从环境视角进行审计活动的指南

1、.：.；从环境视角进展审计活动的指南前言在过去的20年中，全球对环境问题的关注越来越多，尤其对臭氧层减少、破坏雨林和全球变暖等问题的关注更多。同时，由于人们对环境问题的知识和阅历日益增多，因此要求政府全国和地方各级政府及其下属单位和各行业的义务和责任进展重新思索。已发生的一些艰苦变革如下：由全国和地方政府制定的环境法规日益丰富对私人和公共部门的环境维护费用不断添加。这些部门用于控制环境的资源不断增多，同时商业机构和政府部门希望在处置环境问题时采取更经济有效的方式。在全国性和国际性财政部门对环境问题的认识日益深化。这些机构给政府部门和商业机构带来了更大的压力，并经过检查促使政府部门和商业机构对环

2、境问题予以更多地关注。随着结合国里约热内卢环境大会的召开，世界各国政府和公司对可继续开展予以了更多地关注。随着“谁污染谁治理观念的深化，人们要求对责任方所采取的治理行为的执行结果进展监视。而且，人们还希望对环境报告中所涉及事项进展独立的审计。为了满足这种期望，最高审计机关国际组织以下简称国际组织承当了这一义务。为了完成这一义务，国际组织建立了一个任务委员会，担任围绕1995年在开罗召开的国际组织第15届大会第一主题环境审计，起草各种相关资料。本指南即围绕国际组织第15届大会第一主题第三分题第1条建议起草的。“最高审计机关国际组织环境任务委员会该当以国际组织审计规范为根底，为进展环境审计和各国最

3、高审计机关制定技术规范提供指南和方法。广义来讲，“环境审计一词是用来描画以下各种活动的便利的称谓，如管理审计、产品认证、政府控制措施和其它许多活动等，这些活动与外部审计很少或没有关系。此外，最高审计机关还进展一些从定义上来讲不属于审计范围，但对加强管理很有协助 的活动。但是在本指南中，“环境审计一词将仅仅针对独立的外部审计而言。国家组织第15届大会开罗大会以为，环境审计从原那么上讲，该当采用最高审计机关制定的各种审计方法，而且该当覆盖各种审计类型。因此，环境审计所注重的方面该当是披露环境资产和负债情况，检查对国内和国际法律法规的遵守情况，以及评价被审计单位为促进经济性、效果性和有效性而采取的各

4、项措施能否适当等。本指南的目的在于为最高审计机关提供实际根底，协助 它门更好地了解环境审计在政府管理领域内所具有的性质。可以将这一实际根底作为出发点，发明一套方法体系，使各国最高审计机关在各自的职权范围内更好地履行环境审计义务。本指南的三个部分分别是：在环境审计领域内如何运用国际组织审计准那么；对如何完善绩效审计方法和实务进展详尽论述。同时以案例进展阐明。为确立环境审计技术规范提出建议。1最高审计机关国际组织审计准那么的运用简介1.1国际组织审计准那么 根据1992年6月的修订稿代表着各国最高审计机关最正确实务中的一致性做法。因此，这些准那么所反映的是在进展独立的外部审计过程中普遍接受的专业做

5、法，并从这些做法上升而成的法律条文。国际审计准那么也该当包括以环境视角所进展的审计活动。1.2遵照国际审计组织第15届大会所达成的协议，最高审计机关该当在以为适当的最大限制内在方案、执行和报告环境审计时将国际组织的审计准那么列入思索范围。1.3为了阐明在环境审计中如何运用国际组织审计准那么，以及明确由于运用这些准那么而导致的相关事项和风险，本部分指南将包括：总结归纳根本原理和审计准那么所需具备的根本条件需关注的特殊事项和风险对这些事项和风险所能够采取的对策和反映1.4本指南不属于国际组织审计准那么。正如标题所阐明的，他旨在为从环境的视角进展审计活动提供指点。根本原理最高审计机关该当在一切艰苦领

6、域内遵守国际组织的审计准那么。 审计准那么，第811段1.5假设报表或审计报告中的某事项对股东或其他运用这些资料的人会产生影响，就可以认定此事项为艰苦事项。普通情况下以价值规范来判别重要程度，但某项或某几项内容的内在联络及特性也会影响重要性程度。例如，履行国家及国际协议的情况，或者绩效审计中的某些某些特定领域会对报表运用者或股东产生艰苦影响，这一点区别于从价值规范所进展的衡量。1.6此外，随着时间的开展，对全国环境和可继续开展的影响程度也会添加某事项的重要性。原先不被以为是艰苦事项的也会被以为是艰苦事项。1.7各国最高审计机关都该当建立一套政策体系，对进展环境审计时所应遵照的根本原理和准那么进

7、展规定，从而保证任务和成果的高质量。最高审计机关该当对政府审计领域内的不同情况，作出本人的判别。 审计准那么，第1519段1.8最高审计机关的审计职责具有更大的适用性，优于与之发生抵触的其他任何会计和审计条文。但是，最高审计机关该当充分认识环境问题的全球化特征，尽量消除在本身环境中所出现的各种能够妨碍适用相关准那么的矛盾事项。1.9环境审计的性质要求审计人员之间加强协作。根据需求，可对特定事项进展协作、协作或共同审计，例如在一些国家，当被审计对象不是相关的国际事务的责任人时就需如此。由于这是一个敏感领域，建议最高审计机关在审计报告中要阐明这一现实。随着公众留意力的不断增长，对管理公共资源的人或

8、单位的要求也随之提高。因此，就更加需求建立监视机制并有效地进展责任监视。 审计准那么，第2022段1.10本原里针对一切对环境产生影响的单位，可以分为三类:直接或间接对环境产生影响的单位，不论这种影响是正面的还是负面的比如治理环境或相反的污染和运用环境。有权制定或影响环境政策和法规的单位，包括国际性，全国性或地域性单位。有权监视或控制其他部门环境行为的单位。1.11这些不同的影响使各种责任复杂化了，最高审计机关该当认识由此对环境所产生的整体影响，以及在必要时对责任过程本身予以关注。每个最高审计机关都该当在思索本身职责的前提下选择最恰当的方式。完善政府内部适当的信息、控制、评价和报告系统将为履行

9、责任过程提供条件。管理部门要对财务报告和其他信息在方式和内容上的正确性和完好性担任。 审计准那么，第2324段1.12从最高层次上来讲，政府的责任在于决议所需求的信息，以确定环境目的能否可以实现，以及衡量目的的实现程度和对信息的需求程度如何。1.13各单位及其管理部门要对各种信息的正确性和完好性负直接责任，由于这些信息决议该单位对环境的影响程度。这些信息包括财务情况、资产负债情况、合规情况以及与运营情况有关的其他资料。本条的适用对象包括1.10条中所述的一切三类单位。1.14但是，现实上能够缺乏对如何披露环境信息进展规定的法律条文，或者能够由于其他一些缘由无法披露信息。在这种情况下，最高审计机

10、关该当在报告中阐明这些缺陷，并思索对构成审计意见能够呵斥的影响。1.15最高审计机关还需求留意，环境的破坏或重建将使相关单位添加开支。随着环境法规逐渐增多，这种情况也将越来越多。1.16当最高审计机关对相关法律条文或其他规定进展完善的时候，该当鼓励被审计单位公准地报告其环境效益情况，即使是违规或有缺陷的问题也要包括在内。有关当局该当根据政府的需求制定适用的会计准那么，以便对财务报告和披露程序进展规定；被审计单位该当制定详细和可评价的任务目的和效益目的。 审计准那么，第2527段1.17在适用的会计准那么对环境领域的财务报告和披露程序进展规定之前，还需求进展大量的任务。例如，目前一些幼林或储量丰

11、富的渔地的价值是很难计算的。同样，与治理环境有关的费用也能够难以计量或者需依赖于不可靠和不准确的估计值。1.18最高审计机关该当与制定会计准那么的部门相互协作，确保制定较为完善的会计准那么。同时，该当要求被审计单位制定可衡量的、表述明晰的环境目的。但是，最高审计机关该当尽量防止由于既制定准那么又进展审计而导致利益冲突这种情况。坚持一致地运用适用的会计准那么才干对财务情况和运营成果进展公准地表述。 审计准那么，第2829段1.19由于一些新的环境准那么的出台，坚持一致地运用会计准那么及对环境事项进展披露需求逐渐展开，尤其是当被审计区间跨几个会计年度时更要如此。有时，这能够是一个继续的过程，最高审

12、计机关应特别关注能否进展公准的表述。1.20普通来说，审计那些受环境要素影响的财务报表工程，特别是负债、或有费用、委托事项或资产损坏条款等是非常复杂的。该当根据通用的会计实务对环境本钱、负债包括或有债务和资产进展认识、评价和报告。建立适当的内部控制系统，使发生错误和违规行为的风险最小化。 审计准那么，第3031段1.21在环境审计中，进展适当的内部控制同样是非常重要的。内部控制首先该当是被审计单位的责任，但审计人员该当对其以为不适当获缺陷的环节提出建议。这种情况在与环境相关的各类事项中表现的更为明显，最高审计机关该当对此予以思索。1.22为了鼓励被审计单位建立有效的内部控制系统，值得注重的一点

13、是：最高审计机关该当防止利用被审计单位内部环境控制中所发现的问题和结论使被审计单位处于不利的位置。法律规定该当发明条件，使被审计单位保有或提供一切相关的必要数据，从而便于对被审计活动进展综合评价。 审计准那么，第3233段1.23在与最高审计机关职责相一致的情况下，审计机关需求对有关的条款和要求进展审定，以便履行其责任，坚持和获得相关的环境数据和信息。假设出现与审计机关的职责相冲突的情况，最高审计机关该当对所发现的问题进展报告，并尽力改动这种情况。一切的审计活动都该当在最高审计机关审计职责范围内进展。 审计准那么，第3444段1.24政府审计的全部内容合法、合规性审计财务审计和合规性审计和绩效

14、审计也运用于环境审计领域。1.25在财务报表审计中，环境事项包括以下内容：阻止、缓解或弥补环境损失的各项措施。对可再生资源和不可再生资源的维护。违反环境法律、法规的后果。对国家规定的各项间接义务的履行情况。1.26对环境问题的合规性审计主要是确保全国性和在相关领域内国际性的政府活动可以遵照有关的环境法规、准那么和政策。1.27对环境问题的绩效审计可以包括：确保与环境相关的效益指数包括在公共责任报告中可以公准地反映被审计单位的运营情况。确保环境工程可以经济、效益和有效地执行。最高审计机关该当努力于提高技术程度，从而对各种运营措施的有效性进展审计。 审计准那么，第4546段1.28环境审计提出了一

15、项特殊的挑战，要求审计人员承当更多的义务和责任，提高和探求新技术和新方法以评价被审计单位能否运用了合理有效的环境效益措施。这就要求审计人员该当使本人熟习相关学科的技术和方法。最高审计机关该当防止审计人员和被审计单位之间发生利益冲突。 审计准那么，第4749段1.29最高审计机关在进展环境审计和报告审计结果时需求树立独立、客观的观念，并在实际中做到这一点。根本准那么1.30根本审计准那么包括规范审计人员和最高审计机关的各项准那么，涵盖独立性、才干和谨慎性等方面。审计人员和最高审计机关必需坚持其独立性。 审计准那么，第5381段1.31在进展环境审计时，审计人员和最高审计机关必需，而且必需被认可为

16、独立、客观的。他们必需在进展评价和报告审计结果时坚持公正。1.32因此，审计人员和最高审计机关不该当介入诸如环境本钱和收益的详细计算等事中。他们该当使其行为仅仅局限在对计算结果进展审计以及对公准性，或换句话说，对整个财务报表进展报告。审计人员和最高审计机关必需具备所规定的才干。 审计准那么，第8287段1.33最高审计机关的职责范围越广泛，自主权越大，他们对确保整个职责范围越广泛，自主权越大，他们对确保整个职责范围内的绩效质量所承当的义务就越复杂。这一原那么也直接运用在环境审计领域中，因此审计任务经常需求多名审计人员审计组共同努力或身手域内具有专业知识的专家协助 才干完成。1.34最高审计机关

17、及其审计人员和其他进展环境审计的人员最起码该当具备以下所列出的专业技艺和素质：对审计一切领域具有足够的知识，具备可以进展财务审计、合规性审计和绩效审计的才干。经过培训和实际阅历获得了进展环境审计所足够的知识。独立、没有偏见。具有处置人际关系和进展交流的足够技巧。1.35在协助 管理部门进展会计核算的各个阶段，都能够需求专业人士的参与。主要包括以下几方面内容：确定需求进展核算的领域。搜集构成核算根底的各种必需数据。假设最能够出现的结果。决议核算的数量例如，能够包括被审计单位方案采取的改良措施的本钱以及思索对财务报表的披露事宜等。1.36最高审计机关聘请外部专家时该当坚持谨慎，必需确保外部专家具备

18、完成所赋予的特定义务的才干。最高审计机关对确保运用审计准那么方面负有责任。从外部专家那里获得建议并不意味着最高审计机关可以免除对发表意见和做出结论所负有的责任。1.37由于环境专家是尚在构成中的具有多样化教育和职业背景及阅历的人群，因此对审计人员来说，能够很难确保专家们的才干以及能否恰当地完成审计目的所赋予的任务。在此情况下，审计人员至少该当思索以下几个方面：专家的教育背景专家任务的时间专家的任务阅历与审计任务的联络程度专业机构出具的资历评定1.38审计人员需求采取恰当的步骤确保专家们的任务可以到达审计目的，同时审计人员该当了解以下事项：专家们所出具报告的性质和目的；所适用的观念和方法专家的客

19、观性及其所产生的风险程度审计人员和最高审计机关在适用国际组织审计准那么时必需坚持谨慎和关注。这包括确定、搜集和评价审计证据，报告审计结果、结论和建议需坚持谨慎。 审计准那么，第8895段1.39这一准那么也同样适用于环境审计，而且能够在建立适用的审计证据准那么，以构成审计结果、结论和建议方面尤为困难。1.40其他运用于环境审计领域的根本准那么包括： 审计准那么，第96128段最高审计机关该当制定政策，并按照一定的程序录器具有适当的专业资历的审计人员。最高审计机关该当制定政策，并按照一定的程序对其任务人员进展培训，使他们可以有效地进展任务，同时还需求明确提高审计人员和其他人员素质的根底所在。最高

20、审计机关该当制定政策，并按照一定的程序制定指南和其他书面文件和指点来规范审计行为。最高审计机关该当制定政策，并按照一定的程序对其内部具有一定技艺和阅历的人员给予支持，同时要明确所缺乏的技术人才类型；为审计任务配备适当的技术力量和足够的人员；为实现审计目的进展适当的方案和监视，坚持所要求的谨慎和关注程度。最高审计机关该当制定政策，并按照一定的程序检查其内部准那么和程序的效率性和有效性。实务准那么1.41制定实务准那么的目的在于确立规范和整体框架使审计人员采取有目的、有组织和相对平衡的步骤和行为。这些步骤和行为是审计人员作为审计证据的搜集者，为了获得特定结果而进展研讨的法那么。审计人员在制定方案时

21、，该当确保审计质量，以及审计活动可以经济、效率、及时的进展。 审计准那么，第132134段1.42审计人员该当搜集被审计单位的信息。假设可行，该当包括相关的环境信息，例如：被审计单位的法律职责被审计单位应对环境问题的各种措施，包括制定的各项政策、目的和如何建立环境管理系统。对被审计单位环境责任和影响其他单位环境责任情况进展规定的法律、法规。这包括对被审计单位的各项法律要求，比如报告要求、排放限制或恢复被损坏环境的义务等。被审计会计年度内的环境资产和负债、与此相关的各种资产、负债变化。例如，这里所说的负债包括由地方担任运营的渣滓处置站的报废本钱，或在处置站运用期间的折旧本钱等。1.43该当明确规

22、定环境审计的目的和范围。除了经常碰到的财务审计、合规性审计和绩效审计之外，还希望不论能否明确表示对与环境相关的审计活动制定额外的条款。例如，最高审计机关会被特别要求去协助被审计单位确保其环境管理系统的有效性或环境问题进展有效地披露。审计过程中，对不同级别的审计人员在不同的审计阶段所进展的任务该当进展适当的监视，汇总任务该当由高级审计人员予以检查。 审计准那么，第140段1.44环境审计的特殊需求对审计任务程序提出了更多的要求。为了到达所要求得保证程度，建议最高审计机关的专家从环境的视角对审计方案和实务进展复核。为了决议审计的程度和范围，审计人员该当研讨和评价内部控制系统的可靠程度。 审计准那么

23、，第141144段1.45为了使环境问题更加系统化，管理部门该当设计最理想的方案来管理环境管理系统中的关键要素，并汇总构成资料。这该当包括以下内容，当然除此之外还有其他的要素：明确可适用的法律、法规。建立和完善各项政策和程序，以确保被审计单位遵照这些法律法规。评价和监视被审计单位对外部要求、环境政策和程序的服从情况。起草满足法律、法规或其他要求的详细报告。1.46审计人员该当研讨和评价由管理部门制定的环境问题内部控制措施，并决议对其内部控制系统的依赖程度。研讨的程度该当取决于审计的目的和审计人员计划利用该内控系统的程度。审计时所进展的测试该当遵守相关的法律、法规。审计步骤和程序该当保证可以发现

24、对财务报表产生直接而艰苦影响的错误、违规行为及违法行为。 审计准那么，第145151段1.47进展环境合规性审计所关注的目的通常在于确保管理部门遵照了一切相关的规定。这种确认可以明确提出来，也可以不明确提出也就是说，默许即可。1.48不遵守相关法律、法规的行为通常需求从两方面予以思索。一方面，被审计单位虽然从事了其指摘范围之外的活动，但是财务报表却公准地反映了其运营情况和运营成果。针对这种情况，最高审计机关要从公共责任角度对这种偏向行为进展报告。1.49另一方面，很能够在财务报表中存在着艰苦误报行为，比如：为了逃避未来恢复被损坏环境所需求的开支以及/或者免受违规行为处分，而故意不履行某一条款或

25、负债。在对被审计单位的组织构造、工程、活动和作用进展审计时，该当搜集证明力强、相关和合理的证据来支持审计人员的判别和结论。 审计准那么，第152158段1.51与环境问题相关的财务报表中的艰苦误报更多地表现为缺失或少报，而不是多报。审计人员所可以获得的证据是阐明性的，而不是结论性的。审计证据多是经过讯问、执行审计程序或管理部门提供的信息而获得的，而不是直接经过审查帐户余额或买卖类型而获得的。1.52所搜集的审计证据主要围绕具有以下性质的事项：不是由于合同义务而产生的负债；不是基于历史本钱而产生的会计帐目；近期产生或正在构成中的环境法律、法规。1.53此外，那些合格的环境负债通常建立在核算的根底

26、上。这一点将会影响审计人员获取恰当的审计证据时所采用的程序。环境审计所运用的方法该当和审计其他会计帐目所采用的方法相一致包括评价各种假设的合理性、重新计算和评价所采用的方法、以及检查评价人员的资历和阅历程度等。审计人员该当对财务报表进展分析，以便确定能否遵守了适用的财务报告和披露准那么。 审计准那么，第159162段1.54针对财务报表中环境问题所出现的误报的性质，审计人员该当从环境的视角对报表进展分析，以便确定需求予以留意的领域。其中最能够的领域是会计政策运用能否适当，或有负债能否存在并适当地得以披露。报告准那么 审计准那么，第191段1.55根据各国最高审计机关不同的环境，该当向被审计单位

27、的管理部门及被审计单位的主管部门出具书面的审计报告。根据审计的性质，审计报告该当包括对财务信息或其他各种事项比如被审计单位职责的遵守情况、运营情况或本指南的主题与环境相关的各种活动发表的审计意见。1.56审计人员特别要留意在报告中以恰当的用词对环境资产和负债的完好性和根据会计帐目所作出的审计保证发表意见。每项审计任务终了时，审计人员都该当出具书面的审计意见书或审计报告，以适当的方式表述审计结果。其内容该当说理清楚、意见明确，所提出的问题该当以清楚、相关的审计证据予以支持，审计意见独立、客观、公准、富有建立性。在进展合规、合法性审计时，审计人员该当出具一份书面报告，可以作为针对财务报表的审计报告

28、的一部分，或者是作为单独的报告，对检查被审计单位遵守适用法律、法规的情况发表意见。该报告该当包括对服从部分所发表的一定性意见和未服从部分发表的否认性意见。由审计人员所属的最高审计机关最终决议对在审计实施过程中所发现的舞弊行为和严重违规所应采取的行动。在进展绩效审计时，审计报告要对一切与审计目的相关的艰苦的不符合行为进展报告。2完善审计方法和实务简介2.1最高审计机关该当在其职责范围内，进展国际组织审计准那么中所规定的合规合法性审计包括财务审计和合规性审计或绩效审计。本指南2.2-2.8段规定了在合法合规性审计中如何对环境问题进展审计，以及如何运用专业财务会计和审计准那么。对于绩效审计，本指南2

29、.9-2.66段论述并讨论了环境审计中所关注的五种类型。对合规性审计中的环境问题进展思索2.2各国政府越来越认识到为遵守环境政策、履行环境义务所破费的本钱是非常大的，例如购置治理污染的设备或改良土地的费用等。这些环境政策和义务还会引起大笔的负债或为应对未来能够发生的支出而存在的或有费用。环境还会很大程度上影响土地、建筑、工厂及设备的价值。2.3环境本钱、负债及其对资产价值的影响将会决议财务报表的制定和审计。有些国家的政府对这一领域的披露问题负有特殊的责任。但问题在于，被审计单位能够没有将因环境问题而发生的费用与其他活动的费用分开。2.4进展合法合规性审计的人员需求对财务报表中数字的完好性和准确

30、性进展评价。为了进展良好评价，审计人员需求对环境事项和活动及其对被审计单位财务报表的长、短期影响有较为深化的了解。2.5现有的国家性和国际性专业会计和审计准那么对处置财务报表中各种支出、资产和负债的原那么性规定也适用于环境费用和负债的处置。最高审计机关该当运用这些准那么，判别能否需求披露环境问题对政府财务报表中本钱、负债和资产的影响。2.6最高审计机关需求对以下各类资产和负债进展审计。审计人员：该当思索环境事项所呵斥影响的实践本钱和潜在本钱。需求明确目前以及未来对法律和其他部门所赋予的各项要求的修订，以及所运用的技术和用于会计核算的本钱。需求判别用于预测未来本钱、负债和资产价值的各种假设条件的

31、可靠性，同时判别计算的正确性。2.7最高审计机关该当注重对一切假设条件进展全面披露。2.8在很多情况下，对环境影响的价值评定需求非常复杂的计算，例如对撤除核电站的估计本钱的计算等。在这种情况下，最高审计机关可以思索利用第三方来进展审计，但必需对所聘任专家的资历和独立性予以特别审核。参见1.38-1.4段绩效审计及其环境2.9在被审计单位执行政府环境工程和活动的情况下，对该单位的绩效审计主要在于：行政管理行为的经济性工程和活动中的人力、财务和其他资源运用的效率性工程和活动在实现目的和预定影响方面的有效性。 审计准那么，第40段2.10从环境视角进展的绩效审计通常可以分为以下五类：1对政府监视的环

32、境法规合规情况进展审计；2对政府环境工程的效益进展审计；3对其他政府工程的环境影响进展审计；4对环境管理系统的审计；以及5对方案的环境政策和环境工程进展评价。2.11由于最高审计机关不能够审计一切的相关单位，因此他需求仔细制定一套方法，借此对某一既定的功能或活动能否有效得以执行做出可靠的结论。为此目的，可以采用的工具包括：实地调查* 审计人员要对全国性构造，或在能够的情况下对一些非全国性机构进展实地调查，以便了解政府资金是如何运用的；环境立法活动是如何进展的；明确可以改良的领域。*当最高审计机关需求在有限的范围内了解某一活动进展情况的详细内容时，这一技术是非常有用的。规范化问卷* 当需求与大批

33、单位进展联络时，有效的方法是仔细制定、测试问卷并按照一致原那么运用该问卷。* 当较低级别的政府部门承当既定的环境义务时，最高审计机关可以经过问卷来确定这些部门的执行进度、妨碍要素、以及为提高效益所提出的建议等方面的情况。统计抽样* 在某些情况下，最高审计机关需求对某一行业数百个，甚至上千个单位进展检查，例如有毒废物处置站、化学储存站和饮用水供水体系等。* 这些单位的必要信息能够没有存在数据库中或不能被直接利用。在这种情况下，最高审计机关的处理措施是对被检查单位运用有效的统计抽样以搜集信息，然后根据这些信息对整体的污染性做出结论。#参见第26号下同附录1例11对政府监视的环境法规合规情况进展审计

34、2.12在很多国家，由环境指点部门或政府行政部门中的其他机构担任确保公众和/或私人部门适当地遵守环境法规。这些环境法规规定了环境部门担任以下活动：对污染排放的数量或密度进展审批；监视排放者对限令的遵守情况；对环境条件进展监视，以确定其他潜在的违规行为；对法律法规进展解释，协助 被规定的单位遵守法律法规的要求；对违规行为予以制止。2.13在某些情况下，联邦全国性政府机构会把一些环境义务委托给较低级别的政府部门来完成。此外，其他一些政府行政部门例如交通部和农业部也会承当一些环境责任。最高审计机关也需求经常检查这些部门完成其环境义务的情况。#参见附录1例22.14对环境法规遵守情况的监视体制进展审计

35、时,通常是从确定明晰明确的审计规范入手的。这些规范普通包含在法律规范或环境指点部门制定的法律规范实施细那么中。 其他一些规范能够包括在各类技术准那么，专家意见和同类单位的实践运营中。最高审计机关要采取方法评价被审计部门或其他相关部门的运营情况能否符合这些既定规范。#参见附录1例3、例42.15有时，用以支持审计发现和审计结论的数据能够曾经归纳总结终了，便于参考。但更多情况下，需求审计人员从不同地点以及或许从大量的政府和非政府部门中搜及整理重要信息。2.16从政府部门或非政府部门搜集信息的情况多发生在实行联邦制的国家，在这种体系中，由中央政府部门向各州/省政府提供资金、进展授权。被授权单位担任审

36、批排放量、制止违规行为以及承当其他日常法定义务等。2.17不论采取何种措施，最高审计机关需求就其所采用的方法与最主要的被审计部门以及(如有能够)其他一些被审计部门达成共识。在需求投入较大精神的相对复杂的审计活动中，达成此种共识显得尤为重要。同时，这种共识还可以大大减少审计结果被批判为“缺乏阐明力 的风险。2.18最高审计机关可以经过从中央数据库获取信息的方式来评价合规情况，或评价一些整改措施的效果。这些数据是搜集审计信息的首要途径，由于它可以减少搜集和分析数据的时间和所需资源，同时减少对不同地点进展调查所需的大量资源。参见附录1例52.19根据数据库信息所得出结论的质量取决于信息本身的质量。被

37、审计单位对建立管理信息体系以搜集其运营数据负有首要责任。但最高审计机关该当清楚：由于环境法规不断更新，在许多国家，环境法规的符合性数据都是最易出现错误的领域。2.20例如，有些国家的最高审计机关就发现用于测试环境合规情况的数据库存在严重缺陷。因此，正确了解用于测试合规情况的数据的可靠性是非常重要的，如有能够，要提高这些数据的可靠性。有些最高审计机关依赖这些数据，但他们定期报告由独立机构所验证的数据库的准确性。2.21阐明环境条件如水体污染程度、鱼类种群趋势等的环境数据的质量和完好性比环境法规符合性数据的质量更容易出问题。搜集有关环境条件数据的责任主要在于被审单位，而不是最高审计机关，但最高审计

38、机关需求搜集信息，了解问题开展程度和对这些问题控制措施的有效性。2.22但很遗憾，在大多数国家，这类数据都不完好，或质量很低。但不能由于这些妨碍要素而影响最高审计机关进展分析和提供有用的信息。参见附录1例6、例72.23最高审计机关的报告中经常提到的一点是短少可靠的环境信息。在这种情况下，最高审计机关该当建议有关各方获取更完好的数据，以协助 环境指点部门确保有限的资金用于处理最迫切的问题。2.24例如，一些审计报告建议环境指点部门该当：对污染源所在的良性影响搜集更多的信息；采取确实可行的措施对有限的信息进展更有效的管理；搜集技术信息“环境指数，用于判别法律规定的活动能否对环境进展了适当地保户。

39、2对政府环境工程的效益进展审计2.25根据法律规定或由其他机构授权，政府要执行或出资由其他单位执行其他工程或活动以便实现维护环境、改善环境目的。这类工程和活动：能够由对环境问题有特殊利益的某个政府部门担任，例如环境部担任维护那些具有特殊生态意义的环境站点。还能够由其他一些部门担任，例如，农业部可以开展工程，协助 农民掌握污染程度最低的耕作方式。2.26普通来说，环境工程经过政府方案或年度报告予以确定。有时，政府会以单独的环境方案和报告将一切的环境工程集中起来。但假设没有这类环境方案，最高审计机关就该当经过向政府报告现行政策和现存工程的方式来提高资信度。为此，最高审计机关需求思索的主要环境问题能

40、够对国家呵斥的影响，然后确定和列出政府建立的各种工程来阐明这种影响。2.27对最高审计机关来讲，明确该国政府所签署的国际环境协议是非常有协助 的，另外还需明确为履行协议所建立的工程有哪些。参见附录1例82.28最高审计机关该当留意选择政府环境工程审计的对象和范围，要思索被审计工程的运营风险、工程重要性和可审计性。为此，审计人员需求清楚掌握该工程的目的和各类规范性文件。2.29最高审计机关该当思索是将留意力集中在一项主要的文件上还是对许多不同的文件都予以关注。后者的问题在于如何判别各种文件对构成被审计单位总体印象的关系。参见附录1例92.30在制定审计方案时，该当思索：政府工程或活动的风险和重要

41、性，以及所投入的资源、所关注问题的重要性，和预期结果的大小。工程或活动的预期结果和曾经获得的整体结果。投入的审计资源很有限，而审计工程和活动的潜在影响很艰苦时，审计的重点就该当放在对工程或活动的有效性进展审计，而不是对管理行为的经济性或运用资源的效率进展审计。最高审计机关也可以减少审计的范围，重点关注那些被证明没有实现预定目的的领域。参见附录1例102.32审计人员还需求对工程管理部门的安排进展确认，以便明确责任人是谁，以及明确那些被审计单位控制之外的对审计构成限制的要素。2.33确定审计范围和方法必需在审计规范准许的范围内进展，尤其是那些没有明确法律规定的工程更是如此。最高审计机关可以采用各

42、种方法，将工程安排和最正确实务做法相互比较，或者与该国或其他地域同类的环境工程进展对照。除了工程本身的目的、由专家设定的基准之外，最高审计机关还可以对工程的进展情况进展报告。 请参照本指南第3部分，国际组织出版的；国际组织编制的环境审计任务数据库2.34在选择审计对象时，最高审计机关该当特别关注能否可以获得足够、相关和可靠得数据。为了对某一工程的有效性得出确切的结论，最高审计机关也非常需求高质量的长期数据。2.35审计人员该当记住环境工程所产生的影响：单独来看规模很小，但整体影响很大。需求经过很长时间才干出现显著效果；以及受外界艰苦要素的制约例如天气条件和其他对同一环境产生影响的各种要素等。3

43、对其他政府工程的环境影响进展审计2.36除了那些维护或改善环境为首要原那么的工程之外，一切的活动都会因其运用资源或对本地域呵斥一定的后果而对环境产生影响。政府活动也不能例外。2.37有些政府工程会产生艰苦的影响，一些影响是正面的，而另一些影响那么是负面的；有些是故意的，另一些那么是无意的。例如，建筑道路的首要目的是方便人和货物的运输，但经过运用土地和对当地生态环境发生作用，修路会产生其他间接影响或直接影响，同时道路在运用时还会引起空气和噪声污染。2.38同样，军事活动的目的在于维护国防力量，促进平安与和平。但军事活动会产生一系列的环境影响，耗费大量不可再生资源，运用和储存军事配备和物资还会产生

44、污染。2.39对环境影响进展关注可以作为广义上的绩效审计的一部分，即对政治活动的经济性、效率性和效果性进展审计，也可仅仅作为针对环境影响而进展的研讨。2.40为了了解政府活动对环境呵斥的影响，最高审计机关首先该当熟习政府为确定能够呵斥的影响所承当的责任，并将这一点作为进展政策评价的参考资料。一些胜利的做法阐明各组织在制定战略性政策目的和对新出现的及现有的活动进展评价时，都该当对环境问题予以关注。有些国家的政府曾经采取了这一措施，并规定政府活动和非政府活动该当遵守同样的环境法律、法规。2.41最高审计机关的审计该当从了解政府本身对预期环境影响所进展的评价假设有的话入手。最高审计机关需求检查以下各

45、项内容能否恰当：工程和活动的详细规定、所处环境和最根本条件；所认定的主要影响的完好性；用以评价影响和预期范围能够性的各种数据；任何能够降低影响的措施。参见附录1例112.42最高审计机关能够还希望检查政府活动对环境所呵斥的影响、活动估计范围以及所引起的本钱增值。经过与咨询专家讨论和查阅资料可以确定各种常用的评价方法。假设不能够进展这样的评价例如评价地貌或评价其他特殊的环境损失所导致的价值变化就很难进展，那么可以听取主要的利益人例如，在受影响地域内居住的人群、与环境存在主要利益关系的人、该领域的非政府机构等和对该领域评价较有研讨的学术机构的意见。参见附录1例122.43最高审计机关从一开场就要思

46、索能否可以获得数据用于评价政府活动的影响。假设政府曾经进展了环境影响评价，最高审计机关要对该评价的数据予以确认，并制定方案继续搜集更多的数据。假设政府评价的数据难以确定，最高审计机关就需求搜集足够、相关和可靠的信息。2.44环境法规还同样适用于那些对环境呵斥次要影响的政府活动。在这种情况下，应由担任监视合规情况的政府部门或机构对符合性测试负首要责任，而不是由最高审计机关负主责。但是，最高审计机关根据与立法机构的协议对合规情况进展审计也是适当的。2.45假设法规没有对一些活动予以严厉规定，最高审计机关可以将法规作为参考的判别规范。但是，这种方法的可行性需求仔细思索。2.46从一开场，政府就该当明

47、确可以缓解或减少环境影响的各种措施。最高审计机关进展审计时，需求认定这些措施能否：曾经实施，并符合最正确实务做法或在采用了最先进技术的同时，却没有呵斥过多的开支；曾经获得了估计的制止作用。假设没有到达估计目的，政府采取的替代措施是什么？2.47在一些情况下，制止措施适宜于阻止或处置发活力率较低但影响宏大的事件，例如放射性物质不慎走漏。普通说来，事故性程序很少用到，但需求坚持运转良好，以备不时之需。假设这些程序非常重要，最高审计机关在审计时，需求检查：程序本身能否完善；能否对相关人员进展了培训；对程序进展测试的间隔多长；以及对第三方供应商、急救人员等的要求能否得到及时更新。2.48当对环境影响仅

48、仅进展研讨时，最高审计机关需求仔细对照工程的首要目的，公准的反映环境要素对该工程本钱收益的影响。4对环境管理系统的审计2.49各部门建立环境管理系统的目的在于确保该部门系统地制定继续改良环境情况的各项政策，以到达预期目的。目前曾经建立全国性、地域性和国际性的自愿鉴证方案来协助 各机构确定其环境管理系统的适当性和运转情况。2.50环境管理系统的国际准那么ISO14001，明确了最正确实务的以下特征：要制定环境政策；制定方案思索环境问题所涉及的范围，以及法律规定和其他要求；确立目的，建立环境管理系统；执行和操作建立机构，明确责任分工；培训人员，阐明各项主要要求；将环境管理系统的内容汇总构成文件；运

49、转该管理系统；制定紧急情况处置方案；检查及整改措施监视和衡量；明确违规情况并采取措施；建立审计环境管理系统；对该系统的一切方面进展管理评价2.51欧洲，ISO14001有望成为获得欧盟经济管理和审计框架下的外部鉴证的重要途径。为了补充ISO14001国际准那么，又出台了ISO14012对鉴证人员的行业行为予以规范。2.52普通来说，鉴证是针对商业和工业机构而言的，但其中所涉及的管理系统对政府来讲也同样适用。2.53在国际组织第15届大会上，大家一致以为最高审计机关不适宜作为自愿鉴证方案下的鉴证机构。但假设某个最高审计机关绩效审计的职责很广泛，他可以选择政府环境管理系统作为被审计对象。2.54对

50、决议能否对政府环境管理系统进展审计时，最高审计机关该当思索政府针对管理系统所设立的各种现行政策。有些国家中，法律规定必需建立环境管理系统。在这种情况下，确保遵守各项法律规定的政府机制该当也曾经建立起来了，最高审计机关在制定审计方案时要思索到这一点。参见附录1例142.55法律没有要求建立政府环境管理系统的国家，最高审计机关该当与政府一道或独立地：逐渐建立最大限制的管理系统；确定系统的最正确方式；评价建立该系统所可以获得的收益。参见附录1例15和例162.56最高审计机关可以决议是对单个政府部门的整个环境管理系统进展审计还是围绕跨部门的一个或几个问题进展审计。后一种方法可以用于审计那些相对规模较

51、小、但具有较大改良余地的事项。审计要对不同情况区别对待，并根据各种情况提出建议。2.57最高审计机关在决议审计范围时需求思索的重要事项之一是环境管理系统所产生的估计影响的范围有多大。有些政府部门行政管理范围很广，但其主要环境影响却仅仅在于低程度地利用能源、水等资源；耗费纸张和其他办公用品；交通耗费；以及回收和处置办公废物等。而其他一些主管工业、加工业的政府部门却会由于涉及工业污染等问题对环境产生艰苦的影响。参见附录1例172.58良好的环境管理系统要求各个机构内部设立目的，以便继续提高效益，并对效益进展监视。系统本身并没有所谓适当的绩效规范，而且也不要求对效益情况进展经常性全面审计和报告。这些

52、都是被审计单位管理不部门的义务。2.59最高审计机关需求思索能否应该对政府设立的实践的绩效目的进展审计和报告。经过这种审计，最高审计机关可以有效地比较政府目的与其他地域的做法以及政府目的与政府根据国际协议所作出的承诺之间的差距。参见附录1例182.60最高审计机关还需求思索政府对各部门环境管理系统的监视和对环境效益情况的报告能否能促使其完成法律和公众赋予他的各项主要绩效目的。最高审计机关可以经过审计，确定效益程度和探求未能完成目的的缘由。5对方案的环境政策和环境工程进展评价2.61据荷兰审计院1995对各国最高审计机关的调查，很少有最高审计机关对方案的环境或工程进展了评价。在后来提交国际组织第

53、15届大会的讨论稿中，荷兰审计院又补充了一点，即各国最高审计机关普遍都不情愿卷入这一领域。这种勉强是可以了解的，由于在这种情况下审计规范本身如环境法律规范能够成为被评价对象。因此，假设最高审计机关的结论被以为脱离现实，或者过于理想化，那么就会给审计机关带来很大的风险。2.62但是，在此还是要呼吁各国审计机关就方案中的环境政策或工程为其国家的立法部门提供信息。例如，这种信息可以协助 国家立法机构将其留意力由“正在执行的工程能否符合法律要求？这样的问题转到“做出的法律规定本身能否还需求修正以便使工程有更大的收益或者能从其他方面得以改良？上来。在这种情况，最高审计机关对列入被选范围的其他方案也需求进

54、展分析。参见附录1例19、例202.63普通来说，这种任务既是挑战，也是风险。尤其是对方案的政策和工程进展分析需求审计领域之外的专业技艺时，更是如此。例如，对方案中环境法规的本钱收益进展评价经常需求经济学的知识。在这种情况下，最高审计机关可以聘任具有所需技艺的专业人士，或者采用更省力的方法，即寻求外部咨询顾问的效力。2.64第三种方法是组织专家组进展研讨。所约请的专家包括工业部门、政府部门和环境组织的专业人士。有些最高审计机关采用这种方式来确定环境审计重点、研讨对某些详细问题的审计方法，以及搜集信息等。2.65但是虽然有了专业知识的补充，这种分析的本质还是会为最高审计机关带来额外的风险，尤其当

55、对某项政策出现分歧和争论时更是这样。假设最高审计机关被要求对各种政策决策提供信息，他可以思索采用以下措施：提供现实信息，而不是判别信息对各种政策决策能够产生的影响提供现实性和分析性信息，而不要建议详细的替代措施。这种做法不易引起争论，同时也更符合最高审计机关的传统做法。确定专家们的一致性意见专家门对一项复杂而富有争议的问题的一致性意见可以为最高审计机关得出结论和提出建议提供有价值的协助 。对其他组织的分析成果进展评价和平论普通来说，最高审计机关对各项方案的政策进展评价时面对的最大风险是：对预见性的假设进展分析，如未来的经济增长率；或者对技术性要素进展分析，如生态系统会对不同的环境压力产生何种反

56、映等。但是，其他一些组织能够进展过类似的分析，并且通常会在结论中阐明所运用的方法，并对假设问题进展分析。所以，与其本人再做出结论还能够蒙受批判，被以为所作结论过于客观，最高审计机关不如对其他组织的研讨成果、结论和发现进展评价和利用。回绝恳求在特殊情况下，假设最高审计机关以为所面临的风险难以接受，可以回绝要其进展评价的要求。但是，现实上最高审计机关普通都可以找到处理方法，既不承当过多风险又能向各部门提供所需信息。3建立技术规范简介3.1最高审计机关在执行环境审计义务时要思索的一个关键要素是确定技术规范。正是凭仗技术规范，被审计单位的信息披露或实践绩效才干得到评价。假设运用了不正确的规范或存在偏见

57、，最高审计机关将会面临艰苦风险。因此必需关注所选择的规范，以保证它被公以为是相关、完好和可了解的。3.2本部分将讨论最高审计机关在进展环境审计确定技术规范时需求思索的一些要素，指出每种审计所需规范的潜在来源，以及最高审计机关如何将采用不正确规范的风险降到最低程度。框架构造3.3为了与国际组织第15届大会经过的框架性文件中对“环境审计的定义相一致，最好的方法是建立一套框架性实际根底，指点最高审计机关如何建立环境审计所需的技术规范。附录2归纳了该实际框架的主要组成部分。3.4建立根本框架的两个中心要素是：审计的类型审计规范的目的和来源3.5审计的类型是指：合法、合规性审计、包括：财务审计合规性审计

58、绩效审计3.6审计的类型决议了审计规范的目的和来源，也决议了审计的普通目的。只需存在技术规范的权威来源，他们就应优先于非权威的规范来源而被采用。3.7要区分不同类型的审计，但不同类型的审计并不一定要分别执行。尤其是合规性审计，他既可以构成财务审计的一部分，也可以效力于绩效审计。3.8规范的来源有两种：权威性的这种来源指审计人员可以确定作为审计坚实根底的规范。非权威性的这种来源指审计人员无法作为审计坚实根底的规范。3.9财务审计或绩效审计所遵照的规范，既需求权威性的来源，也需求非权威性的来源。假设被审计单位不一定要服从这些规范，那么合规性审计也就不应该建立在非权威性的规范来源之上。财务审计建立规

59、范的目的3.10针对环境问题中的财务审计，建立规范的目的是使审计人员可以确定被审计单位能否曾经正确的认识、估价和报告了环境本钱、负债包括或有负债和资产。权威性规范来源3.11权威性的规范来源指被审计单位在编制财务报告中所用的“公认的会计做法或类似术语。3.12权威性规范来源包括：立法机构制定的法律条文其它公认机制定的准那么公认机构制定的国际准那么非权威性规范来源3.13根据风险评价，非权威性规范来源可以是审计人员为到达审计目的而以为适宜的任何来源。3.14非权威性规范包括：有关职业机构发布的指南学术研讨资料合规性审计建立规范的目的3.15环境问题中合规性审计技术规范的目的，是使审计师可以确定被

60、审计单位能否按照一切可行性规定从事了相关的环境活动。权威性规范来源3.16针对这一目的来说，被审计单位必需履行的“义务一词有它的普通意义。它可以是直接的法定义务，也可以是为了遵守上级管理机关规定职责而必需承当的义务。3.17权威性规范来源包括:国内法法案，以及其它根据法案制定的具有法律效能的法规、规章、规定等国际法例如欧盟等机构公布的法令国际协议例如与其他司法机关签署的合约，以及结合国章程等约束性准那么包括技术、程序和质量规范等合同政策指令绩效审计建立规范的目的3.18建立环境绩效审计技术规范的目的，是使审计人员可以在以下某一方面或两方面都构成审计师意见：被审计单位就有关环境活动向社会公布其实