税务会计第九版第十章 土地增值税会计

1、第十章 土地增值税会计第一节 土地增值税概论第一节 土地增值税概论土地增值税的纳税人凡是有偿转让我国国有土地使用权、地上建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）产权，并且取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人。意义：为了规范土地、房地产市场的交易秩序，合理调节土地增值收益，维护国家收益，有必要设立土地增值税这个新税种。 第一节 土地增值税概论土地增值税的纳税范围土地增值税的纳税范围是：转让国有土地使用权;地上的建筑物及其附着物连同国有土地使用权一并转让。所谓“转让”是指以出售或其他方式的有偿转让；不包括以继承、赠与方式的无偿转让。出租房地产行为，受托代建工程，由于产权没有转移，不属纳税范

2、围。第一节 土地增值税概论土地增值税纳税范围的具体界定以出售方式转让国有土地使用权地上建筑物及附着物。它分以下三种情况：出售国有土地使用权，是指土地使用者通过出让方式，向政府缴纳土地出让金、有偿受让土地使用权后，仅对土地进行通水、通电、通路和平整地等土地开发，不进行房产开发，然后直接将空地出售。第一节 土地增值税概论取得国有土地使用权后进行房屋开发建造，然后予以出售,即通常所说的房地产开发。存量房地产的买卖，是指已经建成并已投入使用的房地 产，其房屋产权和土地使用权一并转让给其他单位和个人。以上三种情况，均应计算缴纳土地增值税。第一节 土地增值税概论以继承、 赠与方式转让房地产因其只发生房地产

3、产权的转让，没有取得相应的收入，属于无偿转让房地产的行为，不缴纳土地增值税。房地产出租 出租人虽取得了收入，但没有发生房产产权、 土地使用权的转让，不缴纳土地增值税。第一节 土地增值税概论房地产抵押房地产在抵押期间未发生权属的变更，不征收土地增值税，抵押期满后，发生房地产权属转让的，缴纳土地增值税。房地产交换 房地产的交换即发生了房产产权、 土地使用权的转移, 交换双方又取得了实物形态的收入，应缴纳土地增值税第一节 土地增值税概论以房地产投资入股进行合资或联营 因其收入以股息、 红利等形式体现，是否缴纳土地增值税，由财政部门、 国家税务总局另行规定。房地产的联建 这是以转让部分土地使用权来换取

4、新建成房屋部分产权的行为，是否缴纳土地增值税，由财政部门、 国家税务总局另行规定。第一节 土地增值税概论房地产的代建房行为 因其未发生房地产权属的转移，不缴纳土地增值税。房地产的重新评估 对房地产重新评估后升值的，因未发生房地产权属的转移房产产权，土地使用人也未取得收入，不缴纳土地增值税。 第一节 土地增值税概论土地增值税的税率-超率累进税率土地增值税税率表级次增值额占扣除项目金额比例税率速算扣除率15 0%( 含) 以下30%025 0%以上至1 0 0%( 含）40%5%31 0 0%以上至2 0 0%( 含)50%15%42 0 0%以上60%35%第一节 土地增值税概论土地增值税的减免

5、纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的。因国家建设需要依法征用，收回的房地产。个人因工作调动或改善居住条件而转让原自用住房，经向税务机关申报核准，凡居住满5年或5年以上的，免予缴纳土地增值税。居住满3年未满5年的，减半缴纳土地增值税。居住未满3年的按规定缴纳土地增值税。第一节 土地增值税概论以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地( 房地产) 作价入股进行投资作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业时，可免予缴纳土地增值税；一方出地、一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，可免予缴纳土地增值税。第一节 土地增值税概论土地增值税的纳税期限和纳税地点土

6、地增值税的纳税人应于转让房地产合同签订之日起七日内到房地产所在地的税务机关办理纳税申报。房地产所在地是指房地产的坐落地。纳税人转让房地产坐落在两个或两个以上地区的, 应按房地产所在地分别纳税。第二节 土地增值税的计算与申报第二节土地增值税的计算与申报土地增值税是以纳税人转让房地产所取得的增值额为计税依据。 增值税是纳税人转让房地产所取得的收入减去规定的扣除项目金额后的余额。其计算公式如下: 土地增值额=转让房地产的总收入-扣除项目金额 应纳税额=土地增值额适用税率 若土地增值额超过扣除项目金额50%以上, 同时适用两档或两档以上税率，就需分档计算。第二节土地增值税的计算与申报房地产转让收入的确

7、认货币收入实物收入其他收入纳税人隐瞒、虚报房地产成交价格的，转让房地产的成交价格低于房地产评估价格又无正当理由的，应由评估机构参照同类房地产的市场交易价格进行评估，税务机关根据或参照评估价格确定纳税人转让房地产的收入。第二节土地增值税的计算与申报扣除项目金额的确认新建房地产扣除项目金额取得土地使用权所支付的金额开发土地和新建房及配套设施的成本开发土地和新建房及配套设施的费用与转让房地产有关的税金财政部规定的其他扣除项目第二节土地增值税的计算与申报旧房及建筑物扣除项目金额 旧房及建筑物扣除项目金额一般用评估价格。即在转让已使用的房屋及建筑物时, 由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本乘以成

8、新度折扣率后的价格。评估价格应经税务机关确认。土地增值额的计算 转让房地产所取得的收入额减去按规定计算的扣除项目金额后的余额,即为计算土地增值税的增值额。第二节土地增值税的计算与申报应纳土地增值税的计算 土地增值税是采用超率累进税率计算的。只先计算出增值率，即增值额占扣除项目的比例后，才能确定适用税率，并计算应纳税额。其计算公式如下: 增值率= 增值额/扣除项目金额100% 应纳税额=(每级距的土地增值额适用税率)根据前表的速算扣除系数，其计算公式如下:应纳税额=土地增值额适用税率-扣除项目金额速算扣除率第二节土地增值税的计算与申报【例】某房地产开发公司开发商住混合楼项目，商业项目面积1000

9、平方米，普通标准住宅面积为5000平方米，合计6000平方米。该混合楼项目土地成本为120万元，房屋开发成本为600万元, 其他费用按比例扣除。假如该商业项目收入为500万元， 普通标准住宅收入为600万元， 合计1100万元，营业税金及附加55万元。 （有两种计算方法可以选择）第二节土地增值税的计算与申报第一种方法计算: 扣除项目=土地成本+房屋开发成本+费用扣除10% +加计扣除20%+税金=120+600+(120+600)10% +(120+600)20%+55=991(万元) 增值额=收入额-扣除项目金额 =(500+600)-991=109 增值率=增值额扣除项目金额100% =1

10、09991100%=11% 低于50%，适用30%的税率。 由于增值率未超过20%，普通标准住宅项目免税。第二节土地增值税的计算与申报 若按面积分摊增值额, 商业项目应纳的土地增值税如下: 1091000600030%=5.45(万元) 若按收入分摊增值额, 商业项目应纳的土地增值税如下: 109500( 500+600)30%=14.86(万元) 第二种方法计算: 普通标准住宅扣除项目金额=12050006000+60050006000+(100+500) 30%+27. 5=807. 5(万元)(除税金及附加外其他按面积分摊)第二节土地增值税的计算与申报普通标准住宅增值额=600-807.

11、5=-207.5(万元) (无增值额)商业项目扣除项目金额=12010006000+60010006000 +(20+100)30%+27.5=183.5(万元)商业项目增值额=500-183.5=316.5(万元)商业项目增值率=316.5183.5100%=172% 适用50%的税率商业项目应纳土地增值税=316.550%183.515%=130.725( 万元)第二节土地增值税的计算与申报 两种方法计算结果相差悬殊。根据 土地增值税暂行条例实施细则 第八条规定: “ 土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象为单位计算。” 哪一种计算方法更符合税法规定呢？土地增值税的纳

12、税申报（略）第二节土地增值税的计算与申报土地增值税的清算土地增值税的清算单位 土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的，应分别计算增值额。土地增值税的清算条件第二节土地增值税的计算与申报符合下列情形之一的, 纳税人应进行土地增值税的清算: 房地产开发项目全部竣工、完成销售的 整体转让未竣工决算房地产开发项目的 直接转让土地使用权的符合下列情形之一的, 要求纳税人进行土地增值税清算: 已竣工验收的房地产开发项目, 已转让第二节土地增值税的计算与申报 的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在

13、85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的； 取得销售( 预售) 许可证满3年仍未销售完毕的； 纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的； 省税务机关规定的其他情况。第二节土地增值税的计算与申报非直接销售和自用房地产的收入确定 房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等， 发生所有权转移时应视同销售房地产，其收入按下列方法和顺序确认：按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定；由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。第三节 土地增值税的会计

14、处理第三节 土地增值税的会计处理预缴土地增值税的会计处理 纳税人在项目全部竣工前转让房地产取得的收入，由于涉及成本计算及其他原因，而无法据以计算土地增值税, 可以预缴土地增值税。待项目全部竣工、办理结算手续后, 再进行清算，多退少补。 【例】某房地产开发公司在某项目竣工前, 预先售出部分房地产而取得收入200万元, 假设应预缴土地增值税20万元; 项目竣工后, 工程全部收入500万元。按税法的规定, 该项目应交土地增值税80万元。第三节 土地增值税的会计处理收到预收款时: 借:银行存款 2 000 000 贷:预收账款 买主 2 000 000按税务机关核定比例预提应交土地增值税时: 借:递延

15、所得税资产 土地增值税 200 000 贷:应交税费 应交土地增值税 200 000预缴土地增值税时: 借:应交税费 应交土地增值税 200000 贷：银行存款 200000第三节 土地增值税的会计处理实现收入、 进行结算时:借:预收账款 买主 2 000 000 银行存款 3 000 000 贷:主营业务收入 5 000 000按土地增值税的规定, 计算整个工程项目收入应交土地增值税时: 借:营业税金及附加 800 000 贷:应交税费 应交土地增值税 600 000 递延所得税资产 土地增值税 200 000缴清应交土地增值税时：借:应交税费 应交土地增值税 600 000 贷:银行存款

16、600 000第三节 土地增值税的会计处理扣除项目金额的会计处理房地产开发企业 若企业在受让土地使用权后，集中开发建设，一次性整体转 让，其扣除项目金额容易计算和确定。如果是分批开发建设、分次转让，其开发成本费用的计算就比较复杂。非房地产开发企业 非房地产开发企业，包括外商投资房地产企业、 从事房地产业务的股份制试点企业对外经济合作企业以及兼营房地产业务的各类企业和单位。第三节 土地增值税的会计处理转让的房地产 凡转让的房地产, 原来是在企业“固定资产”账户进行核算和反映的。这说明是旧的或使用过的。对其扣除项目金额，不能以账面价值或其净值计算扣除， 应以政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成

17、本乘以成新度折扣率后的价格计算扣除。第三节 土地增值税的会计处理主营房地产业务的企业土地增值税的会计处理 主营房地产业务的企业，是指在企业的经营业务中，房地产业务是企业的主要经营业务，其经营收入在企业的经营收入中占有较大比重，并且直接影响企业的经济效益。主营房地产业务的企业，既有房地产开发企业，也有对外经济合作企业、 股份制试点企业和外商投资房地产企业等。第三节 土地增值税的会计处理在现货房地产销售情况下，采用一次性收款、房地产移交使用、发票账单提交买主、钱货两清的，应于房地产已经移交和发票结算账单提交作为销售实现，借记“银行存款”等账户，贷记“主营业务收入”等账户。在现货房地产销售情况下，采

18、用赊销、分期收款方式销售房地产的，应以合同规定的收款时间作为销售实现，分次结转收入。第三节 土地增值税的会计处理商品房预售商品房预售人应当按照国家有关规定, 将预售合同报县级以上人民政府房产管理部门和土地管理部门登记备案。【例】主营房地产业务的某房地产开发公司，投资开发一居住小区，因小区位置比较偏僻，开工时地价便宜，但当小区住宅建成销售时，附近新建地铁站，使该地区地价上涨，小区住宅商品房由原来的2000元/平方米上升到4000元/平方米。这时, 该房地产开发公司销售第三节 土地增值税的会计处理 10000平方米住宅，按4000元/平方米计算，共计收入售房款40000000元。该住宅实际成本18

19、00元/平方米, 共计成本18000000元。对于财务费用中的利息支出，由于该公司能够按转让房地产项目计算分摊，并能够提供金融机构证明（利率没有超过银行同类同期贷款利率计算的金额），按规定允许据实扣除利息支出, 企业实际发生利息支出170000元。其他房地产开发费用按规定可扣除90 0000元( 180000005%)，营业税2000000元，城市维护建设税140000元，教育费附加60000元。第三节 土地增值税的会计处理 计算土地增值税税额。 第一步: 确定扣除项目金额。 扣除项目金额=开发土地和新建房及配套设施的成本+利息支出+其他房地产开发费用+营业税+城市维护建设税+教育费附加+加计

20、20% 扣除=18 000 000+170 000+900 000+2 000000 +140 000+60 000+18 000 00020% =24 870 000(元) 第二步: 计算增值额。 增值额=房地产转让收入-扣除项目金额=40 000 000 -24 870 000=15 130 000( 元)第三节 土地增值税的会计处理第三步:计算增值额占扣除项目的比例。增值额占扣除项目的比例=15 130 00024 870 000100% 6 %第四步:计算土地增值税税额。土地增值税税额=15 130 00040%-24 870 0005%=6 052 000-1 243 500=4 8

21、08 500(元)第三节 土地增值税的会计处理土地增值税的会计处理。计提土地增值税时: 借:营业税金及附加 4 808 500 贷:应交税费 应交土地增值税 4 808 500实际缴纳土地增值税时: 借:应交税费 应交土地增值税 4 808 500 贷:银行存款 4 808 500第三节 土地增值税的会计处理兼营房地产业务的企业土地增值税的会计处理【例】兼营房地产业务的某金融公司，按5 000元/平方米的价格购入一栋两层楼房，共计2 000平方米，支付价款10 000 000元。后来，该公司没有经过任何开发，以9 000元/平方米的价格出售, 取得转让收入18 000 000元，缴纳营业税等流

22、转税990 000元。该公司既不能按转让房地产项目计算分摊利息支出，也不能提供金融机构证明。第三节 土地增值税的会计处理计算土地增值税税额第一步:确定扣除项目金额扣除项目金额=取得土地使用权所支付的金额+房地产开发费用+与转让房地产有关的税金 =10 000 000+10 000 00010%+990 000 =11 990 000( 元)第二步:计算增值额。增值额=18 000 000-11 990 000=6 010 000( 元)第三节 土地增值税的会计处理第三步:计算增值额占扣除项目的比例。增值额占扣除项目的比例=6 010 00011 990 000100%=50. 125%第四步:计算土地增值税税额。土地增值税税额=6 010 00040%-11 990 0005%=2404 000-599 500=1 804 500( 元)第三节 土地增值税的会计处理土地增值税的