XXXXCPA会计重点讲座讲义

1、.：.；2021CPA会计重点讲座讲义第一单元 金融工具会计金融工具是指构成一个企业的金融资产，并构成其他单位的金融负债或权益工具的合同。金融工具包括金融资产、金融负债和权益工具。(涉及到教材中第二章金融资产、第九章负债和第十章一切者权益的内容)例如，甲公司经过发行债券筹集资金10亿元，那么购入债券方乙公司构成金融资产如持有至到期投资，发行债券方构成金融负债应付债券；又如，甲公司经过发行股票筹集资金10亿元，那么购入股票方构成金融资产，发行股票方构成权益工具股本。第一部分 金融资产知识点1：金融资产的定义和分类一、金融资产的定义和分类金融资产主要包括库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、贷款

2、、其他应收款、应收利息、债务投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产等。 金融资产的学习思绪是，将四类金融资产分为二条线，期末分别按“公允价值和“摊余本钱计量：知识点2：买卖性金融资产二、买卖性金融资产买卖性金融资产的核算分为获得时、持有期间和处置时三个步骤：【例1综合题】购入股票作为买卖性金融资产 甲公司有关买卖性金融资产买卖情况如下： 2021年12月5日购入股票100万元，发生相关手续费、税金0.2万元，作为买卖性金融资产： 借：买卖性金融资产本钱 100 投资收益 0.2 贷：银行存款 100.22021年12月31日，该股票收盘价为108万元： 借：买卖性金融资产公允价值变动 8 贷：

3、公允价值变动损益 8未实现收益2021年1月5日处置，收到110万元 借：银行存款 110 公允价值变动损益 8未实现收益 贷：买卖性金融资产本钱 100 公允价值变动 8 投资收益 110100 10已实现收益知识点3：可供出卖金融资产三、可供出卖金融资产 可供出卖金融资产的账务处置也可分为获得时、持有期间和出卖时三个步骤：应留意的是，后续计量中，公允价值下跌分为二种情况处置：假设公允价值正常下跌，其公允价值变动冲减资本公积其他资本公积；假设公允价值发生暴跌或延续性下跌，那么应计提减值，将公允价值变动计入当期损益资产减值损失，不能把损失“藏在资本公积中。【例2】购入股票作为可供出卖金融资产

4、甲公司有关可供出卖金融资产买卖情况如下： 2021年12月5日购入股票100万元，发生相关手续费、税金0.2万元，作为可供出卖金融资产： 借：可供出卖金融资产本钱 100.2 贷：银行存款 100.2 2021年末，该股票收盘价为108万元： 借：可供出卖金融资产公允价值变动 7.8 贷：资本公积其他资本公积 7.8 2021年1月15日处置，收到110万元 借：银行存款 110 资本公积其他资本公积 7.8 贷：可供出卖金融资产本钱 100.2 公允价值变动 7.8 投资收益 110100.2 9.8知识点4：持有至到期投资四、持有至到期投资 持有至到期投资的会计处置，包括获得投资时、持有期

5、间和处置时三个步骤：【例3综合题】溢价购入债券作为持有至到期投资 甲公司2021年1月1日购入某公司于2021年1月1日发行的三年期债券，作为持有至到期投资。该债券票面金额为100万元，票面利率为10，甲公司实践支付106万元含买卖费用。该债券每年付息一次，最后一年还本金并付最后一次利息，假设甲公司按年计算利息。相关会计处置如下： 12021年1月1日购入时 借：持有至到期投资本钱 100 即面值 利息调整 6 即溢价 贷：银行存款 10622021年12月31日计算应收利息和确认利息收入 应收利息票面金额100票面利率10期限110万元利息收入持有至到期投资期初摊余本钱实践利率期限 a.先计

6、算该债券的实践利率 r=7.7。计算过程如下： 债券本债券息现值101r101r21101r3投入资金106当r8时：1018101821101839.2593+8.573487.3215105.1542 当r7时： 1017101721101739.34588.734489.7928107.873 8% 105.1542r1067%107.873r8%78106105.1542107.873105.1542 r106105.1542107.873105.1542788 0.84582.718818 0.311118 80.31117.7b.摊余本钱计算表2021年12月31日，账务处置如下：

7、 借：应收利息 10本息 贷：投资收益 8.15利息收入 持有至到期投资利息调整 1.85即溢价摊销，还本额 借：银行存款 10 贷：应收利息 1032021年12月31日计算应收利息和确认利息收入 借：应收利息 10 贷：投资收益 8.01利息收入 持有至到期投资利息调整 1.99即溢价摊销，还本额 借：银行存款 10 贷：应收利息 1042021年12月31日计算应收利息和确认利息收入，并收回本息借：应收利息 10 贷：投资收益 7.84利息收入 持有至到期投资利息调整 2.16即溢价摊销，还本额 借：银行存款 110 贷：持有至到期投资本钱 100 即面值 应收利息 10 知识点5：贷款

8、和应收款项 四、贷款和应收款项 贷款和应收款项的会计处置原那么，大致与持有至到期投资一样。也分为三个步骤： 1获得时 金融企业按当前市场条件发放的贷款，应按发放贷款的本金和相关买卖费用之和作为初始确认金额。普通企业对外销售商品或提供劳务构成的应收债务，通常应按从购货方应收的合同或协议价款作为初始确认金额。2持有期间，期末计算应收利息和利息收入 应收利息贷款本金贷款利率期限 利息收入贷款期初摊余本钱实践利率期限3处置时企业收回或处置贷款和应收款项时，应将获得的价款与该贷款和应收款项账面价值之间的差额计入当期损益。【例3综合题】长期应收款按摊余本钱计量 2021年1月1日，甲公司对乙公司出卖一项投

9、资性房地产，应收价款为2 000万元，分别在2021年末和2021年末收取1 000万元。假设折现率为8。那么有关处置如下： 12021年1月1日，计算现值作为收入长期应收款现值1 000181 000182925.93857.341 783.27万元借：长期应收款 2 000本息 贷：其他业务收入 1 783.27代垫，本金 未实现融资收益 216.73利息22021年末确认利息收入 利息收入长期应收款期初摊余本钱实践利率期限 长期应收款摊余本钱长期应收款账面余额未实现融资收益2021年12月31日，账务处置如下： 借：银行存款 1 000 贷：长期应收款 1 000借：未实现融资收益 14

10、2.66 贷：财务费用 142.66 32021年末确认利息收入 借：银行存款 1 000 贷：长期应收款 1 000借：未实现融资收益 74.07 贷：财务费用 74.07知识点6：金融资产转移六、金融资产转移 一金融资产转移概述金融资产(含单项或一组类似金融资产)转移，是指企业(转出方)将金融资产让与或交付给该金融资产发行方以外的另一方(转入方)。企业金融资产转移，包括以下两种情形： 1将收取金融资产现金流量的权益转移给另一方，比如将未到期票据向银行贴现。 2金融资产证券化，即将金融资产转移给另一方，但保管收取金融资产现金流量的权益，并承当将收取的现金流量支付给最终收款方的义务，同时还应满

11、足以下条件：1从该金融资产收到对等的现金流量时，才有义务将其支付给最终收款方。 2根据合同商定，不能出卖该金融资产或作为担保物，但可以将其作为对最终收款方支付现金流量的保证。3有义务将收取的现金流量及时支付给最终收款方。企业无权将该现金流量进展再投资，但按照合同商定在相邻两次支付间隔期内将所收到的现金流量进展现金或现金等价物投资的除外。企业按照合同商定进展再投资的，该当将投资收益按照合同商定支付给最终收款方。【例5】金融资产证券化情况下的金融资产转移 甲商业银行有100亿元住房抵押贷款，期限20年，年利率6。由于期限长流动性差，为了提高资产流动性，有意将该贷款出卖给特定目的信托SPV；但特定目

12、的信托没有充足资金购买该贷款，于是就以该贷款作质押向公众发行债券；发行债券胜利后，特定目的信托筹集资金100亿元，将该资金支付给甲商业银行，购入贷款100亿元，收回贷款本息的风险由特定目的信托自行承当。 随后特定目的信托以购入的贷款应收取的贷款本息用于支付发行债券应支付的本息。由于住房抵押贷款的客户众多，特定目的信托收取贷款本息很不方便，于是委托甲商业银行代其收取该住房抵押贷款的本息，甲商业银行作为效力商将得到一定的手续费或佣金。甲商业银行收取该住房抵押贷款的本息后，将其支付给特定目的信托，由特定目的信托委托其他银行支付给债券持有人；或者是甲商业银行接受特定目的信托的委托，将该贷款本息直接支付

13、给债券持有人。上述业务流程图示如下：注：金融资产证券化在我国刚刚起步，在实务中比较少见。它是复习中的难点，但不是考试的重点。二金融资产转移确实认和计量1符合终止确认条件的情形 企业收取金融资产现金流量的合同权益终止的，该当终止确认该金融资产。此外，企业已将金融资产一切权上几乎一切的风险和报酬转移给转入方的，也该当终止确认该金融资产。 以下情况阐明已将金融资产一切权上几乎一切风险和报酬转移给了转入方，因此该当终止确认相关金融资产：企业以不附追索权方式出卖金融资产。【例6】应收账款出卖2021年3月15日，甲公司销售一批商品给乙公司，开出的增值税公用发票上注明的销售价款为300 000元，增值税销

14、项税额为51 000元，款项尚未收到。双方商定，乙公司应于2021年10月31日付款。 2021年6月4日，经与中国银行协商后商定：甲公司将应收乙公司的货款出卖给中国银行，价款为330 000元；在应收乙公司货款到期无法收回时，中国银行不能向甲公司追偿。甲公司与应收债务出卖有关的账务处置如下： 2021年6月4日出卖应收债务借：银行存款 330 000 营业外支出 21 000 贷：应收账款 351 000终止确认 企业将金融资产出卖，同时与买入方签署协议，在商定期限终了时按当日该金融资产的公允价值回购，该当终止确认金融资产。 企业将金融资产出卖，同时与买入方签署看跌期权合约(即买入方有权将该

15、金融资产返售给企业)，但从合约条款判别，该看跌期权是一项艰苦价外期权(即期权合约的条款设计使得金融资产的买方极小能够会到期行权)。 2不符合终止确认条件的情形 金融资产转移后，企业(转出方)仍保管了该金融资产一切权上几乎一切的风险和报酬的，那么不该当终止确认该金融资产，并将收到的对价确以为一项金融负债。该金融资产与确认的相关金融负债不得相互抵消。在随后的会计期间，企业该当继续确认该金融资产产生的收入和该金融负债产生的费用。所转移的金融资产以摊余本钱计量的，确认的相关负债不得指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债。 以下情况阐明企业保管了金融资产一切权上几乎一切风险和报酬，不该当终止

16、确认相关金融资产： 企业采用附追索权方式出卖金融资产。 【例7】甲公司将应收票据100万元贴现，获得贴现净额98万元，银行拥有追索权。该应收票据的期限为6个月，企业已持有2个月，贴现期4个月。甲公司的账务处置如下： a.贴现时 借：银行存款 98 短期借款利息调整 2 贷：短期借款本钱 100b.期末计算利息费用 借：财务费用 2 贷：短期借款利息调整 2 c.假设票据到期，承兑人支付了票据款，甲公司处置如下： 借：短期借款 100 贷：应收票据 100假设票据到期，承兑人没有支付票据款，甲公司处置如下： 借：应收账款 100 贷：应收票据 100借：短期借款 100 贷：银行存款 100企业

17、将金融资产出卖，同时与买入方签署协议，在商定期限终了时按固定价钱或原售价加合理报答将该金融资产回购。这种情况相当于以金融资产做质押获得借款，不应终止确认金融资产。 企业将金融资产出卖，同时与买入方签署看跌期权合约(即买入方有权将该金融资产返售给企业)，但从合约条款判别，该看跌期权是一项艰苦价内期权(即期权合约的条款设计，使得金融资产的买方很能够会到期行权)。这种情况下，风险报酬没有转移，不能终止确认金融资产。 企业(银行)将信贷资产整体转移，同时保证对金融资产买方能够发生的信誉损失进展全额补偿，不能终止确认金融资产。 企业将金融资产出卖，同时与转入方达成一项总报答互换协议，该互换使市场风险又转

18、回给了金融资产出卖方，不能终止确认金融资产。 3继续涉入的情形 1继续涉入的判别 企业既没有转移也没有保管金融资产一切权上几乎一切的风险和报酬的，该当分别以下情况处置：放弃了对该金融资产控制的，该当终止确认该金融资产；未放弃对该金融资产控制的，该当按照其继续涉入所转移金融资产的程度确认有关金融资产，并相应确认有关金融负债。继续涉入所转移金融资产的程度，是指该金融资产价值变动使企业面临的风险程度。2继续涉入的计量 企业既没有转移也没有保管金融资产一切权上几乎一切的风险和报酬，且未放弃对该金融资产控制的，该当按照其继续涉入所转移金融资产的程度，在充分反映保管的权益和承当的义务的根底上，确认有关金融

19、资产，并相应确认有关负债。经过对所转移金融资产提供财务担保方式继续涉入的，该当在转移日按照金融资产的账面价值和财务担保金额两者之中的较低者，确认继续涉入构成的资产，同时按照财务担保金额和财务担保合同的公允价值(提供担保的取费)之和确认继续涉入构成的负债。财务担保金额，是指企业所收到的对价中，将被要求归还的最高金额。【例8】阐明金融资产证券化的会计处置 甲银行持有一组住房抵押贷款，借款方可提早偿付。2021年1月1日，该组贷款的本金和摊余本钱均为10 000万元，票面利率和实践利率均为10。经同意，甲银行拟将该组贷款转移给某信托机构以下简称受让方进展证券化。有关资料如下： 2021年1月1日，甲

20、银行与受让方签署协议，将该组贷款转移给受让方，并办理有关手续。甲银行收到款项9 115万元，同时保管以下权益：1收取本金1 000万元以及这部分本金按10的利率所计算确定利息的权益；2收取以9 000万元为本金、以0.5为利率所计算确定利息超额利差账户的权益。受让人获得收取该组贷款本金中的9 000万元以及这部分本金按9.5的利率收取利息的权益。根据双方签署的协议，假设该组贷款被提早偿付，那么偿付金额按1：9的比例在甲银行和受让人之间进展分配；但是，假设该组贷款发生违约，那么违约金额从甲银行拥有的1 000万元贷款本金中扣除，直到扣完为止。 2021年1月1日，该组贷款的公允价值为10 100

21、万元，0.5的超额利差账户的公允价值为40万元。 甲银行的分析及会计处置如下： 甲银行转移了该组贷款一切权相关的部分艰苦风险和报酬如艰苦提早偿付风险，但由于设立了次级权益即内部信誉增级，因此也保管了一切权相关的部分艰苦风险和报酬，并且可以对留存的该部分权益实施控制。根据金融资产转移准那么，甲银行应采用继续涉入法对该金融资产转移买卖进展会计处置。 甲银行收到9 115万元对价，由两部分构成：一部分是转移的90贷款及相关利息的对价，即9 090万即10 100万90元；另一部分是由于使保管的权益次级化所获得的对价25万元9 115-9 090。此外，由于超额利差账户的公允价值为40万元，从而甲银行

22、的该项金额资产转移买卖的信誉增级相关的对价为65万元2540。 假定甲银行无法获得所转移该组贷款的90和10部分各自的公允价值，那么甲银行所转移该组贷款的90部分构成的利得或损失计算如下表。 金额单位：万元 工程 估计公允价值 百分比 分配后的账面金额 已转移部分 9 090 90 9 000仍保管部分 1 010 10 1 000 小计 10 100 100 10 000 甲银行该项金融资产转移构成的利得9 0909 00090万元 甲银行仍保管贷款部分的账面价值为1 000万元。 甲银行因继续涉入而确认资产的金额，按双方协议商定的、因信誉增级使甲银行不能收到的现金流入最大值1 000万元；

23、另外，超额利差账户构成的资产40万元本质上也是继续涉入构成的资产。 因继续涉入而确认负债的金额，按因信誉增级使甲银行不能收到的现金流入最大值1000万元和信誉增级的公允价值总额65万元，两项合计为1 065万元。据此，甲银行在金融资产转移日应作如下账务处置： 借：存放同业 9 115 继续涉入资产次级权益 1 000 超额账户 40 贷：贷款 9 000 继续涉入负债 1 065 其他业务收入 90 (转移部分与售价的差)金融资产转移后，甲银行应根据收入确认原那么，采用实践利率法将信誉增级获得的对家65万元分期予以确认。此外，还应在资产负债表中规已确认资产确认能够发生的减值损失。注：在金融类企

24、业中，“继续涉入资产科目余额可以编入资产负债表中的“衍生金融资产工程；“继续涉入负债科目余额可以编入 “衍生金融负债工程。 总结： 1买卖性金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项与可供出卖金融资产的比较 买卖性金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项与可供出卖金融资产在初始计量和后续计量上，具有一样点，又有不同点，现归纳如下： 类别 初始计量 后续计量 买卖性金融资产 本钱公允价值；买卖费用计入当期损益 期末按公允价值计量；公允价值变动计入当期损益公允价值变动损益 持有至到期投资、贷款和应收款项 本钱公允价值买卖费用 期末按摊余本钱计量，分别计算应收利息和利息收入 可供出卖金融资产 期末按公

25、允价值计量；公允价值变动计入权益资本公积 2应收利息和利息收入的比较在持有至到期投资计算利息时，为什么会有应收利息和利息收入？下表列示了其计算公式和二者的关系： 计算公式 阐明 应收利息 债券面值票面利率期限 票面利率又称为名义利率，之所以实践利率与名义利率不同，是由于存在折价、溢价和买卖费用；假设不存在折价、溢价和买卖费用，那么实践利率与名义利率一样，利息收入等于应收利息 利息收入 债券期初摊余本钱实践利率期限 第二部分 金融负债知识点1：金融负债的分类一、金融负债的分类 金融负债主要包括短期借款、应付票据、应付债券、长期借款等。企业该当结合本身业务特点和风险管理要求，将承当的金融负债在初始

26、确认时分为以下两类：1以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债如衍生金融负债；2其他金融负债。其他金融负债是指没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，通常情况下，包括企业购买商品或效力构成的应付账款、长期借款、应付债券等。知识点2：金融负债的会计处置二、金融负债的会计处置摊余本钱计量部分 下面以长期借款和可转换公司债券来阐明以摊余本钱计量的金融负债的会计处置。 1长期借款 长期借款的核算分为三个步骤：借入时、期末计提利息和还本付息。关键是期末计提利息： 1应付利息长期借款本金贷款利率期限2利息费用长期借款期初摊余本钱实践利率期限【例1】甲公司于2021年1月1日从银行借入1

27、00万元，借款期限2年，年利率6，利息每年支付一次。为了借入该款项，甲公司支付了财务资料鉴证费用2万元。假设利息费用费用化。甲公司账务处置如下： 12021年1月1日借款时： 借：银行存款 100 贷：长期借款本金 100 借：长期借款利息调整 2 贷：银行存款 2长期借款摊余本钱为98万元。 22021年末，计算应付利息和利息费用 应付利息本金名义利率期限100616万元 利息费用长期借款期初摊余本钱实践利率期限 按插值法计算实践利率： 61r1061r298当r7时 6171061725.6192.5898.19 当r8时 6181061825.5690.8896.44 7 98.19r9

28、88 96.44r7879898.1996.4498.19 r9898.1996.4498.198777.112021年12月31日 借：财务费用 6.97利息费用 贷：应付利息 6 长期借款利息调整 0.972021年12月31日 借：财务费用 7.03利息费用 贷：应付利息 6 长期借款利息调整 1.03 2可转换公司债券企业发行的可转换公司债券可以分为普通可转换公司债券和分别买卖可转换公司债券。其会计处置根本一样。 1企业发行的可转换公司债券，该当在初始确认时将其包含的负债成份和权益成份进展分拆，将负债成份确以为应付债券，将权益成份确以为资本公积。 在进展分拆时，应领先对负债成份的未来现

29、金流量进展折现确定负债成份的初始确认金额，再按发行价钱总额扣除负债成份初始确认金额后的金额确定权益成份的初始确认金额。发行可转换公司债券发生的买卖费用，该当在负债成份和权益成份之间按照各自的相对公允价值进展分摊。 2对于可转换公司债券的负债成份，在转换为股份前，其会计处置与普通公司债券一样，即按照实践利率和摊余本钱确认利息费用，按照面值和票面利率确认应付利息，差额作为利息调整。3可转换公司债券持有者在债券存续期间内行使转换权益，将可转换公司债券转换为股份时，对于债券面额缺乏转换1股股份的部分，企业该当以现金归还。4企业发行认股权和债券分别买卖的可转换公司债券简称为分别买卖可转换公司债券所发行的

30、认股权符合权益工具定义及其确认与计量规定的，该当确以为一项权益工具资本公积，并以发行价钱减去不附认股姑且其他条件一样的公司债券公允价值后的净额进展计量。假设认股权持有人到期没有行权的，该当在到期时将原计入资本公积其他资本公积的部分转入资本公积股本溢价。在实务中，上市公司发行的分别买卖可转债比普通可转债的比例要大一些。【例2】甲特种钢股份为A股上市公司，2021年为调整产品构造，公司拟投资建立某特种钢消费线，以填补国内空白。该工程方案投资额为20亿元，公司制定了发行分别买卖可转换公司债券的融资方案。 经有关部门同意，甲公司于2021年1月1日按面值发行了2 000万张，每张面值100元的分别买卖

31、可转换公司债券，合计20亿元，债券期限为5年，票面年利率为1假设单独按面值发行普通公司债券，票面年利率需求设定为6，按年付息。同时，每张债券的认购人获得公司派发的15份认股权证，权证总量为30 000万份20亿/10015，该认股权证为欧式认股权证即到期日才干行权；行权比例为2：1即2份认股权证可认购1股甲公司股票，行权价钱为12元/股。认股权证存续期为24个月即2021年1月1日至2021年1月1日，行权期为认股权证存续期最后五个买卖日行权期间权证停顿买卖。假定债券和认股权证发行当日即上市。甲公司会计处置： 2021年1月1日发行时分别买卖可转债负债成份200 0001/16200 0001

32、/162200 0001/163200 0001/164200 000101/165157 876.36万元。 分别买卖可转债务益成份200 000157 876.3642 123.64万元。 借：银行存款 200 000 应付债券可转换公司债券利息调整42 123.64 贷：应付债券可转换公司债券面值 200 000 资本公积其他资本公积 42 123.642021年12月31日 应付利息面值200 000票面年利率12 000万元 利息费用应付债券期初摊余本钱157 876.36年实践利率69 472.58万元 借：在建工程等 9 472.58 贷：应付利息 2 000 应付债券可转公司债

33、券利息调整7 472.58借：应付利息 2 000 贷：银行存款 2 000其他4年利息处置略。 请大家自行填写下表并编制分录2021年1月1日，假设甲公司股票市价为每股20元，认购权证持有人全部行权2份认股权证认购1股，每股行权价12元 借：银行存款30 000/212 180 000 资本公积其他资本公积 42 123.64 贷：股本15 0001 15 000 资本公积股本溢价 207 123.64第三部分 权益工具知识点1：权益工具1.权益工具是指能证明拥有某个企业在扣除一切负债后的资产中的剩余权益的合同。从权益工具的发行方看，权益工具属于一切者权益的组成内容，比如企业发行的普通股。

34、企业发行金融工具，该当按照该金融工具的本质，以及金融资产、金融负债和权益工具的定义，在初始确认时将该金融工具或其组成部分确以为金融资产、金融负债或权益工具。2.企业发行金融工具时，假设该工具合同条款中没有包括交付现金或其他金融资产给其他单位的合同义务，也没有包括在潜在不利条件下与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务，那么该工具应确以为权益工具。下面举例阐明在潜在不利条件下构成金融资产和金融负债的例子。 金融负债金融工具具有交付现金或其他金融资产给其他单位的合同义务，或在潜在不利条件下与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务 权益工具金融工具没有包括交付现金或其他金融资产给其他单位的合同义

35、务，也没有包括在潜在不利条件下与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务 非衍生工具：不包括交付非固定数量的发行方本身权益工具进展结算的合同义务 须用或可用发行方本身权益工具进展结算 衍生工具：只能经过交付固定数量的发行方本身权益工具换取固定的现金或其他金融资产进展结算 【例1】甲公司于2021年3月1日向乙公司发行1 000张以丙公司的普通股为标的证券的认购权证，每张权证的价钱为2元，乙公司支付现金。根据合同，每张认购权证允许乙公司在2021年3月1日权证到期日以前，随时以每股20元的价钱向甲公司购买1股丙公司的普通股。2021年3月1日，丙公司普通股的市场价钱为每股18元。 普通而言，乙公

36、司只需在有利的情况下才会行使这种权益假设丙公司股票市场价钱低于20元/股，认购权证对乙公司不利。在不利情况下，乙公司不行权，因此，对乙公司来说，认购权证的最低价值为零，所以，认购权证是乙公司的金融资产在潜在有利条件下，与其他单位交换金融资产或金融负债的合同权益。 对甲公司而言，认购权证使甲公司承当了在乙公司行权时，以20元/股的价钱向乙公司出卖1 000股丙公司股票的合同义务。乙公司只需在对本人有利、对甲公司不利的情况下才会行权，所以认购权证对甲公司来说是一项金融负债在潜在不利条件下，与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务。3.假设企业发行的该工具未来须用或可用本身权益工具进展结算，还需求

37、继续区分不同情况进展判别。企业将发行的金融工具确以为权益工具，该当同时满足以下条件：1该金融工具该当不包括交付现金或其他金融资产给其他单位，或在潜在不利条件下与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务；2该金融工具须用或可用发行方本身权益工具进展结算的，如为非衍生工具，该金融工具该当不包括交付非固定数量的发行方本身权益工具进展结算的合同义务；如为衍生工具，该金融工具只能经过交付固定数量的发行方本身权益工具换取固定数额的现金或其他金融资产进展结算。其中，所指的发行方本身权益工具不包括本身经过收取或交付本身权益工具进展结算的合同。【例2】发行看涨期权，如何区分权益工具或金融负债 (期权,衍生工具)

38、甲公司于2021年2月1日向乙公司发行以本身普通股为标的的看涨期权。根据该期权合同，假设乙公司行权(行权价为102元)，乙公司有权以每股102元的价钱从甲公司购入普通股1 000股。其他有关资料如下：合同签署日 2021年2月1日行权日(欧式期权，即到期日才干行权) 2021年1月31日2021年2月1日每股市价 100元 2021年12月31日每股市价 104元 2021年1月31日每股市价 104元 2021年1月31日应支付的固定行权价钱 102元 期权合同中的普通股数量 1 000股 2021年2月1日期权的公允价值期权费 5 000元 2021年12月31日期权的公允价值当日市价 3

39、 000元内在价值2 000+时间价值1 000 2021年1月31日期权的公允价值 2 000元内在价值2 000+时间价值0注：2021年1月31日期权公允价值=期权内在价值+时间价值=股票市场价钱104-行权价钱1021 000股+到期日时间价值为0=2 000元。 假定不思索其他要素，甲公司卖出期权方的账务处置如下： 情形1：期权将以现金净额结算 (金融负债)甲公司：2021年1月31日，向乙公司支付相当于本公司普通股1 000股市值的金额。 乙公司：2021年1月31日，向甲公司支付1 000股102元102 000元。 2021年2月1日，甲公司确认发行的看涨期权： 借：银行存款

40、5 000 贷：衍生工具看涨期权 5 000其他应付款 注：乙公司向甲公司支付5 000元，购入看涨期权即2021年2月1日有权益以102元购入甲公司股票1 000股。由于合同签署是按照现金净额结算，甲公司将收到的期权费作为负债，相当于其他应付款；月末编制资产负债表时，可以列示在“衍生金融负债报表工程中。 2021年12月31日，甲公司确认期权公允价值减少： 借：衍生工具看涨期权 2 000 贷：公允价值变动损益 2 000 2021年1月31日，确认期权公允价值减少： 借：衍生工具看涨期权 1 000 贷：公允价值变动损益 1 000注：2021年1月31日，该期权公允价值又减少了1 000

41、元，甲公司可以少支付1 000元，冲回其他应付款1 000元。 在同一天，乙公司行使了该看涨期权，合同以现金净额方式进展结算。甲公司有义务向乙公司交付104 000(1041 000)元，并从乙公司收取102 000(1021 000)元，甲公司实践支付净额为2 000元。甲公司反映看涨期权结算的账务处置如下： 借：衍生工具看涨期权 2 000 贷：银行存款 2 000情形2：以普通股净额结算 (金融负债)除期权以普通股净额结算外，其他资料与情形1一样。因此，除以下账务处置外，其他账务处置与情形1一样。 2021年1月31日甲公司账务处置： 借：衍生工具看涨期权 2 000 贷：股本乙公司2

42、000/104 19.2 资本公积股本溢价 1 980.8情形3：以现金换普通股方式结算 (权益工具)采用以现金换普通股方式结算，是指乙公司如行使看涨期权，甲公司将交付固定数量的普通股，同时从乙公司收取固定金额的现金。即乙公司假设行权，乙公司将真正购入甲公司1 000股新发行的普通股。 2021年2月1日，甲公司发行看涨期权；确认该期权下，一旦乙公司行权将导致甲公司发行固定数量股份，并收到固定金额的现金。甲公司账务处置如下： 借：银行存款 5 000 贷：资本公积股本溢价 5 0002021年12月31日，不需进展账务处置。由于没有发生现金收付。 2021年1月31日，反映乙公司行权。该合同以

43、总额进展结算，甲公司有义务向乙公司交付1 000股本公司普通股，同时收取102 000元现金。甲公司账务处置：借：银行存款1 000102 102 000 贷：股本乙公司1 0001 1 000 资本公积股本溢价 101 000第二单元所得税会计知识点1：所得税会计概述一、所得税会计概述1.所得税概念“所得税是个统称，在详细核算时应分成两条线：应交所得税和所得税费用。1应交所得税。其特点是：按税法计算、属于负债要素、列示在资产负债表中。 2所得税费用。其特点是：按会计准那么的规定计算、属于费用要素、列示在利润表中。只需明确了应交所得税和所得税费用是二个不同的概念，在会计处置时才不会混淆。值得阐

44、明的是，本课程属于会计课，所以主要是讲如何确定所得税费用。 2.所得税费用核算方法按照会计准那么规定，企业应采用资产负债表债务法核算所得税费用。资产负债表债务法是从资产负债表出发，经过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准那么规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税根底，对于两者之间的差别即暂时性差别分别应纳税暂时性差别与可抵扣暂时性差别，确认相应的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此根底上确定每一会计期间利润表中的所得税费用。3.所得税会计核算程序知识点2：计税根底和暂时性差别二、计税根底和暂时性差别 一计税根底 1.资产的计税根底 资产的计税根底，是指企业收回资产账面价值的过程

45、中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即某一项资产在未来期间计税时可以税前扣除的金额。资产在初始确认时，其计税根底普通为获得本钱。 资产账面价值，固定资产账面余额累计折旧账面净值账面净值减值预备账面价值无形资产与之类似存货等没有账面净值的概念账面余额跌价预备减值预备账面价值【例1】甲公司2021年12月1日购入存货100万元不含增值税，存货的本钱为100万元，那么存货的计税根底为100万元。即未来出卖存货时可以税前抵扣的金额为100万元。2.负债的计税根底 负债的计税根底，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。ab【例2】甲公司

46、2021年末估计负债账面金额为100万元预提产品保修费用，假设产品保修费用在实践支付时抵扣。那么：估计负债计税根底负债账面价值100其在未来期间计算应税利润时可予抵扣的金额1000。二暂时性差别 1.暂时性差别的概念暂时性差别，是指资产或负债的账面价值与其计税根底之间的差额。【例3】甲公司2021年12月1日购入存货100万元不含增值税，存货的本钱为100万元，那么存货的计税根底为100万元；假设2021年末该存货的可变现净值为90万元，计提存货跌价预备10万元后，存货的账面价值为90万元，那么暂时性差别为10万元10090。 2.暂时性差别的分类根据暂时性差别对未来期间应税金额影响的不同，暂

47、时性差别分为应纳税暂时性差别和可抵扣暂时性差别。1应纳税暂时性差别应纳税暂时性差别，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差别。资产的账面价值大于其计税根底或是负债的账面价值小于其计税根底时，会产生应纳税暂时性差别。【例4】2021年12月1日甲公司购入股票100万元，作为买卖性金融资产；2021年12月31日该股票的收盘价为110万元。那么该资产的账面价值为110万元，其计税根底为100万元，产生应纳税暂时性差别10万元。可以了解为：资产的账面价值为110万元，未来可以税前抵扣的金额为100万元，有10万元不能抵扣，应调增应纳税所得额，未来应多交所得

48、税，故称为“应纳税暂时性差别。2可抵扣暂时性差别可抵扣暂时性差别，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差别。资产的账面价值小于其计税根底或负债的账面价值大于其计税根底时，会产生可抵扣暂时性差别。【例5】甲公司2021年12月1日购入存货100万元，2021年末该存货的可变现净值为90万元。那么2021年末该资产的账面价值为90万元，其计税根底为100万元，产生可抵扣暂时性差别10万元。可以了解为：资产的账面价值为90万元，未来可以税前抵扣的金额为100万元，未来可以多抵扣10万元，故称为“可抵扣暂时性差别。3.特殊工程产生的暂时性差别1某些买卖或事

49、项发生以后，由于不符合资产、负债确实认条件而未确以为资产、负债，但按照税法规定可以确定其计税根底的，其账面价值0与计税根底之间的差别也构成暂时性差别。【例6】甲公司2021年发生广告费用250万元，全部计入了销售费用。税法规定，该类支出不超越当年销售收入15%的部分允许在税前抵扣，超越部分允许向以后年度结转税前扣除。甲公司2021年实现销售收入1 000万元。2021年将广告费计入当期损益，没有构成资产，可看成是资产的账面价值为0；2021年可以税前抵扣的金额为150万元1 00015%，2021年及以后年度可以抵扣的金额为100万元，因此，其计税根底为100万元，构成可抵扣暂时性差别100万

50、元。 2对于按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减，产生可抵扣暂时性差别。【例7】甲公司2021年末亏损100万元，未来5年内可以税前弥补，产生可抵扣暂时性差别100万元。知识点3：递延所得税资产及递延所得税负债确实认和计量三、递延所得税资产及递延所得税负债确实认和计量 在资产负债表债务法下，对于可抵扣暂时性差别的影响额普通应确以为递延所得税资产特殊情况不确认递延所得税资产；对于应纳税暂时性差别的影响额普通应确以为递延所得税负债特殊情况不确认递延所得税负债。有关过程图示如下：一递延所得税资产确实认和计量1.确认递延所得税资产的普通原那么根据谨慎原那么，资产、负债的账面价值与其计税根

51、底不同产生可抵扣暂时性差别的，在估计未来期间可以获得足够的应纳税所得额用以利用该可抵扣暂时性差别时，该当以很能够获得用来抵扣可抵扣暂时性差别的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。应留意的是，确认递延所得税资产的同时，应调整所得税费用、资本公积或者商誉。1确认递延所得税资产的同时，调整所得税费用【例8】甲公司2021年末存货账面余额100万元，已提存货跌价预备10万元。那么存货账面价值为90万元，存货的计税根底为100万元，构成可抵扣暂时性差别为10万元。假设甲公司所得税税率为25%，对于可抵扣暂时性差别能够产生的未来经济利益，应以很能够获得用来抵扣可抵扣暂时性差别的应纳税所得额为限，确

52、认相应的递延所得税资产：递延所得税资产可抵扣暂时性差别所得税税率1025%2.5万元。在不思索期初递延所得税资产的情况下，甲公司的账务处置是：借：递延所得税资产 2.5未来可以少交所得税贷：所得税费用 2.5【例9】甲公司2021年末支付100万元购入一项固定资产，估计运用年限5年，估计净残值为0，采用直线法计提折旧，税法计提折旧与会计一致。2021年末，该设备的账面余额为100万元，累计折旧20万元，假设该固定资产出现减值的迹象，经测试其可收回金额为60万元，那么计提固定资产减值预备20万元后，固定资产的账面价值为60万元1002020；而固定资产的计税根底为80万元10020，那么产生可抵

53、扣暂时性差别20万元。假设甲公司所得税税率为25%，对于可抵扣暂时性差别能够产生的未来经济利益，应以很能够获得用来抵扣可抵扣暂时性差别的应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产：递延所得税资产可抵扣暂时性差别所得税税率2025%5万元。在不思索期初递延所得税资产的情况下，甲公司的账务处置是：借：递延所得税资产 5贷：所得税费用 5【例10】2021年12月1日甲公司购入股票500万元，作为买卖性金融资产；2021年12月31日该股票的收盘价为460万元。那么该资产的账面价值为460万元，其计税根底为500万元，产生可抵扣暂时性差别40万元。甲公司所得税税率为25%，对于可抵扣暂时性差别能够产

54、生的未来经济利益，应以很能够获得用来抵扣可抵扣暂时性差别的应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产：递延所得税资产可抵扣暂时性差别所得税税率4025%10万元。在不思索期初递延所得税资产的情况下，甲公司的账务处置是：借：递延所得税资产 10贷：所得税费用 10【例11】甲公司2021年估计负债账面金额为100万元预提产品保修费用，假设产品保修费用在实践支付时抵扣，该估计负债计税根底为0万元负债账面价值100其在未来期间计算应税利润时可予抵扣的金额100。因此，估计负债账面价值100万元与计税根底0的差额，构成暂时性差别100万元；因负债的账面价值大于其计税根底，构成可抵扣暂时性差别。假设甲公

55、司所得税税率为25%，对于可抵扣暂时性差别能够产生的未来经济利益，应以很能够获得用来抵扣可抵扣暂时性差别的应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产：递延所得税资产可抵扣暂时性差别所得税税率10025%25万元。在不思索期初递延所得税资产的情况下，甲公司的账务处置是：借：递延所得税资产 25贷：所得税费用 25【例12】甲公司2021年发生亏损400万元，假设可以由以后年度税前弥补，所得税税率为25%，那么对于可以结转以后年度的未弥补亏损，应视同可抵扣暂时性差别，以很能够获得用来抵扣该部分亏损的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产：递延所得税资产可抵扣暂时性差别所得税税率40025%

56、100万元在不思索期初递延所得税资产的情况下，甲公司的账务处置是：借：递延所得税资产 100贷：所得税费用 1002确认递延所得税资产的同时，调整资本公积与直接计入一切者权益的买卖或事项相关的可抵扣暂时性差别，相应的递延所得税资产应计入一切者权益资本公积其他资本公积。如因可供出卖金融资产公允价值下降而应确认的递延所得税资产，应该调整资本公积其他资本公积。【例13】甲公司持有丙公司股票，作为可供出卖金融资产。购买该股票时的公允价值为300万元，2021年末，该股票的公允价值为260万元。那么资产账面价值260万元与资产计税根底300万元之间的差额，构成可抵扣暂时性差别40万元，应确认相应的递延所

57、得税资产假设甲公司所得税税率为25%，同时添加资本公积：递延所得税资产可抵扣暂时性差别所得税税率4025%10万元。甲公司的账务处置是：借：递延所得税资产 10 贷：资本公积其他资本公积 10 4010303确认递延所得税资产的同时，调整商誉非同一控制下的企业合并中，按照会计规定确定的合并中获得各项可识别资产、负债的账面价值与其计税根底之间构成可抵扣暂时性差别的，应确认相应的递延所得税资产，同时调整合并中应予确认的商誉。参见后面例17。 2.不确认递延所得税资产的特殊情况某些情况下，假设企业发生某项买卖或事项不是企业合并，并且买卖发生时既不影响会计利润也不影呼应纳税所得额，且该项买卖中产生的资

58、产、负债的初始确认金额与其计税根底不同，产生可抵扣暂时性差别的，准那么规定在买卖或事项发生时不确认相应的递延所得税资产。假设确认递延所得税资产，那么初始确认本钱就变了，违背了历史本钱原那么，所以不能确认。【例14】甲公司进展新产品开发，在开发阶段发生的可以资本化的支出为200万元，构成无形资产账面价值200万元；按照税法规定，可以按照无形资产历史本钱的150%摊销，其计税根底为300万元200150%，故产生可抵扣暂时性差别100万元。假设确认递延所得税资产，那么应借记“递延所得税资产25万元，贷记“无形资产25万元，无形资产账面价值为175万元20025，违背了历史本钱原那么，故不确认递延所

59、得税资产。3.递延所得税资产的计量1递延所得税资产应采用可抵扣差别转回期间适用的所得税税率为根底计算确定。无论可抵扣暂时性差别转回期间如何，相关的递延所得税资产不要求折现。2资产负债表日应对递延所得税资产进展复核，并能够调增或调减递延所得税资产。假设未来期间很能够无法获得足够的应纳税所得额用以利用可抵扣暂时性差别带来的利益，该当减记递延所得税资产的账面价值递延所得税资产计提减值。减记的递延所得税资产，除原确认时记入一切者权益的，其减记金额亦应记入一切者权益外，其他的情况均应添加所得税费用。因无法获得足够的应纳税所得额利用可抵扣暂时性差别减记递延所得税资产账面价值的，以后期间根据新的环境和情况判

60、别可以产生足够的应纳税所得额利用可抵扣暂时性差别，使得递延所得税资产包含的经济利益可以实现的，应相应恢复递延所得税资产的账面价值。二递延所得税负债确实认和计量1.确认递延所得税负债的普通原那么根据谨慎性原那么，除企业会计准那么中明确规定可以不确认递延所得税负债的情况以外，企业对于一切的应纳税暂时性差别均应确认相关的递延所得税负债。应留意的是，确认递延所得税负债的同时，应调整所得税费用、资本公积或者商誉。1确认递延所得税负债的同时，调整所得税费用【例15综合题】甲公司于2021年12月31日购入一项环保设备固定资产，获得本钱为200万元，会计上采用直线法计提折旧，运用年限为10年，净残值为零，计