财务报表及审计目标管理知识分析

1、 本章概要本章概要 1.1.财务报表审计的总体目标财务报表审计的总体目标2.2.与各交易、账户余额、列报相关的与各交易、账户余额、列报相关的 审计目标审计目标 3.3.审计过程审计过程4.4.审计证据审计证据 5.5.审计工作底稿审计工作底稿通过本章学习，你需要掌握的通过本章学习，你需要掌握的主要知识点主要知识点：财务报表审计的总体目标财务报表审计的总体目标交易、账户余额、列报相关的审计目标交易、账户余额、列报相关的审计目标审计业务的实施过程审计业务的实施过程审计证据的涵义、种类和特点审计证据的涵义、种类和特点审计工作底稿的类型、编制、复核及保审计工作底稿的类型、编制、复核及保管要求等管要求等

2、4.1 4.1 财务报表审计的总体目标财务报表审计的总体目标 4.1.1 4.1.1 审计目标的含义与演变审计目标的含义与演变（1 1）含义）含义: :在一定历史环境下，审计主体通过审计实践在一定历史环境下，审计主体通过审计实践活动所期望达到的境地或最终结果。活动所期望达到的境地或最终结果。包括：包括：总目标总目标 & & 具体目标具体目标 两个层次。两个层次。（2 2）审计总目标的演变（）审计总目标的演变（三个阶段三个阶段）详细审计阶段：详细审计阶段：查错防弊查错防弊（英式审计）。（英式审计）。资产负债表审计阶段：重点关注资产负债表项目余资产负债表审计阶段：重点关注资产负债表

3、项目余额真实性和可靠性，额真实性和可靠性，审查企业财务状况，审查企业财务状况，为银行贷为银行贷款服务款服务。查错防弊退居其次。查错防弊退居其次。财务报表审计阶段：审计目标是对财务报表财务报表审计阶段：审计目标是对财务报表是否公是否公允允发表意见。同时，发表意见。同时，查错防弊查错防弊成为成为次要次要目标。向管目标。向管理领域深入和发展。理领域深入和发展。 社会需求国家法律法庭判决会计师职业团体审计目标审计目标 期望差习惯法国家 影响审计目标的因素 4.1.2 4.1.2 我国财务报表审计的总目标我国财务报表审计的总目标 根据根据中国注册会计师审计准则第中国注册会计师审计准则第11011101号

4、号财务财务报表审计的目标和一般原则报表审计的目标和一般原则，财务报表审计的目财务报表审计的目标标是注册会计师通过执行审计工作，对财务报表的是注册会计师通过执行审计工作，对财务报表的下列方面发表审计意见：下列方面发表审计意见： （1 1）财务报表）财务报表是否是否按照适用的会计准则和相关会按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制（计制度的规定编制（合法性合法性）；）； （2 2）财务报表）财务报表是否是否在所有重大方面公允反映了被在所有重大方面公允反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量（审计单位的财务状况、经营成果和现金流量（公允公允性性）。）。 4.2 4.2 与交易、账户余额和列报

5、相关的与交易、账户余额和列报相关的审计目标审计目标 4.2.1 4.2.1 财务报表审计的业务循环财务报表审计的业务循环 循环审计法循环审计法按照被审计单位的业务循环组织财务报表的按照被审计单位的业务循环组织财务报表的审计，与按业务循环进行的内部控制测试直接联系。审计，与按业务循环进行的内部控制测试直接联系。业业务循环务循环是指处理某一类经济业务的工作程序和先后顺序。是指处理某一类经济业务的工作程序和先后顺序。把紧密联系的交易种类和账户余额归入同一块。把紧密联系的交易种类和账户余额归入同一块。 审计实务通常把企业的业务循环分为：审计实务通常把企业的业务循环分为： 销售与收款循环、采购与付款循环

6、、生产循环、筹资与销售与收款循环、采购与付款循环、生产循环、筹资与投资循环、货币资金循环投资循环、货币资金循环（关系如图）。（关系如图）。 各循环密不可分，需综合考虑各业务循环。各循环密不可分，需综合考虑各业务循环。各循环之间的关系各循环之间的关系货币资金货币资金筹资与投资循环筹资与投资循环销售与收款循环销售与收款循环采购与付款循环采购与付款循环生产循环生产循环图4-1 生产企业的业务循环审计具体目标与审计具体目标与被审计单位管理层认定被审计单位管理层认定有关。有关。 管理当局对财务报表的认定管理当局对财务报表的认定 认定认定：对财务报表组成要素的确认、计量、列报作出的，陈述：对财务报表组成要

7、素的确认、计量、列报作出的，陈述或声明，包括明示性和暗示性的表达。例如：或声明，包括明示性和暗示性的表达。例如：财务报表中的陈述：货币资金财务报表中的陈述：货币资金 100000100000元（人民币）元（人民币）其中的内容包括：其中的内容包括： 企业有货币资金企业有货币资金货币资金是存在的；货币资金是存在的； 企业全部的货币资金都包含在内企业全部的货币资金都包含在内没有遗漏；没有遗漏； 该货币资金是该货币资金是“企业企业”的的企业享有对它的所有权；企业享有对它的所有权； 金额是金额是100000元元不多不少，没有错计；不多不少，没有错计； 货币资金的使用不受限制货币资金的使用不受限制充分的披

8、露。充分的披露。4.2.2 管理层的认定管理层的认定会计流程：三个环节会计流程：三个环节平时处理平时处理交易交易期末结转期末结转余额余额 列报列报在报表上在报表上期初余额期初余额 $ 96结转期末结转期末余额余额 $105$590$ 26$ 35收款收款销售退回与折让销售退回与折让冲销坏账冲销坏账销售销售销售销售$660交易交易营业收入营业收入 20000减：营业成本减：营业成本 净利润净利润利润表利润表本期总发生额本期总发生额 $20000货币资金货币资金交易性金融资产交易性金融资产应收账款应收账款 105存货存货资产总计资产总计短期借款短期借款交易性金融负债交易性金融负债应付票据应付票据应

9、付账款应付账款负债和股东权益总计负债和股东权益总计资产负债表资产负债表列列报报列报列报$660其他交易报表出错的原因报表出错的原因 从上图分析，报表出错，可能是：从上图分析，报表出错，可能是： 平时交易处理出错，平时交易处理出错， 也可能是由于期末余额出错，也可能是由于期末余额出错， 还有可能前两者都没有错，而是编制报表还有可能前两者都没有错，而是编制报表（列报）出了错。（列报）出了错。 具体到每一个环节，又有如下具体认定具体到每一个环节，又有如下具体认定出了错，结果就导致该环节出错。出了错，结果就导致该环节出错。管理层的认定可以分为三类：管理层的认定可以分为三类：1 1）与）与各类交易和事项

10、相关各类交易和事项相关的认定的认定2 2）与）与期末账户余额相关期末账户余额相关的认定的认定3 3）与）与列报相关列报相关的认定的认定1）与各类交易和事项相关的认定）与各类交易和事项相关的认定 （1）发生发生记录的交易或事项已发生且与被审计单位有关。记录的交易或事项已发生且与被审计单位有关。发生认定要解决的问题是：管理层是否把那些没发生的交发生认定要解决的问题是：管理层是否把那些没发生的交易记入财务报表，它主要与报表项目的易记入财务报表，它主要与报表项目的高估高估有关。有关。 （2）完整性完整性 所有应当记录的交易和事项均已记录。所有应当记录的交易和事项均已记录。 完整性认定是针对漏记交易，与

11、完整性认定是针对漏记交易，与低估低估有关。有关。 （3）准确性准确性 与交易和事项有关的金额及其他数据已恰当记录与交易和事项有关的金额及其他数据已恰当记录 。注意准确性与发生、完整性之间的区别。注意准确性与发生、完整性之间的区别。 （4）截止截止 交易和事项已记录于交易和事项已记录于正确的会计期间正确的会计期间。 （5）分类分类交易和事项已记录于交易和事项已记录于恰当的账户恰当的账户。 2）与期末账户余额相关的认定）与期末账户余额相关的认定 （1）存在存在 记录的资产、负债和所有者权益是存在的。记录的资产、负债和所有者权益是存在的。 （2）完整性完整性 所有应当记录的资产、负债和所有者权益均已

12、记录。所有应当记录的资产、负债和所有者权益均已记录。 （3） 权利和义务权利和义务 记录的各项资产确属企业的权利，由被审计单位拥有记录的各项资产确属企业的权利，由被审计单位拥有和控制；记录的负债确属被审计单位应履行的义务。和控制；记录的负债确属被审计单位应履行的义务。 （4）计价或分摊计价或分摊 各项资产、负债和所有者权益各项资产、负债和所有者权益以恰当的金额以恰当的金额包括在财包括在财务报表中，与之相关的计价或分摊调整已恰当记录。务报表中，与之相关的计价或分摊调整已恰当记录。 3）与列报相关的认定）与列报相关的认定 （1）发生及权力和义务发生及权力和义务 披露的交易、事项和其他情况已发生，且

13、与被审计披露的交易、事项和其他情况已发生，且与被审计单位有关。单位有关。 （2）完整性完整性 所有应当包括在财务报表中的披露均已包括。所有应当包括在财务报表中的披露均已包括。 （3）分类和可理解性分类和可理解性 财务信息已被恰当地列报和描述，且披露内容表达财务信息已被恰当地列报和描述，且披露内容表达清楚。清楚。 （4）准确性和计价准确性和计价 财务信息和其他信息已公允披露，且金额恰当。财务信息和其他信息已公允披露，且金额恰当。 4.2.3 4.2.3 具体审计目标具体审计目标 简而言之，具体目标就是对三类认定是否正简而言之，具体目标就是对三类认定是否正确进行再认定。确进行再认定。 1）与各类交

14、易和事项相关的审计目标）与各类交易和事项相关的审计目标 2）与账户余额相关的审计目标）与账户余额相关的审计目标 3）与列报相关的审计目标）与列报相关的审计目标 截止，截止，即检查交易是否记入恰当的会计期间，有无即检查交易是否记入恰当的会计期间，有无提前或推迟，打擦边球。提前或推迟，打擦边球。例例1 1：某上市公司，：某上市公司，20062006年收入提前确认，年收入提前确认，20052005年费年费用推迟确认，达到增发股票要求（用推迟确认，达到增发股票要求（6%6%）。）。净资产收益率 例例2 2：某上市公司：某上市公司20072007年成本提前，年成本提前，20062006年收入推迟，年收入

15、推迟，防止三年亏损被停牌。防止三年亏损被停牌。净利润净利润 【例例41】（教材（教材P74）针对与交易相关的现金支出审计具体目标，指出其相应的管针对与交易相关的现金支出审计具体目标，指出其相应的管理当局认定：理当局认定：1 1已入账的现金支出是采购商品或接受劳务的金额并已正已入账的现金支出是采购商品或接受劳务的金额并已正确入账。确入账。2 2已入账的现金支出是用于已实际收到的商品和劳务。已入账的现金支出是用于已实际收到的商品和劳务。3 3现金支出交易已适当地分类。现金支出交易已适当地分类。4 4发生的现金支出交易已入账。发生的现金支出交易已入账。5 5现金支出交易已在正确日期入账。现金支出交易

16、已在正确日期入账。 【例例42】下面是对任何资产负债表账户审计时，对不动产、厂场和设备审下面是对任何资产负债表账户审计时，对不动产、厂场和设备审计的十一个具体审计目标。对于每一个具体审计目标，指出其具计的十一个具体审计目标。对于每一个具体审计目标，指出其具体类别的相应管理当局认定。体类别的相应管理当局认定。1 1不存在在用固定资产未入账的情况。不存在在用固定资产未入账的情况。2 2公司对于拥有的资产都有有效所有权。公司对于拥有的资产都有有效所有权。3 3不动产、厂场和设备的明细余额与总账一致。不动产、厂场和设备的明细余额与总账一致。4 4固定资产实物存在，并正按预定用途使用。固定资产实物存在，

17、并正按预定用途使用。5 5不动产、厂场和设备记录金额正确。不动产、厂场和设备记录金额正确。6 6公司对于租入资产的使用拥有合同权利。公司对于租入资产的使用拥有合同权利。7 7不动产、厂场和设备项目上的留置权或其他抵押权均已知并不动产、厂场和设备项目上的留置权或其他抵押权均已知并已披露。已披露。8 8费用账户没有包含应当予以资本化的金额。费用账户没有包含应当予以资本化的金额。9 9折旧根据一种可接受的方法确定，在重大方面，金额计算正折旧根据一种可接受的方法确定，在重大方面，金额计算正确。确。1010固定资产账户对于历史成本的减值已进行了适当调整。固定资产账户对于历史成本的减值已进行了适当调整。4

18、.3 4.3 审计过程审计过程 审计过程审计过程是指审计项目从开始到结束的过程中，审计人是指审计项目从开始到结束的过程中，审计人员所采取的系统性工作步骤。一般分为以下几个阶段：员所采取的系统性工作步骤。一般分为以下几个阶段： 1 1）接收业务委托）接收业务委托 了解可审计性，决定是否接收委托，商定业务条款，签了解可审计性，决定是否接收委托，商定业务条款，签订业务约定书。订业务约定书。 2 2）计划审计工作）计划审计工作 主要包括：主要包括：进行初步的业务活动进行初步的业务活动、制定总体审计策略制定总体审计策略、制定具体的审计计划制定具体的审计计划等。等。 3 3）实施风险评估程序）实施风险评估

19、程序 风险评估程序包括：（风险评估程序包括：（1 1）了解被审计单位及其环境而实）了解被审计单位及其环境而实施的程序；（施的程序；（2 2）识别和评估财务报表重大错报风险。）识别和评估财务报表重大错报风险。 4 4）实施控制测试和实质性测试）实施控制测试和实质性测试 控制测试：控制测试：为评价控制设计是否合理和控制是否得到为评价控制设计是否合理和控制是否得到执行而实施的测试程序。（间接证据）执行而实施的测试程序。（间接证据） 实质性测试：实质性测试：是为了发现认定层次的重大错报而实施是为了发现认定层次的重大错报而实施的测试程序，包括对交易、账户余额、列报的细节测的测试程序，包括对交易、账户余额

20、、列报的细节测试和实质性分析程序。（直接证据）试和实质性分析程序。（直接证据） 由于由于注册会计师对重大错报风险的评估是一种判断，注册会计师对重大错报风险的评估是一种判断，可能无法充分识别所有的重大错报风险，并且由于内可能无法充分识别所有的重大错报风险，并且由于内部控制存在固有的局限性，部控制存在固有的局限性，因此，因此，无论评估的重大错无论评估的重大错报风险结果如何，注册会计师都应当针对所有重大的报风险结果如何，注册会计师都应当针对所有重大的各类交易、账户余额、列报实施各类交易、账户余额、列报实施实质性程序实质性程序。 通常在预期控制是有效的，或者仅仅实施实质性测试通常在预期控制是有效的，或

21、者仅仅实施实质性测试不能提供充分适当的证据时，控制测试才是必要的。不能提供充分适当的证据时，控制测试才是必要的。 5 5）完成审计工作和编制审计报告）完成审计工作和编制审计报告 主要包括：主要包括： （1）审计期初余额、期后事项、或有事项等）审计期初余额、期后事项、或有事项等 （2）编制审计差异调整表和试算平衡表）编制审计差异调整表和试算平衡表 （3）提请被审计单位调整或披露）提请被审计单位调整或披露 （4）复核审计工作底稿）复核审计工作底稿 （5）复核财务报表）复核财务报表 （6）与管理层和治理层沟通）与管理层和治理层沟通 （7）评价所有证据，形成审计意见）评价所有证据，形成审计意见 （8）

22、编制审计报告）编制审计报告4.4 4.4 审计证据审计证据 4.4.1 4.4.1 审计证据的审计证据的含义含义 指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息。而使用的所有信息。 具体内容包括：具体内容包括：财务报表依据的会计记录中的信息；财务报表依据的会计记录中的信息；其他信息。如被审计单位的公司章程、公司基本规其他信息。如被审计单位的公司章程、公司基本规章制度、章制度、CPACPA编制的各种盘点表、审计过程中取得编制的各种盘点表、审计过程中取得的各种函证回函等。的各种函证回函等。 注意：注意：只要与形成审计意见有关，虽然不能构成其他类

23、型只要与形成审计意见有关，虽然不能构成其他类型的证据（如法律证据），但同样可作为审计证据；的证据（如法律证据），但同样可作为审计证据； 除了会计记录中的信息外，除了会计记录中的信息外，CPACPA还应获取其他还应获取其他相关信息，相关信息，两者缺一不可两者缺一不可。 4.4.2 4.4.2 审计证据的特性审计证据的特性 1 1）审计证据的充分性审计证据的充分性 充分性是对审计证据数量的衡量，是否足以支持充分性是对审计证据数量的衡量，是否足以支持CPACPA的审计意的审计意见。即见。即CPACPA形成审计意见应获取的审计证据的形成审计意见应获取的审计证据的最低数量最低数量要求。要求。 充分性主要

24、与注册会计师确定的充分性主要与注册会计师确定的样本量样本量有关。它又受重大错有关。它又受重大错报风险的影响。报风险的影响。 2 2）审计证据的适当性审计证据的适当性（相关性（相关性& &可靠性）可靠性） 适当性是对审计证据适当性是对审计证据质量质量的衡量。的衡量。 适当性包括审计证据的适当性包括审计证据的相关性相关性与与可靠性可靠性。 （1 1）相关性）相关性 审计证据必须审计证据必须与审计目标相关与审计目标相关。 请问，存货监盘结果对什么目标相关，对什么目标不相关？请问，存货监盘结果对什么目标相关，对什么目标不相关？ 对于证明存货是否存在，是否有毁损及短缺是相关的，而对对于证

25、明存货是否存在，是否有毁损及短缺是相关的，而对证明存货的计价和所有权归属问题则不完全相关。证明存货的计价和所有权归属问题则不完全相关。 审计销售完整性，是从发货单追查到发票副本还是相反？审计销售完整性，是从发货单追查到发票副本还是相反？ 审计证据的相关性 特定的审计程序可能特定的审计程序可能只为某些认定只为某些认定提供相关的审计提供相关的审计证据，而与其他认定无关。如，证据，而与其他认定无关。如，CPA检查期后应收账检查期后应收账款收回的记录和文件可以提供有关款收回的记录和文件可以提供有关存在和计价存在和计价的审计的审计证据，却不一定与证据，却不一定与期末截止是否适当期末截止是否适当相关。相关

26、。 针对同一项认定可以针对同一项认定可以从不同来源获取从不同来源获取审计证据或获审计证据或获取不同性质的审计证据。如，取不同性质的审计证据。如，CPA可以分析应收账款可以分析应收账款的账龄和应收账款的期后收款情况，以获取与坏账准的账龄和应收账款的期后收款情况，以获取与坏账准备计价有关的审计证据。备计价有关的审计证据。 只与某认定相关的审计证据只与某认定相关的审计证据并不能替代并不能替代与其他认定与其他认定相关的审计证据。如，有关存货实物存在的审计证据相关的审计证据。如，有关存货实物存在的审计证据并不能替代与存货计价相关的审计证据。并不能替代与存货计价相关的审计证据。 （2 2）可靠性）可靠性

27、可信程度可信程度。审计证据应该如实地反映客观现实。审计证据应该如实地反映客观现实。 不同来源审计证据的可靠程度判断原则：不同来源审计证据的可靠程度判断原则： 从从外部独立来源外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠；如一般情况下，银行询征函回函、应收账款询证函回函，更可靠；如一般情况下，银行询征函回函、应收账款询证函回函，比客户内部的会计记录更可靠。比客户内部的会计记录更可靠。 内部控制有效时内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部生内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部生成的审计证据更可靠；成的审计证据更可靠； 直接获取直

28、接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠；的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠； 以以文件、记录形式文件、记录形式（无论是纸质、电子或其他介质）存在的审（无论是纸质、电子或其他介质）存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠；计证据比口头形式的审计证据更可靠；从从原件获取原件获取的审计证据比从传真或复印件获取的审计证据更可的审计证据比从传真或复印件获取的审计证据更可靠。传真或复印件容易出现伪造。靠。传真或复印件容易出现伪造。 3 3）关于审计证据的其他事项）关于审计证据的其他事项 审计证据的充分性和适当性密切相关。审计证据越相关和审计证据的充分性和适当性密切相关。审计证据越

29、相关和可靠，则所需证据的数量就可减少；反之反是。可靠，则所需证据的数量就可减少；反之反是。 主要注意的是，如果质量存在重大缺陷，则仅仅获取更多主要注意的是，如果质量存在重大缺陷，则仅仅获取更多证据是不能弥补的。证据是不能弥补的。 成本成本效益原则。效益原则。CPACPA不能获取最为理想的审计证据时，不能获取最为理想的审计证据时，可考虑以次优证据来替代，如异地实物资产的审计方法的可考虑以次优证据来替代，如异地实物资产的审计方法的选择问题。然而，审计师不能以获取证据的困难和成本为选择问题。然而，审计师不能以获取证据的困难和成本为由减少不可替代的证据。由减少不可替代的证据。 不同来源或不同性质的证据

30、能相互印证时，证明力更强。不同来源或不同性质的证据能相互印证时，证明力更强。 审计工作通常不涉及鉴定文件记录的真伪，如果在审计中审计工作通常不涉及鉴定文件记录的真伪，如果在审计中认为文件记录可能是伪造的，或者文件中的某些条款已发认为文件记录可能是伪造的，或者文件中的某些条款已发生变动，生变动，CPACPA应进一步调查。应进一步调查。 注意例外情况。如，即使是独立来源也要考虑提供者的胜注意例外情况。如，即使是独立来源也要考虑提供者的胜任能力、独立性等因素。任能力、独立性等因素。 审计证据的种类审计证据的种类按证据的外在形式分：按证据的外在形式分：实物证据实物证据书面证据书面证据口头证据口头证据环

31、境证据环境证据 1 1）实物证据）实物证据 实物证据是指通过实际实物证据是指通过实际观察或清点观察或清点所取得的、用以确定所取得的、用以确定某些实物资产是否确实某些实物资产是否确实存在存在的证据。的证据。 适用于各种有形资产，如现金、存货和固定资产。适用于各种有形资产，如现金、存货和固定资产。 缺点：不能证实所有权；对价值的判断不够深入。缺点：不能证实所有权；对价值的判断不够深入。 证明力：较强证明力：较强 2 2）书面证据）书面证据 书面文件形式的证据，最主要的审计证据，也称基本证据。书面文件形式的证据，最主要的审计证据，也称基本证据。 按照来源可以分为外部证据和内部证据。按照来源可以分为外

32、部证据和内部证据。 （1 1）外部证据外部证据：由外部机构或人员编制：由外部机构或人员编制 直接递交给直接递交给CPA CPA 证明力最强。如：应收账款函证回函、专家证明函件证明力最强。如：应收账款函证回函、专家证明函件 由客户提交给由客户提交给CPACPA 证明力较强，但有变造的可能。如：银行对账单、购货发票证明力较强，但有变造的可能。如：银行对账单、购货发票 注册会计师自己编制的各种计算表、分析表，证明力强。注册会计师自己编制的各种计算表、分析表，证明力强。 （2 2）内部证据内部证据：由客户自己编制：由客户自己编制 在外部流转，获其他单位或个人的承认在外部流转，获其他单位或个人的承认 如

33、：销货发票、付款支票如：销货发票、付款支票 只在内部流转，如：会计记录、账薄、记账凭证只在内部流转，如：会计记录、账薄、记账凭证 可靠性取决于内部控制的完善程度可靠性取决于内部控制的完善程度 在外流转过的内部证据证明力强于只在内部流转的内部证据。在外流转过的内部证据证明力强于只在内部流转的内部证据。3 3）口头证据）口头证据口头证据：是指有关人员口头证据：是指有关人员对对CPACPA的询问的询问做出的口头做出的口头答复形成的证据。答复形成的证据。口头证据可发掘出一些重要线索，但需得到其他口头证据可发掘出一些重要线索，但需得到其他证据的支持，属于证据的支持，属于辅助证据辅助证据。证明力：较弱证明

34、力：较弱4 4）环境证据）环境证据指对客户产生影响的各种环境事实。不属于基本指对客户产生影响的各种环境事实。不属于基本证据。证据。 （1 1）有关内部控制情况；）有关内部控制情况； （2 2）客户管理人员素质、品德；）客户管理人员素质、品德； （3 3）各种管理条件和管理水平。）各种管理条件和管理水平。证明力：较弱证明力：较弱1 1注册会计师执行会计报表审计业务获取的下列审计证据中，注册会计师执行会计报表审计业务获取的下列审计证据中，可靠性最强的可能是可靠性最强的可能是( )( )。 A A采购订货单副本采购订货单副本 B B购货发票及收料单购货发票及收料单 C C销货发票及发料单销货发票及发

35、料单 D D应收账款函证回函应收账款函证回函2 2有关审计证据的可靠性的下列表述中，注册会计师认同的有关审计证据的可靠性的下列表述中，注册会计师认同的是是( )( )。 A A书面证据与实物证据相比是一种辅助证据，可靠性较弱书面证据与实物证据相比是一种辅助证据，可靠性较弱 B B内部证据在外部流转并获得其他单位承认，则具有较强内部证据在外部流转并获得其他单位承认，则具有较强的可靠性的可靠性 C C客户管理当局声明书有助于审计结论的形成，具有较强客户管理当局声明书有助于审计结论的形成，具有较强的可靠性的可靠性 D D环境证据比口头证据重要，属于基本证据，可靠性较强环境证据比口头证据重要，属于基本

36、证据，可靠性较强课堂练习课堂练习13.3. 审计证据有不同的形式，具有不同程度的说服力。下列哪审计证据有不同的形式，具有不同程度的说服力。下列哪个证据是最不具有说服力的证据类型？个证据是最不具有说服力的证据类型？（1 1） 购买发票。购买发票。 （2 2） 从客户获得的银行对账单。从客户获得的银行对账单。（3 3） 审计师进行的计算。（审计师进行的计算。（4 4） 事先编号的销售发票。事先编号的销售发票。4.4. 下面哪一种是最不具有说服力的支持审计意见的文件？下面哪一种是最不具有说服力的支持审计意见的文件？（1 1） 由客户进行实物存货盘点的详细清单。由客户进行实物存货盘点的详细清单。（2

37、2） 从比率和趋势得出的推论意见。从比率和趋势得出的推论意见。（3 3） 记录在审计师工作底稿上的评估师的意见。记录在审计师工作底稿上的评估师的意见。（4 4） 审计师没有收到任何回复的否定式函证清单。审计师没有收到任何回复的否定式函证清单。 5. （多选）下列关于审计证据的充分性和适（多选）下列关于审计证据的充分性和适当性的说法中正确的是（当性的说法中正确的是（ ）。）。 A审计证据的充分性是对审计证据数量审计证据的充分性是对审计证据数量的衡量的衡量 B审计证据的适当性是对审计证据质量审计证据的适当性是对审计证据质量的衡量的衡量 C错报风险越大，需要的审计证据可能错报风险越大，需要的审计证据

38、可能越多；审计证据质量越高，需要的审计证据越多；审计证据质量越高，需要的审计证据可能越少可能越少 D注册会计师可以依靠获取更多的审计注册会计师可以依靠获取更多的审计证据来弥补其质量上的缺陷证据来弥补其质量上的缺陷 4.4.3 4.4.3 获取审计证据的审计程序获取审计证据的审计程序按审计程序的目的，可将按审计程序的目的，可将CPACPA为获取充分、适当的为获取充分、适当的审计证据而实施的审计程序分为：审计证据而实施的审计程序分为：风险评估程序风险评估程序控制测试控制测试（必要时或决定测试时）（必要时或决定测试时）实质性程序实质性程序1）风险评估程序 风险评估程序是指审计师实施必要的审计程序，风

39、险评估程序是指审计师实施必要的审计程序，了解被审计单位及其环境，包括内部控制，以便了解被审计单位及其环境，包括内部控制，以便评估会计报表层次和认定层次的重大错报风险。评估会计报表层次和认定层次的重大错报风险。 审计师审计师应当实施应当实施风险评估程序，以此作为评估财风险评估程序，以此作为评估财务报表层次和认定层次重大错报风险的基础。务报表层次和认定层次重大错报风险的基础。 风险评估程序风险评估程序并不足以并不足以为发表审计意见提供充分、为发表审计意见提供充分、适当的审计证据，注册会计师还应当实施进一步适当的审计证据，注册会计师还应当实施进一步审计程序，包括实施控制测试（必要时或决定测审计程序，

40、包括实施控制测试（必要时或决定测试时）和实质性程序。试时）和实质性程序。2）控制测试（必要时或决定测试时） 控制测试是指审计师实施必要的审计程序，以测控制测试是指审计师实施必要的审计程序，以测试内部控制在防止、或发现并纠正认定层次重大试内部控制在防止、或发现并纠正认定层次重大错报方面的错报方面的运行有效性运行有效性。提供间接证据。提供间接证据。 当存在下列情形时，控制测试是必要的：当存在下列情形时，控制测试是必要的： （1）在评估认定层次重大错报时，）在评估认定层次重大错报时，预期控制的预期控制的运行是有效运行是有效的，注册会计师应当实施控制测试以的，注册会计师应当实施控制测试以支持评估结果；

41、支持评估结果； （2）仅实施实质性程序不足以提供充分、适当仅实施实质性程序不足以提供充分、适当的审计证据时，的审计证据时，注册会计师应当实施控制测试，注册会计师应当实施控制测试，以获取内部控制运行有效性的审计证据。以获取内部控制运行有效性的审计证据。3）实质性程序 实质性程序是指审计师实施必要的审计程序，包实质性程序是指审计师实施必要的审计程序，包括对各类交易、账户余额、列报与披露的括对各类交易、账户余额、列报与披露的细节测细节测试及实质性分析程序，试及实质性分析程序，以以发现认定层次的重大错发现认定层次的重大错报报。提供直接证据。提供直接证据。 注册会计师应当计划和实施实质性程序，以应对注册

42、会计师应当计划和实施实质性程序，以应对评估的重大错报风险。评估的重大错报风险。 注册会计师对重大错报风险的评估是注册会计师对重大错报风险的评估是一种判断一种判断，可能无法充分识别所有的重大错报风险，并且可能无法充分识别所有的重大错报风险，并且内内部控制存在固有局限性部控制存在固有局限性，因此，因此，无论无论对重大错报对重大错报风险的评估结果如何，注册会计师应当针对风险的评估结果如何，注册会计师应当针对重大重大的各类交易、账户余额、列报与披露的各类交易、账户余额、列报与披露实施实质性实施实质性程序，以获取充分、适当的审计证据。程序，以获取充分、适当的审计证据。获取审计证据的审计程序（获取审计证据

43、的审计程序（8 8种）种） （1）检查记录或文件）检查记录或文件 运用最为广泛。运用最为广泛。 可靠性取决于记录或文件的来源和性质。可靠性取决于记录或文件的来源和性质。 （2）检查有形资产）检查有形资产 可为可为存在性存在性提供可靠的审计证据，但不一定能够为提供可靠的审计证据，但不一定能够为权利和义务权利和义务或或计价计价认定提供可靠的审计证据。认定提供可靠的审计证据。 注册会计师检查实物资产时，应对其注册会计师检查实物资产时，应对其质量及所有权质量及所有权予以关注。予以关注。 现金，存货，有价证券，应收票据，固定资产现金，存货，有价证券，应收票据，固定资产 （3） 观察观察 察看相关人员正在

44、从事的活动或执行的程序。时点。察看相关人员正在从事的活动或执行的程序。时点。 风险评估和控制测试使用。风险评估和控制测试使用。 （4） 询问询问 书面或口头方式。辅助程序，还应实施其他审计书面或口头方式。辅助程序，还应实施其他审计程序。程序。 （5） 函证函证 通过直接来自第三方对有关信息和现存状况的声通过直接来自第三方对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程。明，获取和评价审计证据的过程。 （6） 重新计算重新计算 对对数据计算的准确性数据计算的准确性进行核对。进行核对。 （7） 重新执行重新执行 重新独立执行被审计单位内部控制的组成部分。重新独立执行被审计单位内部控制的组成部分

45、。 控制测试使用。控制测试使用。 （8） 分析程序分析程序【案例分析案例分析4-1：银广夏陷阱：银广夏陷阱】 查账查账:一场斗智斗法的交锋一场斗智斗法的交锋 分析程序：是指分析程序：是指CPA通过研究不同财务数通过研究不同财务数据之间，非财务数据之间，以及财务数据据之间，非财务数据之间，以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价。息作出评价。 分析程序还包括识别出的、与其他相关信分析程序还包括识别出的、与其他相关信息不一致或与预测数据息不一致或与预测数据严重偏离的波动和严重偏离的波动和关系。关系。 引例：发电量或现负增长引例：发电量或现负增长

46、 在风险评估、实质性测试和最后总体复核在风险评估、实质性测试和最后总体复核阶段都可用，但实质性测试中不是强制性阶段都可用，但实质性测试中不是强制性的。的。【课堂练习2】1.（单选）在注册会计师所实施的审计程序中，专供注册会计（单选）在注册会计师所实施的审计程序中，专供注册会计师实施控制测试的审计程序有（师实施控制测试的审计程序有（ ）。）。 A重新计算重新计算 B观察固定资产观察固定资产 C函证函证 D重新执行重新执行 2. （单选）为证实（单选）为证实W公司所记录的资产是否均由公司所记录的资产是否均由W公司拥有或公司拥有或控制，记录的负债是否均为控制，记录的负债是否均为W公司应当履行的偿还义

47、务，注册公司应当履行的偿还义务，注册会计师采用下列（会计师采用下列（ ）程序能够获取充分、适当的审计证据。）程序能够获取充分、适当的审计证据。 A检查有形资产检查有形资产 B检查文件或记录检查文件或记录 C重新执行重新执行 D询问询问 3. （多选）在确定审计证据的（多选）在确定审计证据的相关性相关性时，时，CPA应当考虑（应当考虑（ ）。）。 A检查期后应收账款收回的记录和文件可以提供有关存在和检查期后应收账款收回的记录和文件可以提供有关存在和计价的审计证据，但是不一定与期末截止是否适当相关计价的审计证据，但是不一定与期末截止是否适当相关 B有关存货实物存在的审计证据并不能够替代与存货计价相

48、有关存货实物存在的审计证据并不能够替代与存货计价相关的审计证据关的审计证据 C有关存货存在的审计证据能够替代与存货计价相关的审计有关存货存在的审计证据能够替代与存货计价相关的审计证据证据 D注册会计师可以分析应收账款的账龄和应收账款的期后收注册会计师可以分析应收账款的账龄和应收账款的期后收款情况，以获取与坏账准备计价有关的审计证据款情况，以获取与坏账准备计价有关的审计证据 4. （多选）下列关于三种审计程序的说法中正确的是（多选）下列关于三种审计程序的说法中正确的是（ ）。）。 A在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的，注册会计师应当实施控

49、制测试以支持运行是有效的，注册会计师应当实施控制测试以支持评估结果评估结果 B仅实施实质性程序不足以提供认定层次充分、仅实施实质性程序不足以提供认定层次充分、适当的审计证据，注册会计师应当实施控制测试，以适当的审计证据，注册会计师应当实施控制测试，以获取内部控制运行有效性的审计证据获取内部控制运行有效性的审计证据 C无论评估的重大错报风险结果如何，注册会计无论评估的重大错报风险结果如何，注册会计师均应当针对所有重大的各类交易、账户余额、列报师均应当针对所有重大的各类交易、账户余额、列报实施实质性程序，以获取充分、适当的审计证据实施实质性程序，以获取充分、适当的审计证据 D注册会计师可以通过实施

50、风险评估程序获取充注册会计师可以通过实施风险评估程序获取充分、适当的审计证据，作为发表审计意见的基础分、适当的审计证据，作为发表审计意见的基础 4.5 4.5 审计工作底稿审计工作底稿 4.5.1 4.5.1 审计工作底稿的含义和目的审计工作底稿的含义和目的 1 1）含义）含义 审计工作底稿，是指注册会计师对制定的审计计划、审计工作底稿，是指注册会计师对制定的审计计划、实施的审计程序、获取的相关审计证据，以及得出的实施的审计程序、获取的相关审计证据，以及得出的审计结论作出的记录。审计结论作出的记录。 审计工作底稿是审计证据的载体。审计工作底稿是审计证据的载体。 审计工作底稿形成于审计过程，反映

51、了整个审计过程。审计工作底稿形成于审计过程，反映了整个审计过程。 2 2）编制目的）编制目的 CPACPA应及时编制审计工作底稿，以实现下列目的：应及时编制审计工作底稿，以实现下列目的： （1 1）提供充分适当的记录，作为审计报告的基础；）提供充分适当的记录，作为审计报告的基础； （2 2）提供证据，证明其按照审计准则的规定执行了审）提供证据，证明其按照审计准则的规定执行了审计工作，履行了相关责任。计工作，履行了相关责任。 4.5.2 4.5.2 审计工作底稿的形成与复核审计工作底稿的形成与复核 1 1）审计工作底稿的种类）审计工作底稿的种类 存在形式：纸质、电子或其他介质形式。存在形式：纸质

52、、电子或其他介质形式。 包含的内容：包含的内容： 综合性的资料综合性的资料和和具体审计外勤工作的记录具体审计外勤工作的记录等。例如：等。例如： （1）总体审计策略、具体审计计划、总体审计策略、具体审计计划、分析表分析表、问题备问题备忘录忘录、重大事项概要、询证函回函、管理层声明书、重大事项概要、询证函回函、管理层声明书、核核对表对表、有关重大事项的往来信件（包括电子邮件），以、有关重大事项的往来信件（包括电子邮件），以及对被审计单位文件记录的摘要或复印件等；及对被审计单位文件记录的摘要或复印件等； （2 2）业务约定书、项目组内部或项目组与被审计单位）业务约定书、项目组内部或项目组与被审计单位

53、举行的会议记录、与其他人士（如其他注册会计师、律举行的会议记录、与其他人士（如其他注册会计师、律师、专家等）的沟通文件及错误汇总表等。师、专家等）的沟通文件及错误汇总表等。 分析表分析表：主要指对被审计单位财务信息执：主要指对被审计单位财务信息执行分析程序的记录。行分析程序的记录。 问题备忘录问题备忘录：一般指对某一事项或问题的：一般指对某一事项或问题的概要的汇总记录。概要的汇总记录。 核对表核对表：一般是指会计师事务所内部使用：一般是指会计师事务所内部使用的、为便于核对某些特定审计工作或程序的、为便于核对某些特定审计工作或程序的完成情况的表格例如，特定项目（如财的完成情况的表格例如，特定项目

54、（如财务报表列报）审计程序核对表、审计工作务报表列报）审计程序核对表、审计工作完成情况核对表等。完成情况核对表等。2 2）审计工作底稿的）审计工作底稿的要素要素 （1 1）被审计单位的名称。）被审计单位的名称。 （2 2）审计项目的名称。）审计项目的名称。 （3 3）审计项目时点或期间。）审计项目时点或期间。 （4 4）审计过程记录。）审计过程记录。 （5 5）审计结论。）审计结论。 （6 6）审计标识及其说明。）审计标识及其说明。 （7 7）索引号及编号。）索引号及编号。 （8 8）编制者姓名以及编制日期。）编制者姓名以及编制日期。 （9 9）复核者的姓名以及复核时间。）复核者的姓名以及复核

55、时间。 （1010）其他应说明事项。）其他应说明事项。3 3）形成审计工作底稿时应考虑的因素）形成审计工作底稿时应考虑的因素 （1 1）实施审计程序的）实施审计程序的性质性质。 （2 2）已识别的）已识别的重大错报风险重大错报风险。 （3 3）在执行审计工作和评价审计结果时需要做出判）在执行审计工作和评价审计结果时需要做出判断的断的范围范围。 （4 4）已获取）已获取审计证据审计证据的的重要程度重要程度。 （5 5）已识别的）已识别的例外事项例外事项的的性质和范围性质和范围。 （6 6）当从已执行审计工作或获取审计证据的记录中）当从已执行审计工作或获取审计证据的记录中不易确定结论或结论的基础时

56、，记录结论或结论基不易确定结论或结论的基础时，记录结论或结论基础的础的必要性必要性。 （7 7）使用的）使用的审计方法和工具审计方法和工具。 4 4）审计工作底稿的复核）审计工作底稿的复核三级复核制度：三级复核制度： 指会计师事务所制定的以主任会计师、部门经理指会计师事务所制定的以主任会计师、部门经理（或签字注册会计师）和项目经理为复核人，对审（或签字注册会计师）和项目经理为复核人，对审计工作底稿进行逐级复核的一种制度。计工作底稿进行逐级复核的一种制度。 项目经理（或项目负责人）项目经理（或项目负责人） 部门经理（或注册会部门经理（或注册会计师）计师） 主任会计师（所长或指定代理人）主任会计师

57、（所长或指定代理人）技术性复核（详细复核）技术性复核（详细复核） 一般复核一般复核 重点复核重点复核 4.5.3 4.5.3 审计工作底稿的归档审计工作底稿的归档1 1）审计工作底稿按其内容和使用期限分）审计工作底稿按其内容和使用期限分类类当期档案当期档案：是指那些记录内容经常变化，主要供当期：是指那些记录内容经常变化，主要供当期审计使用和下期审计参考的审计档案。审计使用和下期审计参考的审计档案。 例如，具体审计计划、盘点表、应收账款账龄分析表、询征例如，具体审计计划、盘点表、应收账款账龄分析表、询征函、内部控制制度测试和评价表等在当期审计中形成的资料。函、内部控制制度测试和评价表等在当期审计

58、中形成的资料。永久性档案永久性档案 ：是指那些记录内容相对稳定，具有长期：是指那些记录内容相对稳定，具有长期使用价值，并对以后审计工作具有重要影响和直接作使用价值，并对以后审计工作具有重要影响和直接作用的审计档案。用的审计档案。 包括企业章程、组织机构系统图、营业执照、批准文件、各包括企业章程、组织机构系统图、营业执照、批准文件、各种业务处理流程图、内部控制制度副本，重要资产的所有权种业务处理流程图、内部控制制度副本，重要资产的所有权或使用权的证明文件复印件，审计报告、管理意见书等。或使用权的证明文件复印件，审计报告、管理意见书等。 （1 1）归档期限：）归档期限：6060天天 完成审计业务：

59、审计报告日后完成审计业务：审计报告日后6060天内；天内； 未能完成审计的：审计业务中止后未能完成审计的：审计业务中止后6060天内。天内。 （2 2）归档后对工作底稿的变动）归档后对工作底稿的变动 一般情况下，审计报告日后一般情况下，审计报告日后不需要对审计工作底不需要对审计工作底稿进行修改或增加。稿进行修改或增加。 如果在归档期间对审计工作底稿作出的变动属于如果在归档期间对审计工作底稿作出的变动属于事务性的事务性的，注册会计师可以作出变动，主要包括：，注册会计师可以作出变动，主要包括： A.A.删除或废弃被取代的审计工作底稿；删除或废弃被取代的审计工作底稿； B.B.对审计工作底稿进行分类

60、、整理和交叉索引；对审计工作底稿进行分类、整理和交叉索引； C.C.对审计档案归整工作的完成核对表签字认可；对审计档案归整工作的完成核对表签字认可； D.D.记录在审计报告日前获取的、与审计项目组相关记录在审计报告日前获取的、与审计项目组相关成员进行讨论并取得一致意见的审计证据。成员进行讨论并取得一致意见的审计证据。 （3 3）无论修改或增加的性质如何，审计均应当记录下列事项：）无论修改或增加的性质如何，审计均应当记录下列事项： 修改或增加审计工作底稿的修改或增加审计工作底稿的时间和人员时间和人员，以及复核的时间和人员；，以及复核的时间和人员； 修改或增加审计工作底稿的修改或增加审计工作底稿的具体理由具体理由； 修改或增加