新收入准则与实务案例讲解教学资料

1、2018年新收入准则与实务案例讲解2题注：题注： 收益确定一直是会计理论中的核心问题，企业按照什么样的标准确认收入，直接影响其业绩指标，间接影响投资者、债权人等利益攸关者的利益。因此，财政部新修订收入准则，可以称得上是2017年乃至近年的重大财税事件。6新收入准则主要变化新收入准则主要变化4、引入“履约进度履约进度”计量方式。对于在某一段期间履行的履约义务，企业应当考虑商品的性质，采用产出法或投入法确定恰当的履约进度，并且按照该履约进度确认收入。5、明确了企业应该根据其在交易中的角色是主要责任人还是主要责任人还是代理人代理人来确定其收入的金额是总额还是净额。【这将使很多企业的收入金额产生数量级

2、变化！影响巨大！】7一、概览一、概览该项新准则适用于大多数大多数与客户间合同的收入确认，它取代取代了企业会计准则中现有的相关指引。该项新准则有两种收入确认的方法：在某一时点上某一时点上确认收入或在一段时间内在一段时间内确认收入。 该项新准则采用以合同为基础的五步法五步法进行交易分析，关注控控制权制权的转移。8二、过渡安排二、过渡安排施行日期施行日期新准则自2018年1月1日起施行，采取分步实施的策略，具体如下：9衔接规定衔接规定新准则采用累积影响法累积影响法，即首次执行新准则的企业，应当根据首次执行新准则的累积影响数，调整首次执行新准则当年年初留存收益及财务报表其他相关项目金额，对可比期间信息

3、不予调整。企业可以仅对在首次执行日尚未完成的合同的累积影响数进行调整仅对在首次执行日尚未完成的合同的累积影响数进行调整。同时，企业应当在附注中披露，与收入相关会计准则制度的原规定相比，执行本准则对当期财务报表相关项目的影响金额，如有重大如有重大影响的，还需披露其原因。影响的，还需披露其原因。10母公司执行新收入准则、但子公司尚未执行新收入准则的，母公司执行新收入准则、但子公司尚未执行新收入准则的，母公司在编制合并财务报表时，应当按照新收入准则规定调整子公司的财务报表。母公司尚未执行新收入准则、而子公司已执行新收入准则的，母公司尚未执行新收入准则、而子公司已执行新收入准则的，母公司在编制合并财务

4、报表时，可以将子公司的财务报表按照母公司的会计政策进行调整后合并，也可以将子公司按照新收入准则编制的财务报表直接合并，母公司将子公司按照新收入准则编制的财务报表直接合并的，应当在合并财务报表中披露该事实，并且对母公司和子公司的会计政策及其他相关信息分别进行披露。11一、以案例分析的形式解读新收入准则一、以案例分析的形式解读新收入准则“ “五步法五步法” ”模型模型第1步识别与客户之间的合同合同第2步识别合同中的单独履约义务履约义务第3步确定交易价格交易价格第4步将交易价格分配分配至合同中各项履约义务第5步在履行履约义务的某时点（某段期间）确认收入确认收入12 当企业与客户之间的合同同时满足下列

5、条件时，企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入：（一）合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务；（二）该合同明确了合同各方与所转让商品或提供劳务（以下简称“转让商品”）相关的权利和义务；（三）该合同有明确的与所转让商品相关的支付条款；（四）该合同具有商业实质，即履行该合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或金额；（五）企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。收入确认的基础 合同13 企业应当区分下列三种情形对合同变更合同变更分别进行会计处理：（一）合同变更增加了可明确区分的商品及合同价款增加了可明确区分的商品及合同价款，且新增合同价款反映了新新增合同价款反映了新增商品单独售价增

6、商品单独售价的，应当将该合同变更部分作为一份单独的合同单独的合同进行会计处理。（二）合同变更不属于本条（一）规定的情形，且在合同变更日已转让的商品或已已转让的商品或已提供的服务提供的服务（以下简称“已转让的商品”）与未转让的商品或未提供的服务与未转让的商品或未提供的服务（以下简称“未转让的商品”）之间可明确区分之间可明确区分的，应当视为原合同终止视为原合同终止，同时，将原合同未原合同未履约部分与合同变更部分合并为新合同履约部分与合同变更部分合并为新合同进行会计处理。（三）合同变更不属于本条（一）规定的情形，且在合同变更日已转让的商品与未已转让的商品与未转让的商品之间不可明确区分转让的商品之间不

7、可明确区分的，应当将该合同变更部分作为原合同的组成部分作为原合同的组成部分进行会计处理，由此产生的对已确认收入的影响对已确认收入的影响，应当在合同变更日调整当期收入调整当期收入。收入确认的基础 合同14第四条第四条 企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得客户取得相关商品控制权时确认收入相关商品控制权时确认收入。取得相关商品控制权取得相关商品控制权，是指能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益。收入确认的标准15分析：虽然汽车配件生产企业在20 x8年9月8日这天发货了，但是发动机并没有实际为整车组装厂所控制，因为此时整车组装厂并不能主导这1,000台发动机的使用，更不可能从中获

8、得经济利益。因此，此时汽车配件生产企业不能确认收入。20 x8年9月1日，汽车配件生产企业和一家整车组装厂签订了一份销售协议，销售1,000台发动机给整车组装厂，合同总价为5,000万元。20 x8年9月8日，汽车配件生产企业将这1,000台发动机交给了承运商。案例116 企业只有履行了合同义务时才能确认收入，因此，合同开始日，企业应当对合同进行评估，识别该合同所包含的各单项履约义务。 履约义务，是指合同中企业向客户转让可明确区分商品的承诺。履约义务既包括合同中明确的承诺，也包括由于企业已公开宣布的政策、特定声明或以往的习惯做法等导致合同订立时客户合理预期企业将履行的承诺。识别合同中单独的履约

9、义务17分析：根据新准则规定，必须区分合同中的履约义务，本例中有两个履约义务，一个是W公司销售整体式淋浴房给小张，另一个是W公司提供淋浴房的安装服务给小张。当W公司履行了合同义务，也就是将淋浴房交给了小张，并安装调试完毕，小张确认收货后，分别确认销售淋浴房的收入和安装服务的收入。小张在家装节上购买了一套W公司生产的整体式淋浴房，W公司负责上门安装，合同总价4,200元。小张付款2天后，W公司上门安装，并调试了淋浴房。案例218合同开始日，企业应当对合同进行评估，识别该合同所包含的各单项履约义务，并确定各单项履约义务是在某一时段内履行，还是在某一时点履行，然后，在履行了各单项履约义务时分别确认收

10、入。对于在某一时段内履行的履约义务，企业应当在该段时间内按照履约进度确认收入，但是，履约进度不能合理确定的除外。企业应当考虑商品的性质，采用产出法或投入法确定恰当的履约进度。产出法是根据已转移给客户的商品对于客户的价值确定履约进度；投入法是根据企业为履行履约义务的投入确定履约进度。当履约进度不能合理确定时，企业已经发生的成本预计能够得到补偿的，应当按照已经发生的成本金额确认收入，直到履约进度能够合理确定为止。履行每一项履约义务时确认收入19分析：本例是一个长期的建造合同，确认收入前要先判断是在一段时间内履约，还是在某一时点履约。根据题意显然是在一段时间内履约（3年内），那么接下来需要确定履约进

11、度，根据履约进度确认收入。根据新准则，本例可以使用产出法确定履约进度。当20 x6年底交付1架飞机给D时，此时的履约进度为1/3，20 x6年H可确认收入2亿元（6亿元 * 1/3）。20 x6年1月1日，H飞机制造厂承接了一项定制商用飞机的订单，H与委托方D航空公司签订了一份合同，3年内要制造完成并交付3架飞机给D，合同总价6亿元。H预计总建造成本为4.5亿元，20 x6年底已发生成本1.8亿元。截止20 x6年12月31日，H已建造完成并交付1架飞机给D。案例320对于在某一时点履行的履约义务，企业应当在客户取得相关商品控制权时点确认收入。在判断客户是否已取得商品控制权时，企业应当考虑下列

12、迹象：（一）企业就该商品享有现时收款权利，即客户就该商品负有现时付款义务。（二）企业已将该商品的法定所有权转移给客户，即客户已拥有该商品的法定所有权。（三）企业已将该商品实物转移给客户，即客户已实物占有该商品。（四）企业已将该商品所有权上的主要风险和报酬转移给客户，即客户已取得该商品所有权上的主要风险和报酬。（五）客户已接受该商品。（六）其他表明客户已取得商品控制权的迹象。履行每一项履约义务时确认收入21分析：根据题意，本例是在某一时点履约。根据新准则规定，企业应在客户取得商品控制权的时点确认收入。本例中，在20 x8年12月31日这个时点，A公司虽然已开票，但货物未运出，也就是说B公司并未取

13、得该批辣酱的控制权，因此，A公司不能将100,000元确认为销售收入。A公司是湖南一家生产辣酱的企业，B公司是南京一家商贸企业。 A公司承诺销售给B公司100箱辣酱（每箱50罐），合同总价100,000元。 20 x8年3月31日A公司开票，并于20 x8年4月1日将该批货物交给承运商，20 x8年4月3日B公司收到该批辣酱。案例422分析：本例中，该商场确认洗衣机销售收入时，首先应确认客户支付100元而得到的另外3年期保修服务是在向客户保证所销售商品符合既定标准之外提供了一项单独的服务，因此可以确定为一项单独履约义务。因此，当履约以后（即商场交付洗衣机给客户，客户支付3,100元对价），该商

14、场应该分别确认销售洗衣机的收入和提供额外3年保修服务的收入。某商场销售西门子洗衣机，每台售价3,000元，包3年保修服务。如果客户额外支付100元，保修期可相应延长3年。一客户购买了该品牌洗衣机，并支付了100元延保费。案例523企业应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权，来判断其从事交易时的身份是主要责任人还是代理人。企业在向客户转让商品前能够控制该商品的，该企业为主要责任人，应当按照已收或应收对价总额确认收入；否则，该企业为代理人，应当按照预期有权收取的佣金或手续费的金额确认收入，该金额应当按照已收或应收对价总额扣除应支付给其他相关方的价款后的净额，或者按照既定的佣金金额或比

15、例等确定。企业向客户转让商品前能够控制该商品的情形包括：企业自第三方取得商品或其他资产控制权后，再转让给客户。企业能够主导第三方代表本企业向客户提供服务。企业自第三方取得商品控制权后，通过提供重大的服务将该商品与其他商品整合成某组合产出转让给客户。在具体判断向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权时，企业不应仅局限于合同的法律形式，而应当综合考虑所有相关事实和情况，这些事实和情况包括：企业承担向客户转让商品的主要责任。企业在转让商品之前或之后承担了该商品的存货风险。企业有权自主决定所交易商品的价格。其他相关事实和情况。主要责任人vs代理人24分析：分析：本例中，W企业是主要责任人，因为在向客户

16、转让凉席前，W企业对凉席拥有控制权，因此当凉席售出后，W企业应确认销售凉席的收入（扣除支付给大润发超市的佣金）。而大润发超市只是代为销售该凉席，因此是代理人，只对佣金确认收入。W企业委托大润发超市代为销售其生产的凉席，每张凉席售价1,000元，每售出一张凉席，大润发超市可以提取5%佣金。20 x8年第三季度大润发超市共售出该款凉席500张。案例625二、新收入准则下收入确认标准变化对企业税收有何影响？二、新收入准则下收入确认标准变化对企业税收有何影响？【新收入准则新收入准则】根据财会财会20172017年年2222号号（关于修订印发企业会计准则第14号收入的通知）的规定，企业应当在履行了合同中

17、的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。取得相关商品控制权，是指能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益。合同开始日，企业应当对合同进行评估，识别该合同所包含的各单项履约义务，并确定各单项履约义务是在某一时段内履行，还是在某一时点履行，然后在履行了各单项履约义务时分别确认收入。26【法规政策法规政策】根据企业所得税法、企业所得税法实施条例及国税函国税函2008年年875号文号文的规定，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。企业销售商品同时满足同时满足下列条件的，应确认收入的实现：（1）商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购

18、货方；（2）企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；（3）收入的金额能够可靠地计量；（4）已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。27 【案例说明案例说明】【案例案例1】喜喜洋实业有限公司与A企业签订一项购销合同，合同规定，公司为A企业生产并安装两台电梯，合同价款为600万元，按合同规定，A企业在喜喜洋公司交付商品前预付价款的30，其余价款将在喜喜洋公司将商品运抵A企业并安装检验合格后才予以支付。喜喜洋公司于喜喜洋公司于2018年年12月月20日将生产完成的电梯运抵日将生产完成的电梯运抵A企业，至企业，至2018年年12月月31日估计已完成电梯安装日估计已完成电梯安装任务的任务的50，预计于，预计于2019年年1月月31日全部安装完成。日全部安装完成。问：新收入准则下喜喜洋公司2018年要确认收入吗？现行收入准则下要确认2018年的收入吗？税收下要确认2018年的收入吗？28 【案例分析案例分析】 （1 1）新收入准则下：）新收入准则下： 根据控制权是否转移作为收入的确认标准，即是否