会计业务（第四章）2013.5 全国自考 高级财务会计（三）复合会计主体的特殊会计业务1. 企业合并的会计业务（第六章）2. 集团公司的母公司与子公司以及总公司与所属分支机构及各所属企业间内部往来的会计业务（第七章）3. 企业合并和集团公司建立后合并会计报表编制的会计业

2、务（第八章）（四） 特殊经济时期的特殊会计业务1. 通货膨胀信息披露的会计业务（第九、十、十一章）2. 企业停业、破产与清算的会计业务（第十二章）2013.5 全国自考 高级财务会计5月4日第一章 外币会计第二章 所得税会计第三章 上市公司会计信息的披露5月11日第四章 租赁会计第五章 衍生金融工具会计第十二章 清算会计5月18日第六章 企业合并会计（一）第七章 企业合并会计（二）第八章 企业合并会计（三）5月25日第九章 通货膨胀会计（一）第十章 通货膨胀会计（二）第十一章 通货膨胀会计（三）2013.5 全国自考 高级财务会计2013.5 全国自考 高级财务会计一、外币与外币会计业一、外币

3、与外币会计业务务二、外币会计的产生与发展二、外币会计的产生与发展三、汇率及汇兑损益三、汇率及汇兑损益2013.5 全国自考 高级财务会计（一）外币与外汇会计上的外币=非记账本位币金融上的外币：以国别区分在会计上，对外币核算有广义的理解。会计上是以企业经营所处的主要经济环境中的记账货币作为记账本位币记账本位币，非记账货币就作为外币。2013.5 全国自考 高级财务会计（二）记账本位币的选择1.记账本位币的概念（P23)2 2. .企业选择记账本位币的一般原企业选择记账本位币的一般原则则主要影响企业销售价格、成本费用和融资及资金来源的货币我国，通常以人民币作为记账本位币3.企业境外经营记账本位币的

4、选择 （同上）4 4. .记账本位币的变记账本位币的变更更主要经济环境发生重大且永久的变化，采用变更当日的即期汇率，不产生汇兑差额2013.5 全国自考 高级财务会计（三）外币业务外币业务包括外币交易和外币报表折算外币交易外币交易：非记账本位币交易时转换为记账本位币；外外币报表折算币报表折算：将一种货币表述的报表折算成另一种例子：我国非人民币作为本位币的，我国跨国公司的境外附属公司2013.5 全国自考 高级财务会计 一般了解一般了解2013.5 全国自考 高级财务会计（一）汇率1、汇率概念 （P27)2、汇率的标价：直接标价法直接标价法和间接标价间接标价法法直直接法：接法：USD$1 = R

5、MB￥XXX间接间接法：法：RMB￥1 = USD$ XXX3、银行挂牌汇率和外汇市场汇率买入价、卖出价、中间价（银行/市场为主体）会计上对外币交易进行折算、报刊报导汇率消息时一般采用中间价（中央银行牌价）4、即期汇率和远期汇率 （中间价）即期：第二个工作日远期：未来某日2013.5 全国自考 高级财务会计4、即期汇率和远期汇率在直接标价法下：升水时，远期汇率=即期汇率升水数字贴水时，远期汇率=即期汇率贴水数字在间接标价法下：升水时，远期汇率=即期汇率升水数字贴水时，远期汇率=即期汇率贴水数字2013.5 全国自考 高级财务会计（二）汇兑损益 1. 概念 （P28）2. 类型（1）交易汇兑损益

6、：购销业务（2）兑换汇兑损益：货币兑换（3）调整外币汇兑损益：外币货币性资产+外币债务按期末市场汇率进行调整（4）外币折算汇兑损益合并报表不体现在帐上，只作报表2013.5 全国自考 高级财务会计实际交付账面调整一、外币交易及其会计处理一、外币交易及其会计处理二、外币交易会计的基本方法二、外币交易会计的基本方法三、我国外币交易的会计核算三、我国外币交易的会计核算2013.5 全国自考 高级财务会计对已经发生的外币交易，会计上要注意三个日期，四个节点：1）交易发生时按一定的汇率为记账本位币予以记录2）进行汇兑损益计算和账务处理3）在交易结束日按一定的汇率折算和记录收回的外币应收款及偿付的外币应付

7、款。4）在报告期末，按编报日汇率调整各外币账户余额，以便报告外币资产和负债。2013.5 全国自考 高级财务会计（一）单一交易观点1. 单一交易观点的概念（P30）成本或收入与应付或应收同变，年终不确认未实现的汇兑损益2.会计处理 （例1-1）2013.5 全国自考 高级财务会计（二）两项交易观点1.两项交易观点的概念（P31）原购货成本或销售收入固定于交易日，交易日与期末，结算日之间的差别作为汇兑损益处理两项交易观点被认为符合公认会计准则2.有两种方法处理交易结算前汇兑损益：第一种方法是作为已实现的损益，列入当期利润表 （财务费用汇兑损益）第二种方法是作为未实现的递延损益，列入资产负债表（递

8、延损失），直到交易结算时才作为已实现的损益入账（财务费用汇兑损益）。3.会计处理（例1-2）2013.5 全国自考 高级财务会计例：例：20082008年年1212月月1 1日，甲企业进口材料一批，购货日，甲企业进口材料一批，购货成本为成本为USDl0000USDl0000，已办理入库手续，当日即期汇，已办理入库手续，当日即期汇率为率为USD1=RMB7USD1=RMB7，约定于，约定于20092009年年1 1月月1010日付款。假日付款。假设不考虑有关税费，设不考虑有关税费，20082008年年1212月月3131日的汇率为日的汇率为USD1=RMB6USD1=RMB6，20092009年

9、年1 1月月1010日的汇率为日的汇率为USD1=RMB6.7USD1=RMB6.7。要求：按照要求：按照两项交易观两项交易观，根据上述业务分别做出，根据上述业务分别做出交易日、报表日和结算日的相关会计分录。交易日、报表日和结算日的相关会计分录。（2010.12010.1第第3333题）题） 2013.5 全国自考 高级财务会计采用两项交易观的采用两项交易观的第一种方法第一种方法时时, ,如下如下: :交易发生日交易发生日 （7000070000） 借:原材料 70000 贷:应付账款 USD10000/RMB70000报表报表日日 （6000060000） 借:应付账款 10000 贷:财务

10、费用财务费用汇兑损益汇兑损益 10000结算结算日日 （6700067000） 1. 借:财务费用财务费用汇兑损益汇兑损益 7000 贷:应付账款 7000 2. 借:应付账款 USD10000/RMB67000 贷:银行存款 670002013.5 全国自考 高级财务会计采用两项交易观采用两项交易观的的第二第二种方法种方法时时: :交易发生日交易发生日 （7000070000） 借:原材料 70000 贷:应付账款 USD10000/RMB70000报表报表日日 （6000060000） 借:应付账款 10000 贷:递延损失递延损失 10000结算日结算日 （6700067000） 1.

11、借:递延损失递延损失 7000 贷:应付账款 7000 2. 借:应付账款 USD10000/RMB67000 贷:银行存款 67000 3. 借:财务费用汇兑损益 3000 贷:递延损失 30002013.5 全国自考 高级财务会计单一交易观点单一交易观点 两项交易观点两项交易观点第一种方法第一种方法第二种方法第二种方法交易发生及账款交易发生及账款结算结算视为一笔交易的视为一笔交易的两个阶段两个阶段视为两笔交易视为两笔交易相关账户账面价相关账户账面价值值取决于结算日汇取决于结算日汇率率取决于交易日汇率取决于交易日汇率汇率变动汇率变动调整原交易发生调整原交易发生时账面价值时账面价值作为以实现的

12、损作为以实现的损益，计入益，计入“财务财务费用费用汇兑损益汇兑损益”作为未实行的损作为未实行的损益，计入益，计入“递延递延损失损失”，结算时，结算时转入转入“财务费财务费用用汇兑损益汇兑损益”2013.5 全国自考 高级财务会计（一）我国外币交易会计的核算原则我国采用两项交易观点的第一种方法1、外币帐户采用复币记账2、企业发生外币交易业务时，应当将有关外币金额折合为记账本位币金额记账。记录时，业务发生时的即期汇率作为折算汇率，也可采用即期近似汇率做为折合汇率，由企业自行选定。3、企业因向外汇指定银行结售或购入外汇而是用银行买入价、卖出价与市场汇价由此产生的差额作为汇兑损益（一般计入当期损益）。

13、4、对所有外币帐户的余额要按月末汇率进行调整。2013.5 全国自考 高级财务会计（二）我国企业外币交易会计的科目设置和帐务处理 1.科目设置包括：库存现金(外币) 、银行存款(外币) 、应收账款(外币) 、预付账款、应付账款、应付股利、预收账款、长期借款、短期借款等 （货币性科目）对于汇兑损益，金融企业设置“汇兑损益”账户；一般企业则在“财务费用”账户下设“汇兑损益”子目进行核算。2013.5 全国自考 高级财务会计2.账务处理（1）外币交易日交易日的账务处理收到外币业务收到外币业务的账务处理A.收到外币投资的账务处理（投资）会计分录：借：银行存款美元 贷：实收资本B.收到外币筹资额的账务处

14、理（借款）会计分录：借：银行存款美元 贷：短期借款C.结汇业务的账务处理（收到美元）会计分录：借：银行存款人民币 借/贷：财务费用汇兑损益贷：银行存款美元2013.5 全国自考 高级财务会计付出外币业务的核算会计分录：借：原材料（成本+关税） 应交税费应交增值税（进项税额） 贷：应付账款美元 银行存款 （关税+增值税）外币兑换业务的账务处理会计分录：借：银行存款美元 借/贷：财务费用汇兑损益 贷：银行存款人民币2013.5 全国自考 高级财务会计（2）资产负债表日资产负债表日外币项目调整的账务处理外币货币性项目的调整外币货币性项目分为外币货币性资产和外币货币性负债外币货币性项目应在资产负债日按

15、即期汇率折算调整已结算已结算：借：银行存款人民币 借/贷：财务费用汇兑损益贷：应收账款 未结算未结算：借/贷：应收账款贷/借：财务费用汇兑损益2013.5 全国自考 高级财务会计1、先计算外币账户的外币余额。2、将外币余额乘以月末即期汇率折算为记账本位币余额。3、将所计算的记账本位币余额减去调整前的记账本位币余额，即为该外币账户期末调整时产生的汇兑差额。按此方法计算，若结果为正数，则在外币账户正常余额方向调整（资产账户在借方调整，负债账户在贷方调整）；若结果为负数，则在外币账户正常余额的反方向调整（资产账户在贷方调整，负债账户在借方调整）。 2013.5 全国自考 高级财务会计（2）资产负债表

16、日资产负债表日外币项目调整的账务处理外币非货币性项目A.以历史成本计量的外币非货币性项目，仍采用交易发生日的即期汇率折算，不改变其记账本位币金额。 对于以成本与可变现净值孰低计量的存货，存货跌价准备存货跌价准备/ /资产减值损失资产减值损失 = = 历史成本历史成本* *历史汇率历史汇率- -现值成本现值成本* *现值汇现值汇率率B.以公允价值计量的外币非货币性项目，公允价值变动公允价值变动损益损益/ /交易性金融资产（成本）交易性金融资产（成本）= = 购入价格购入价格* *购入日汇率购入日汇率- -当前市价当前市价* *当前汇率当前汇率2013.5 全国自考 高级财务会计例：东华公司以人民

17、币为记账本位币，采用业务发生日即例：东华公司以人民币为记账本位币，采用业务发生日即期汇率为折合汇率，期汇率为折合汇率，20082008年发生如下外币业务：年发生如下外币业务：(1)2(1)2月月1 1日，接受国外日，接受国外ADAD公司的外币投资公司的外币投资USD40 000USD40 000，收到，收到外币汇款时，当日即期汇率为外币汇款时，当日即期汇率为USD 1=RMB 8USD 1=RMB 8。(2)6(2)6月月1 1日，借入日，借入USD 10 USD 10 000000，约定，约定1 1年到期还本付息，年年到期还本付息，年利率利率5 5，收到款项时，当日即期汇率为，收到款项时，当

18、日即期汇率为USD 1=RMB 8.70USD 1=RMB 8.70。(3)7(3)7月月1 1日，向日，向XYXY公司出口乙商品，售价共公司出口乙商品，售价共USD 100 USD 100 000000，当日即期汇率为当日即期汇率为USD 1=RMB 8.60USD 1=RMB 8.60, ,假设不考虑税费。假设不考虑税费。(4)9(4)9月月1 1日，以人民币向中国银行买入日，以人民币向中国银行买入15 00015 000美元，中国美元，中国银行当日美元卖出价为银行当日美元卖出价为USD 1=RMB 8.20USD 1=RMB 8.20, ,当日的即期汇率当日的即期汇率为为USD 1=RM

19、B 8.10USD 1=RMB 8.10。要求：编制以上经济业务的会计分录。（要求：编制以上经济业务的会计分录。（2008.102008.10） 2013.5 全国自考 高级财务会计解：（1）借：银行存款美元户 USD40 000/RMB320 000 贷：实收资本AD公司 USD40 000/RMB320 000（2）借：银行存款美元户 USD10 000/RMB87 000 贷：短期借款 USD10 000/RMB87 000（3）借：应收账款XY公司 USD100 000/RMB860 000 贷：主营业务收入乙商品(出口) USD100 000/RMB860 000（4）借：银行存款美

20、元户 USD15 000/RMB121 500 财务费用汇兑损益 1 500 贷：银行存款人民币 123 000 （15 000820）2013.5 全国自考 高级财务会计（3 3）外币账户期末余额的调整）外币账户期末余额的调整见例见例1-121-122013.5 全国自考 高级财务会计1.1.长城公司为增值税一般纳税人，适用的增值税率为长城公司为增值税一般纳税人，适用的增值税率为1717。该公司以人民币为记账本币，外币业务采用交易发生日的该公司以人民币为记账本币，外币业务采用交易发生日的即期汇率折算，按月计算汇兑损益。即期汇率折算，按月计算汇兑损益。20082008年年3 3月月3131日有

21、关日有关外币账户余额如下表所示：外币账户余额如下表所示： 项目项目外币账户余额外币账户余额( (万美元万美元) ) 汇率汇率人民币账户余额人民币账户余额( (万元人民币万元人民币) )银行存款银行存款8008007.07.056005600应收账款应收账款4004007.07.028002800应付账款应付账款20207.07.0140014002013.5 全国自考 高级财务会计长城公司2008年4月发生的外币交易或事项如下：(1)3日，将100万美元兑换人民币，兑换取得的人民币已存入银行。当日市场汇率为1美元=7.0元人民币，当日银行买入价为1美元=6.9元人民币。(2)10日，从国外购入

22、一批原材料，货款总额为400万美元。该原材料已验收入库，货款尚未支付。当日市场汇率为1美元=6.9元人民币。另外，以银行存款支付该原材料的进口关税500万元人民币和增值税537.2万元人民币。(3)14日，出口销售一批商品，销售价为600万美元，货款尚未收到。当日市场汇率为1美元=6.9元人民币。假设不考虑相关税费。(4)20日，收到应收账款300万美元，款项已存入银行。当日市场汇率为1美元=6.8元人民币。该应收账款是2月份出口销售发生的。2013.5 全国自考 高级财务会计(5)25日，以每股10美元价格(不考虑相关税费)购入美国里尔公司发行的股票10000股作为交易性金融资产，当日市场汇

23、率为1美元=6.8元人民币。(6)30日，当日市场汇率为1美元=6.7元人民币。要求：(1)为上述业务编制该公司4月份与外币交易或事项相关的会计分录(货币单位：万元)。(2)填列该公司2008年4月30日外币账户发生的汇兑损益(汇兑收益以“+”，汇兑损失以“-”表示)。 （2009.1）外币账户外币账户4 4月月3030日汇兑损益日汇兑损益( (万元人民币万元人民币) )银行存款银行存款( (美元户美元户) )应收账款应收账款( (美元户美元户) )应付账款应付账款( (美元户美元户) )2013.5 全国自考 高级财务会计（1） 借：银行存款 690 财务费用汇兑损益 10 贷：银行存款美元

24、户 USD100/RMB700 （2）借：原材料 3260（4006.9+500） 应交税费应交增值税（进项税额）537.2 贷：应付账款 USD 400/RMB 2760 银行存款 1037.2 （3）借：应收账款 USD600/RMB 4140 贷：主营业务收入 4140 2013.5 全国自考 高级财务会计（4） 借：银行存款美元户 USD300/RMB 2040 贷：应收账款 USD300/RMB 2040 （5）借：交易性金融资产 68（10100006.8） 贷：银行存款美元户 USD10/RMB68（6）30日，当日市场汇率为1美元=6.7元人民币。 外币账户外币账户4 4月月3

25、030日汇兑损益日汇兑损益( (万元人民币万元人民币) )银行存款银行存款( (美元户美元户) )9909906.76.7（8008007.07.01001007.07.03003006.86.810106.86.8） 应收账款应收账款( (美元户美元户) )7007006.76.7（4004007.07.06006006.96.93003006.86.8） 应付账款应付账款( (美元户美元户) )- -（4204206.7-6.7-（20207.0+4007.0+4006.96.9）2013.5 全国自考 高级财务会计一、外币财务报表折算的意义一、外币财务报表折算的意义二、外币报表折算的主要

26、方法二、外币报表折算的主要方法三、外币报表折算差额的会计处理三、外币报表折算差额的会计处理四、我国外币财务报表的折算四、我国外币财务报表的折算五、外币折算会计信息的披露五、外币折算会计信息的披露2013.5 全国自考 高级财务会计外币会计报表的折算 定义（P45）外币折算是指把各种不同的外币金额用单一的同种的货币（一般为总公司记账本位币）来重新表示。在外币报表折算中，会计要处理如下问题：1、选择外币报表的折算标准（按哪个汇率）2、处理外币报表的折算差额（调整差额）2013.5 全国自考 高级财务会计外币会计报表采用的折算方法主要有流动与非流动项目法、货币与非货币性项目法、现行汇率法和时态法。（

27、一）流动与非流动项目法流动与非流动项目法：它是把资产负债表上的资产和负债传统地分为流动（现行汇率）与非流动（历史汇率）两大类，然后按各项目的流动与非流动分别选用适当的汇率进行折算。（二）货币性与非货币性项目法货币性与非货币性项目法：它是指将资产负债的项目分为货币（现行汇率）和非货币（历史汇率）两大类，分别采用不同的汇率。2013.5 全国自考 高级财务会计（三）现行汇率法现行汇率法：它是将列在资产负债表中的所有外币资产项目和外币负债项目，均根据编制报表日的现行汇率（及期末汇率）进行折算，因而它是一种单一汇率法。（四）时态法时态法：时态法是指要求现金应收和应付项目（包括流动与非流动的）按资产负债

28、表编制日当时现行汇率换算，其他资产和负债则依其特性分别按现行汇率和历史汇率换算。国际会计准则委员会要求各国“从现行汇率法现行汇率法和时态法时态法中选择其一进行外币报表折算”。2013.5 全国自考 高级财务会计（一）外币报表折算差额的概念外币报表折算差额外币报表折算差额，是指在报表折算过程中，对表上不同项目采用不同汇率折算而产生的差额。又称外币报表折算损益。外币报表折算损益是未实现损益，它一般不在账簿中反映，只反映在报表中。外币报表折算差额会计处理大致有两种方法两种方法：一是作为递延损益（计入资产负债表）处理；二是作为当期损益（计入损益表）处理。采用现行汇率法（我国），外币报表折算差额作递延处

29、理；采用时态法时，外币报表折算差额列为当期损益。判断依判断依据据：国外经营单位是国外实体（递延）还是母公司的有机部分（当期）。2013.5 全国自考 高级财务会计（一）企业境外经营财务报表折算的一般原则1、所有资产、负债类项目均按照合并会计报表决算日的市场汇率折算为母公司记账本位币。（期末汇率）2、所有者权益类项目除“未分配利润”项目外，均按照发生时的市场汇率折算为母公司记账本位币。（历史汇率）3、“未分配利润”项目以折算后的利润分配表中该项目的数额作为其数额列示。（平衡数）4、利润表：交易发生日的即期汇率（历史）或交易发生日即期相似汇率（平均）5、折算后：折算差额=资产类项目总额-负债类项目

30、总额-所有者权益类项目总额（递延）2013.5 全国自考 高级财务会计（二）关于处置境外经营1. 在完全处置境外经营时，将资产负债表中所有者权益下列示的递延余额转入当期损益；2. 在部分处置境外经营时，按处置比例转入当期损益。2013.5 全国自考 高级财务会计（三）处于恶性通货膨胀经济中的境外经营财务报表的折算恶性通货膨胀经济的判断标准：1）最近三年累计=100%；2）利率、工资和物价与物价指数挂钩；3）一般公众以相对稳定的外币为衡量货币基础；4）一般公众倾向于持有非货币性资产或相对稳定的外币，尽量少持有当地货币；5）即使信用期限很短，赊销、赊购交易仍按照补偿信用期预期购买力损失的价格成交2

31、013.5 全国自考 高级财务会计对于恶性通货膨胀经济中的境外经营财务报表折算处理：1） 首先对报表运用一般物价指数予以重述，然后按照期末汇率折算；2）当恶性通货膨胀停止，重述也应当停止，并按停止日价格水平重述的财务报表进行折算。2013.5 全国自考 高级财务会计P56：记忆2013.5 全国自考 高级财务会计外币业务主要包括两大问题外币业务主要包括两大问题: :一是外币业务的会计处理问题，一是外币业务的会计处理问题，二是外币会计报表折算问题。二是外币会计报表折算问题。小结小结2013.5 全国自考 高级财务会计一、外币业务发生时的会计处理一、外币业务发生时的会计处理业务类型业务类型会计处理

32、会计处理备注备注1.1.外币购销外币购销业务业务购购: :借借: :原材料原材料 应交税费应交税费 贷贷: :银行存款银行存款/ /应付账款应付账款还款：借：应付账款还款：借：应付账款 贷：银行存款贷：银行存款销销: :借借: :银行存款银行存款/ /应收账款应收账款 贷贷: :主营业务收入主营业务收入收款：借：银行存款收款：借：银行存款 贷：应收账款贷：应收账款注：与一般购销业注：与一般购销业务处理相同，涉及务处理相同，涉及外币账户时，采用外币账户时，采用复币记账。复币记账。见教材例题见教材例题2.2.外币借款外币借款业务业务借：银行存款借：银行存款人民币户人民币户 贷：短期借款贷：短期借款

33、外币户外币户 长期借款长期借款外币户外币户2013.5 全国自考 高级财务会计主要外币业务的会计处理主要外币业务的会计处理(续续)业务类型业务类型会计处理会计处理3.3.接受外币接受外币资本投资资本投资借：银行存款借：银行存款外币户（外币户（收款当日汇率）收款当日汇率） 贷：实收资本（收款当日汇率）贷：实收资本（收款当日汇率）4.4.外币兑换外币兑换买入外币买入外币 ：借：银行存款借：银行存款外币户（银行卖出价）外币户（银行卖出价） 贷：银行存款贷：银行存款人民币（即期汇率）人民币（即期汇率）财务费用财务费用汇兑损益（差额）汇兑损益（差额）卖出外币：卖出外币：借：银行存款借：银行存款人民币（银行买入价）人民币（银行买入