第五章人力资源与工薪循环审计

1、第五章第五章 人力资源与工薪循环审计人力资源与工薪循环审计 本章框架：本章框架： 第一节第一节 循环的特点循环的特点（了解）（了解） 第二节第二节 循环的内部控制和控制测试循环的内部控制和控制测试（熟（熟悉）悉） 第三节第三节 循环的实质性程序循环的实质性程序（掌握）（掌握）第一节第一节 循环的特点循环的特点 一、涉及的主要凭证与会计记录一、涉及的主要凭证与会计记录 二、涉及的主要报表项目二、涉及的主要报表项目 三、评估重大错报风险三、评估重大错报风险一、涉及的主要凭证与会计记录一、涉及的主要凭证与会计记录（一）人事和雇佣记录（一）人事和雇佣记录1、人事记录、人事记录2、扣款核准表、扣款核准表

2、3、工薪率核准表、工薪率核准表 （二）工时记录和工薪表（二）工时记录和工薪表 1 1、工时卡、工时卡 2 2、工时单、工时单 3 3、工薪交易文件、工薪交易文件 4 4、应付职工薪酬明细账或清单、应付职工薪酬明细账或清单 5 5、工薪主文档、工薪主文档 （三）支付工薪记录（三）支付工薪记录 （四）个人所得税纳税申报表（四）个人所得税纳税申报表二、涉及的主要业务活动二、涉及的主要业务活动 （一）涉及的主要业务活动（一）涉及的主要业务活动 1 1、批准招聘（人员招聘）、批准招聘（人员招聘） 2 2、记录工作时间或产量、记录工作时间或产量 3 3、计算工薪总额和扣除、计算工薪总额和扣除 4 4、支付

3、工薪净额、支付工薪净额 （二）业务流程（二）业务流程业务环节业务环节 会计凭证与记录会计凭证与记录1 1、批准招聘、批准招聘聘用合同、人事记录聘用合同、人事记录2 2、记录工时或产量、记录工时或产量 产量记录、工时记录产量记录、工时记录3 3、计算工薪、计算工薪 工薪汇总表、工薪率核准表、扣工薪汇总表、工薪率核准表、扣款核准表、个人所得税纳税申报款核准表、个人所得税纳税申报表、应付职工薪酬明细账、成本表、应付职工薪酬明细账、成本费用明细账费用明细账4 4、支付工薪、支付工薪支票、货币资金日记账支票、货币资金日记账三、涉及的主要报表项目三、涉及的主要报表项目资产负债表资产负债表利润表利润表 应付

4、职工薪酬应付职工薪酬营业成本营业成本管理费用管理费用销售费用销售费用三、评估重大错报风险三、评估重大错报风险 重大错报风险的重大错报风险的类型类型 （一）舞弊风险（一）舞弊风险 1 1、对财务信、对财务信息作出虚假报告息作出虚假报告 2 2、侵占资产、侵占资产 （二）错误风险（二）错误风险（一）舞弊风险（一）舞弊风险 1 1、对财务信息作出虚假报告、对财务信息作出虚假报告 （1 1）利用应付职工薪酬隐瞒利润）利用应付职工薪酬隐瞒利润 （2 2）低估职工薪酬费用）低估职工薪酬费用案例分析案例分析 案例案例1 1：蓝田股份：蓝田股份 20002000年度该公司现金流量表中年度该公司现金流量表中“支

5、付给职工支付给职工以及为职工支付的现金以及为职工支付的现金”栏披露职工工资支栏披露职工工资支出为出为22562256万元，以万元，以1300013000名职工计算，人均名职工计算，人均月收入仅月收入仅140140元。元。 经调查，蓝田股份经调查，蓝田股份20002000年度普通员工的月工年度普通员工的月工资标准为资标准为600600元至元至900900元不等，而级别越高，元不等，而级别越高，收入越高，总经理年薪近收入越高，总经理年薪近4040万元。以此推算，万元。以此推算，蓝田股份每年工资支付应在蓝田股份每年工资支付应在1 1亿元以上。因亿元以上。因此，蓝田股份存在此，蓝田股份存在低估职工薪酬

6、费用低估职工薪酬费用的问题。的问题。案例分析案例分析 案例案例2 2：哈药集团：哈药集团 20012001年中期，哈药的应付工资总额达到了年中期，哈药的应付工资总额达到了7.037.03亿元，而亿元，而20012001年上半年，该公司支付年上半年，该公司支付给员工的薪金总额不过给员工的薪金总额不过1.21.2亿元亿元, ,平均每个平均每个月月20002000万元。如此看来，公司的万元。如此看来，公司的“预提工预提工资资“可以支付未来可以支付未来3535个月的员工工资，接个月的员工工资，接近近3 3年！年！（一）舞弊风险（一）舞弊风险 2 2、侵占资产：、侵占资产： （1 1）虚构员工贪污工薪）

7、虚构员工贪污工薪 （2 2）挪用未发放工薪）挪用未发放工薪 （3 3）操纵股票期权牟取个人私利）操纵股票期权牟取个人私利股票期权股票期权 “股票期权股票期权”指的是企业给予员工（主要是高级管理层）指的是企业给予员工（主要是高级管理层）的一种权利，即管理者可以凭此权利在一定时间内以一个的一种权利，即管理者可以凭此权利在一定时间内以一个固定的价格购买该企业一定数量的股票。期权被授予时的固定的价格购买该企业一定数量的股票。期权被授予时的价格称之为价格称之为“行权价行权价”，这个价格通常就是授予当时的股，这个价格通常就是授予当时的股票市场价格。票市场价格。 在行权以前，股票期权持有者没有收益；在行权时

8、，如果在行权以前，股票期权持有者没有收益；在行权时，如果股票价格已上升，股票期权持有者将获得市场价和行权价股票价格已上升，股票期权持有者将获得市场价和行权价价差带来的可观收益；在行权时，如果股票价格已下跌，价差带来的可观收益；在行权时，如果股票价格已下跌，股票期权将失去价值，持有者将放弃行权，以避免损失。股票期权将失去价值，持有者将放弃行权，以避免损失。 对于一个股票期权计划的受益者来说，当然是希望企业的对于一个股票期权计划的受益者来说，当然是希望企业的股票价格不断上涨，这样他们就可以以通常较低的施权价股票价格不断上涨，这样他们就可以以通常较低的施权价行使期权购买股票，然后再以较高的价格出售，

9、从中获得行使期权购买股票，然后再以较高的价格出售，从中获得公司股票价格上涨的公司股票价格上涨的“价差价差”收益。收益。 股票期权舞弊案股票期权舞弊案 案例：苹果公司案例：苹果公司 20082008年年7 7月月3 3日，日，全球最大的计算机企业之一的苹果公司全球最大的计算机企业之一的苹果公司首首席执行官史蒂夫席执行官史蒂夫乔布斯、前首席财务官弗雷德乔布斯、前首席财务官弗雷德安德森、安德森、前首席法律顾问南茜前首席法律顾问南茜海宁和数名董事会成员成为了一起海宁和数名董事会成员成为了一起群体诉讼案的被告。群体诉讼案的被告。 原告律师称，上述被告通过倒签股票期权掩饰获得巨额薪原告律师称，上述被告通过

10、倒签股票期权掩饰获得巨额薪酬的真相。其中，乔布斯在酬的真相。其中，乔布斯在20012001年年1212月月1818日获得的日获得的750750万万股期权被倒签到股期权被倒签到20012001年年1010月月1919日，他因此获得了日，他因此获得了2032500020325000美元的利益。此外，通过倒签美元的利益。此外，通过倒签20002000年获得的年获得的10001000万股期权，万股期权，乔布斯获得了乔布斯获得了8376200083762000美元的利益。美元的利益。 （二）错误风险（二）错误风险 1 1、工时记录错误、工时记录错误 2 2、产量记录错误、产量记录错误 3 3、工薪计算错

11、误、工薪计算错误 4 4、支付工薪给错误的员工、支付工薪给错误的员工 第二节第二节 循环内部控制和控制测试循环内部控制和控制测试 一、内部控制目标一、内部控制目标 二、内部控制程序二、内部控制程序 三、控制测试程序三、控制测试程序 （一）以控制目标为测试起点（一）以控制目标为测试起点 （二）以风险为测试起点：课后自读。（二）以风险为测试起点：课后自读。 第二节重点第二节重点22张表张表 P457P457、P458P458一、内部控制目标一、内部控制目标 （一）工薪批准的恰当性（一）工薪批准的恰当性 （二）工薪记录的真实性（二）工薪记录的真实性 （三）工薪记录的完整性（三）工薪记录的完整性 （四

12、）工薪记录的正确性（四）工薪记录的正确性 二、内部控制程序二、内部控制程序 （一）职责分离（一）职责分离人事、考勤、工薪发放、记人事、考勤、工薪发放、记录职责分离录职责分离 （二）授权审批（二）授权审批人员雇用与解雇授权审批；人员雇用与解雇授权审批；工时授权；工薪支付率和扣减额授权审批工时授权；工薪支付率和扣减额授权审批 （三）凭证与记录控制（三）凭证与记录控制凭证类别控制；凭证凭证类别控制；凭证传递流程控制；凭证预先连续编号控制传递流程控制；凭证预先连续编号控制 （四）资产与记录的实物控制（四）资产与记录的实物控制现金控制、现金控制、支支票控制票控制 （五）内部核查（五）内部核查工薪计算核查

13、；职责分离核工薪计算核查；职责分离核查；授权审批核查；凭证核查查；授权审批核查；凭证核查案例分析案例分析 案例：冒领工资的女会计案例：冒领工资的女会计 朝阳区少年活动中心女会计郭萍于朝阳区少年活动中心女会计郭萍于19991999年年1111月至月至20062006年年5 5月间，通过虚构月间，通过虚构员工人数，在本单位冒领工资共计员工人数，在本单位冒领工资共计473473万元据为己有。郭萍能成功冒领工资，万元据为己有。郭萍能成功冒领工资，是因为她掌握着全中心人员工资明细是因为她掌握着全中心人员工资明细的软盘。这张软盘由郭萍一人制作并的软盘。这张软盘由郭萍一人制作并交到银行，其他财务人员很难接触

14、到。交到银行，其他财务人员很难接触到。 案例分析案例分析 然而百密一疏，在然而百密一疏，在20062006年年5 5月的付薪日，月的付薪日，郭萍因为要去开会脱不开身，她破天郭萍因为要去开会脱不开身，她破天荒地把工资明细盘交给了财务处的同荒地把工资明细盘交给了财务处的同事。这位细心的同事发现表中赫然列事。这位细心的同事发现表中赫然列着郭萍哥哥的名字。一个令人瞠目的着郭萍哥哥的名字。一个令人瞠目的贪污大案就这样被揭开了。贪污大案就这样被揭开了。 朝阳区青少年活动中心是朝阳教委下朝阳区青少年活动中心是朝阳教委下属的事业单位，中心有很多外聘教师，属的事业单位，中心有很多外聘教师，具体人员连中心领导都难

15、以计数，这具体人员连中心领导都难以计数，这就为郭萍贪污提供了可乘之机。就为郭萍贪污提供了可乘之机。 正常的工资发放应该是郭萍把明细盘正常的工资发放应该是郭萍把明细盘打完后交给出纳，出纳核实无误后再打完后交给出纳，出纳核实无误后再把工资明细盘交给银行，但实际上，把工资明细盘交给银行，但实际上，这么多年来就是郭萍一人把持着工资这么多年来就是郭萍一人把持着工资单的明细。单的明细。 每次发工资，郭萍只是口每次发工资，郭萍只是口头告知出纳工资总额，拒绝给出纳看头告知出纳工资总额，拒绝给出纳看明细单。明细单。三、控制测试程序（控制目标为起点）三、控制测试程序（控制目标为起点） 控制要求控制要求测试程序测试

16、程序职责分离职责分离观察职责履行情况观察职责履行情况授权审批授权审批检查留有审批痕迹的凭证与检查留有审批痕迹的凭证与记录记录凭证与记录控制凭证与记录控制清点检查凭证的类别和内容清点检查凭证的类别和内容内部核查内部核查检查内部核查报告和核查记检查内部核查报告和核查记录录 课后作业课后作业 要求：分析以下工薪内控程序的缺陷。要求：分析以下工薪内控程序的缺陷。 资料：笑傲香府为一大型饮食企业，因人员资料：笑傲香府为一大型饮食企业，因人员流动性强，公司每周核发上周的员工工资。流动性强，公司每周核发上周的员工工资。员工工资按计时工资制，并通过工时卡登记员工工资按计时工资制，并通过工时卡登记工作时间。工作

17、时间。计时员小王计时员小王每周末将员工的工时每周末将员工的工时卡和工资卡收集起来，送交财务中心卡和工资卡收集起来，送交财务中心计算机计算机录入人员小刘录入人员小刘。因采用了先进的计算机系统，。因采用了先进的计算机系统，小刘录入的数据无法更改，小刘录入完成后，小刘录入的数据无法更改，小刘录入完成后，由财务中心由财务中心会计老张会计老张依据所输入数据核算应依据所输入数据核算应付职工薪酬，编制工资汇总结算表，填制工付职工薪酬，编制工资汇总结算表，填制工资支票，之后由资支票，之后由会计小郑会计小郑登记应付职工薪酬登记应付职工薪酬明细账。明细账。 财务主管老周财务主管老周核对工资支票、工资汇总结核对工资

18、支票、工资汇总结算表与应付职工薪酬明细账并确定无误后，算表与应付职工薪酬明细账并确定无误后，签发工资支票和工资汇总结算表，并将工签发工资支票和工资汇总结算表，并将工资支票和工资汇总结算表交给资支票和工资汇总结算表交给小刘到银行小刘到银行提取现金办理员工工资结算手续。提取现金办理员工工资结算手续。 小刘办理完毕后，将支票存根和工资汇总小刘办理完毕后，将支票存根和工资汇总结算表返还给老周，同时将员工的工时卡结算表返还给老周，同时将员工的工时卡和工资卡一并返还计时员小王，最后由小和工资卡一并返还计时员小王，最后由小王将工资分发给每位员工。王将工资分发给每位员工。课后作业课后作业 缺陷：缺陷： 1 1

19、、小刘身兼工时录入和出纳二职，违、小刘身兼工时录入和出纳二职，违反了不相容职务分离的原则。反了不相容职务分离的原则。 2 2、工时卡录入缺乏复核。、工时卡录入缺乏复核。第三节第三节 实质性程序实质性程序 一、实质性分析程序一、实质性分析程序（一）比较分析本期与前期（一）比较分析本期与前期职工人数的变职工人数的变动情况动情况（二）趋势分析（二）趋势分析各部门各月工薪费用各部门各月工薪费用（三）比较本期与上期工薪费用总额（三）比较本期与上期工薪费用总额（四）比较本期与上期应付职工薪酬余额（四）比较本期与上期应付职工薪酬余额 二、应付职工薪酬的实质性程序二、应付职工薪酬的实质性程序 （一）审计目标（

20、一）审计目标 （二）实质性程序（二）实质性程序案例分析案例分析 案例案例1 1：浦发银行：浦发银行 20072007年度资产负债表显示：年度资产负债表显示： 应付职工薪酬年末余额应付职工薪酬年末余额62.962.9亿元，亿元， 年初余额年初余额40.340.3亿元，亿元， 年末余额较期初余额增加年末余额较期初余额增加22.622.6亿元，增加亿元，增加比例为比例为55.49%55.49%。 浦发银行不一定在粉饰利润，更可能在隐浦发银行不一定在粉饰利润，更可能在隐瞒利润。其瞒利润。其62.962.9亿元巨额职工薪酬计提事亿元巨额职工薪酬计提事项到底是巨额拖欠员工工资，还是通过巨项到底是巨额拖欠员

21、工工资，还是通过巨额计提虚增成本费用、人为操纵利润的一额计提虚增成本费用、人为操纵利润的一种财务手段？其计提金额之大、跨越时间种财务手段？其计提金额之大、跨越时间之长之长( (至少涉及自至少涉及自20042004年以来的多个会计年年以来的多个会计年度度) )，迄今罕见！其计提依据何在？应付职，迄今罕见！其计提依据何在？应付职工薪酬余额：工薪酬余额：62.962.9亿元！人均账面工资结亿元！人均账面工资结余余44.9344.93万元！这惊人的数字是真实还是虚万元！这惊人的数字是真实还是虚幻？没错，这不是天方夜谭！幻？没错，这不是天方夜谭！ 案例案例2 2：中兴通讯：中兴通讯 20092009年末

22、应付职工薪酬年末应付职工薪酬 23.9823.98亿元，亿元， 20082008年末应付职工薪酬年末应付职工薪酬 14.4314.43亿元，亿元， 20092009年末应付职工薪酬比年末应付职工薪酬比20082008年增加了年增加了66.18%66.18%。 20092009年末员工共年末员工共 70,34570,345人人 全年员工净增全年员工净增长近万人。长近万人。二、应付职工薪酬的实质性程序二、应付职工薪酬的实质性程序 常规程序常规程序程序程序1 1、 4 4、8 8、9 9 重要程序重要程序程序程序2 2、3 3 特殊程序特殊程序程序程序5 5、6 6、7 7 （要求：记住（要求：记住

23、9 9项大程序）项大程序）常规程序常规程序程序类型程序类型程序目的程序目的程序程序1 1、获取或编制应、获取或编制应付职工薪酬明细表付职工薪酬明细表形成基础底稿，并核对表账形成基础底稿，并核对表账数据勾稽关系的正确性数据勾稽关系的正确性程序程序4 4、检查、检查五险一金五险一金两费（见下页）两费（见下页）确认职工薪酬计提和支付的确认职工薪酬计提和支付的合规正确性合规正确性程序程序8 8、检查期后付款、检查期后付款情况情况确认应付职工薪酬金额记录确认应付职工薪酬金额记录的真实性和正确性的真实性和正确性程序程序9 9、检查列报的恰、检查列报的恰当性当性确认列报的恰当性（教材确认列报的恰当性（教材4

24、66466页）页）广西五险一金的缴费比率广西五险一金的缴费比率 类别类别 单位缴费比例单位缴费比例 个人缴费比例个人缴费比例 养老保险养老保险 20.00% 8.00% 20.00% 8.00% 医疗保险医疗保险 8.00% 2.00% 8.00% 2.00% 失业保险失业保险 2.00% 1.00% 2.00% 1.00% 工工 伤伤 0.50% 0% 0.50% 0% 生生 育育 0.70% 0% 0.70% 0% 住房公积金住房公积金 8 81515 8 8一一1515 两费的计提比例两费的计提比例 工会经费工会经费 计提比例计提比例 2%2% 职工教育经费职工教育经费 计提比例计提比例

25、 1.5%2.5%1.5%2.5%重要程序重要程序分析程序分析程序 程序程序2 2、分析程序。、分析程序。 重要程序重要程序检查工薪项目检查工薪项目 程序程序3 3、检查工薪、奖金、津贴、补贴、检查工薪、奖金、津贴、补贴 （1 1）检查计提正确性）检查计提正确性 （2 2）检查分配正确性）检查分配正确性 （3 3）检查发放正确性）检查发放正确性奖金、津贴、补贴的区别奖金、津贴、补贴的区别 奖金奖金是支付给职工的超额劳动报酬和增收节支的劳动是支付给职工的超额劳动报酬和增收节支的劳动报酬。包括：报酬。包括： 生产奖、节约奖、劳动竞赛奖、机关和事生产奖、节约奖、劳动竞赛奖、机关和事业单位的奖励工资、其他奖金。业单位的奖励工资、其他奖金。 津贴津贴指为了补偿职工特殊或额外的劳动消耗和因其他指为了补偿职工特殊或额外的劳动消耗和因其他特殊原因支付给职工的保健性津贴，技术性津贴，年功性特殊原因支付给职工的保健性津贴，技术性津贴，年功性津贴及其他津贴。如高温津贴、有毒有害津贴、矿山井下津贴及其他津贴。如高温津贴、有毒有害津贴、矿山井下津贴、高寒山区津贴、海岛津贴。津贴、高寒山区津贴、海岛津贴。补贴补贴是为了保证职工工资水平不受物价影响支付给职是为了保证职工工资水平不受物价影响