我国资产重组税收筹划方法探折

1、.：.；我国资产重组税收谋划方法探折一、我国资产重组税收政策的变化 在新企业所得 HYPERLINK chinaacc/web/fagui_zyssfg/ t _blank 税法出台以前，我国公司资产重组业务的税收政策根据对内资企业主要就是国税发2000118号和国税发2000119号；对外商投资企业就是1997国税发第071号。除了这三个根本法规、规章以外，还有国税函2004390号、国家税务总局关于印发的通知国税发199897号、 HYPERLINK chinaacc/new/63/64/75/2003/4/ad882492021142430021653.htm t _blank 国家税务

2、总局关于执行需求明确的有关所得税问题的通知国税发200345号、国家税务总局令2003年第6号。另外，国税函2021264号中，又对企业投资转让所得处置作出了新的规定。在新企业所得税法实施以后，以上这些法律、法规、规章都已全部作废。从法理上来说，即使是其中某些条款还有效，但必需求有新的规范性文件来重新加以明确。 我国新企业所得税法下关于企业资产重组的法律、法规、规章正在建立之中。在新六十条中没有提到资产重组的税务处置规那么。其中涉及资产重组处置原那么有两条，即第十四条规定，企业对外投资期间，投资资产的本钱在计算应纳税所得额时不得扣除；第十六条规定，企业转让资产，该项资产的净值，准予在计算应纳税

3、所得额时扣除。在中，直接涉及资产重组规定就是第七十五条，该条规定，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业在重组过程中，该当在买卖发生时确认有关资产的转让所得或者损失，相关资产该当按照买卖价钱重新确定计税根底。也就是说，普通情况下，企业的资产重组都属于普通情况下的应税重组，只需符合一定条件的重组才是可以享用免税待遇的特殊重组。2021年，财政部和国家税务总局出台了财税202159号、财税202160号、财税202157号以及等资产重组配套文件。这些文件构成了我国新企业所得税法下资产重组税收谋划的法律根据。对比新旧文件条款，可以发现以下几个变化：第一，股权持有期间股息、红利收益纳税政策变化。原

4、规定：投资收益在原企业所得税制度下假设不是定期减免税优惠的就需求按照地域间税率差补税。新规定：新企业所得税法下这一投资收益为免税所得，不存在补税问题。那么对于新企业所得税法实施前累计的未分配利润和累计盈余公积分配所构成的股息红利所得，也不应该补税。股权持有期间发生的损失只能由被投资企业按规定结转，投资方不能调整其投资本钱，也不得确认投资损失。第二，股权转让损益税务处置的政策变化。原规定：企业股权投资转让所得应并入企业的应纳税所得，依法交纳企业所得税，但转让持有五年以上的股权转让所得，可在不超越五年期间均匀计入应纳税所得额。原企业所得税下股权投资损失实行限制性税前扣除，即每一纳税年度扣除的股权投

5、资损失，不得超越当年实现的股权投资收益和投资转让所得，超越部分可无限期向以后纳税年度结转扣除。企业股权投资转让损失延续向后结转5年仍不能从股权投资收益和股权投资转让所得中扣除的，准予在该股权投资转让年度后第6年一次性扣除。国税函2021264号新规定；这些政策条款除了股权转让所得该当并入应纳税所得之外，其它条款在没有新的文件发布前，都已不存在。第三，限制股权转让所得和股权持有收益转化的政策变化。原规定：股权转让人应分享的被投资方累计未分配利润或累计盈余公积应确以为股权转让所得，不得确以为股息性质的所得。但进展清算或转让全资子公司以及持股95%以上的企业时，投资方应分享的被投资方累计未分配利润和

6、累计盈余公积应确以为投资方股息性质的所得。在计算投资方的股权转让所得时，允许从转让收入中减除上述股息性质的所得。新规定：在没有新的政策出台前，这一限制已不存在。第四，企业股权收买免税条件变化。新规定：收买企业购买的股权不低于被收买企业全部股权的75%，且收买企业在该股权收买发生时的股权支付金额不低于其买卖支付总额的85%，那么企业就可以选择免税处置。第五，企业资产收买免税处置条件变化。原规定：假设企业整体资产转让买卖的接受企业支付的交换额中，除接受企业股权以外的现金、有价 HYPERLINK chinaacc/wangxiao/zhengquan/ t _blank 证券、其他资产简称“非股权

7、支付额不高于所支付的股权的票面价值或股本的账面价值20%的，经税务机关审核确认，转让企业可暂不计算确认资产转让所得或损失。新规定：按照财税202159号文规定，资产收买中，受让企业收买的资产不低于转让企业全部资产的75%，且受让企业在该资产收买发生时的股权支付金额不低于其买卖支付总额的85%，可以享用特殊的免税处置待遇。第六，企业合并分立免税条件变化。原规定：合并企业支付给被合并企业或其股东的收买价款中，除合并企业股权以外的现金、有价证券和其他资产，不高于所支付的股权票面价值或支付的股本的账面价值20%的；分立企业支付给被分立企业或其股东的交换价款中，除分立企业的股权以外的非股权支付额，不高于

8、支付的股权票面价值或支付的股本的账面价值20%的，这两种情况下，经税务机关审核确认，企业可以选择免税的处置待遇。但是，和非股权支付额相对应的增值额需求交纳企业所得税。新规定：按照财税202159号文规定，企业合并中，企业股东在该企业合并发生时获得的股权支付金额不低于其买卖支付总额的85%，以及同一控制下且不需求支付对价的企业合并；企业分立中，被分立企业一切股东按原持股比例获得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改动原来的本质运营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时获得的股权支付金额不低于其买卖支付总额的85%，这时，企业合并和分立可以享用免税的处置待遇。这时，合并企业可以享用被合并企业

9、未弥补的亏损，弥补亏损限额计算公式为，合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。被分立企业未超越法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进展分配，由分立企业继续弥补。同时，在合并分立中，和非股权支付相对应的资产转让所得或损失依然需求确认，确认公式为，非股权支付对应的资产转让所得或损失被转让资产的公允价值被转让资产的计税根底非股权支付金额被转让资产的公允价值。二、我国资产重组税收谋划五种方法分析一转让收益与持有收益转化谋划法由于新企业所得税法下，转让收益和持有收益纳税的差别，转让收益需并入企业应纳税所得额，交纳25%

10、的企业所得税，而股权持有收益，即股息、红利所得，只需是持有居民非上市公司 HYPERLINK chinaacc/web/lc_gp_1 t _blank 股票或者居民上市公司股票持有期超越12个月，那么就可以享用免税待遇。这两者之间的差别，在资产重组过程中，就可以经过在股权转让前将一切的盈余公积和未分配利润全部分配掉，然后，再按净资产的价钱转让所持有的股权，这样，就可以将一部分股权转让收益转化为股权持有收益，从而享用了免税待遇。举例来说，某居民公司股东为甲、乙两家公司，甲乙两公司企业所得税税率都为25%，该公司注册资本2000万元，盈余公积是1000万元，未分配利润为2000万元，公司全部净资

11、产为5000万元。如今公司股东甲乙两公司经董事会讨论预备将公司股权转让给另一家企业，转让价钱为5000万元。假设直接转让，那么，甲乙两公司就会产生股权转让所得3000万元，需交纳750万元的企业所得税，而经过谋划后，采取先将一切盈利公积和未分配利润3000万元分配给股东，然后，再按2000万元的价钱转让，那么，甲乙两公司获得了3000万元的股息所得，可以免税，同时，按投资本钱原价转让股权，也不产生任何股权转让所得，当然也没有任何企业所得税。这谋划方法在新企业所得税法下之所以行得通，就是由于前面第一部分所分析的第三条限制转让收益与持有收益转化规那么的取消。二资产转让与股权转让转化谋划法实物资产的

12、转让，不论是什么资产，都会产生较大的税收本钱，如土地转让需交纳营业税、城建税、 HYPERLINK chinaacc/web/lc_sh_1 t _blank 教育费附加、土地增值税、企业所得税、契税、印花税等，机器设备、原资料、产品等转让会产生增值税、城建税、教育费附加、企业所得税等。而股权的转让不需交纳营业税，也不会产生城建税、教育费附加、契税等负担，假设股权有增值，仅需求交纳企业所得税。这样，假设将资产转让转化为股权转让那么可以防止实物资产转移下的各种流转税负担。举例来说，某公司A为非房地产开发公司，该公司拥有一块土地，原始购入价钱为5000万元，现价为1亿元，另有一房地产开发公司B希望

13、从该公司购入这块土地，但是，假设直接采取土地购买方式，那么税负较重，尤其是土地增值税负担。为了减轻土地直接转让的税负，两公司协商后到达一致谋划方案，先由A公司将土地评价，价值1亿元，然后再用土地投资，新注册一家公司C，A公司持有C公司100%股权，然后，过一段时间后，A公司将其所持有C公司100%股权全部转让给B公司，转让价钱为1亿元，这样，B公司就能过拥有C公司100%股权方式而获得了这块土地的控制权。这一过程中，企业所得税没有减少，A公司用土地评价投资时，产生非货币性资产投资所得5000万元，同样需求交纳25%的企业所得税，而土地直接转让时，也会产生5000万元的资产转让所得，但是这样却可

14、以避开了土地买卖项下的营业税和土地增值税，但国家税务总局以前曾专门发文明确不允许房地产开发企业采取这一方式躲避土地增值税。三法人股东与自然人股东转化谋划法普通情况下，法人股东股权转让所得适用税率为25%，而自然人股东股权转让所得属于财富转让所得，适用税率为20%，而且自然人上市公司股权转让所得暂不纳税，法人股东先将股权转让给自然人股东，然后，再由自然人股东出卖给非关联的其它外部主体，以实现股权的增值，这样就可以将股权转让所得的适用税率由25%降到20%，假设是上市公司，甚至可以实现免税待遇。另外，对于外籍自然人股东可以享用从外商投资企业获得的股息红利暂不纳税待遇，但是非居民企业股东获得的股息红

15、利却需求交纳10%的预提所得税，假设将股权由非居民企业法人股东转让给外籍的自然人，然后，再由外商投资企业分配股息、红利，外籍自然人股东收到的股息、红利可以享用免税待遇。四股权转让损失税前扣除谋划法原企业所得税法下对股权转让损失抵减正常运营利润不断都有限制，即当年扣除的股权转让损失不得超越当年实现的全部股权转让所得和股权投资收益，这阐明，股权转让损失有谋划的空间。但同时对这一限制的取消的呼声也很高。到目前为止，在没有新的文件出台以前，还可以说暂时没有这样的限制。由于股权转让所得是要并企业的应纳税所得额，因此，股权转让损失在企业所得税前扣除也理属当然。假设一家公司母公司盈利，但100%控股的子公司

16、不断亏损，由于子公司亏损只能由子公司弥补，不能结转给母公司，那么母公司就可以出让子公司100%股权，由于子公司亏损，所以子公司的股权转让价钱一定小于原投资本钱，这样就在母公司产生股权转让损失，以前由于有股权转让损失税前扣除的限制，没有方法让股权转让损失抵减正常运营的盈利，如今这一限制取消后，就可以实现股权转让损失抵减正常运营盈利，从而实现减少企业所得税的目的。特别是，我国目前还没有建立起股权转让价钱合理的评价机制，假设纳税人有意低价转让股权营造股权转让损失，税务机关很难监管。五盈利企业合并亏损企业谋划法盈利企业需求交纳企业所得税，那么可否经过兼并一家亏损的公司，来实现亏损抵减盈利呢？从前面第一

17、部分法规的分析中可以看出，只需在兼并的过程中，严厉按照免税条件进展兼并，也可以实现亏损企业的部分亏损抵减盈利。条件就是企业股东在该企业合并发生时获得的股权支付金额不低于其买卖支付总额的85%或者属于同一控制下且不需求支付对价的合并。举例来说，C公司兼并一家亏损的D公司，双方股东谈判达成协议，买卖价钱为1000万元，C公司股东情愿让出相当于850万元价值的股份给原D公司股东，同时，支付给D公司股东150万元的现金，这样的合并就能满足免税的特殊重组待遇。这时，可以结转给C公司的亏损就等于D公司的净资产乘以合并当年年末最长期限国债的利息率。在财税202159号文中，没有提到能否还需求对D公司进展清算

18、处置，假设是按照普通性税务处置规定中，被合并的企业及其股东是需求进展清算处置，但是，假设适用特殊性处置规定，实际上说被合并企业及股东该当不需求进展清算处置。但是D公司股东获得的和150万元现金相当的股权增值所得需求交纳所得税。三、我国资产重组税收谋划的法律风险分析按照财税202159号文第五条规定，适用特殊性重组税收待遇，除了有股权比例和股权支付比例限制外，还添加了三项反避税条款，其一具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟交纳税款为主要目的；其二企业重组后的延续12个月内不改动重组资产原来的本质性运营活动；其三企业重组中获得股权支付的原主要股东，在重组后延续12个月内，不得转让所获得的股权。这三个反避税条款大大添加了以上税务谋划方法的风险性，特别是第一条，具有合理商业目的原那么，有时也称为本质重于方式原那么，这一原那么在我国税收征管中执行也存在争议，也就是不能纯粹为了避税而进展股权重组，否那么税务机关都有权按照这一条款否认谋划的